Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
M. et Mme B...ont demandé au tribunal administratif de Poitiers de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire à l'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2008 et des pénalités correspondantes.
Par une réclamation soumise d'office au tribunal administratif de Poitiers en application de l'article R. 199-1 du livre des procédures fiscales, M. et Mme B...ont demandé la décharge des prélèvements sociaux supplémentaires auxquels ils ont été assujettis au titre de l'année 2008, procédant du même contrôle.
Par un jugement n° 1200347, 1202173 du 5 février 2015, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté ces demandes.
Procédure devant la cour :
Par une requête enregistrée le 31 mars 2015 sous le n° 15BX01173, M. et Mme B...représentés par MeD..., demandent à la cour :
1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Poitiers du 5 février 2015 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions et des prélèvements sociaux en litige ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Ils soutiennent que :
- la plus-value résultant de la cession de terres consentie à la Sarl " le Projet des Forges " le 3 avril 2008 est, en application de l'article 151 septies du code général des impôts, exonérée d'impôt ; contrairement à ce que soutient l'administration, ce n'est pas la nature du bien cédé qui conditionne l'exonération mais uniquement le régime fiscal applicable à la vente du bien ; dès lors, seules les cessions de terrains à bâtir entrant dans le champ d'application de l'article 1594-0 du code général des impôts, c'est-à-dire les cessions ayant bénéficié d'une exonération de droits d'enregistrement et ayant été par conséquent assujetties à la taxe sur la valeur ajoutée, sont exclues de l'exonération prévue par l'article 151 septies ; l'administration fiscale s'est prononcée en ce sens par les circulaires 4 B-3-04 du 30 août 2004 et 5 E-3-04 du 18 août 2004 ;
- le tribunal a commis une erreur de droit en se fondant sur le régime fiscal applicable au moment de la mutation alors qu'il convient de tenir compte du régime fiscal définitif de la vente des biens cédés ; lorsqu'il est constaté après la mutation que les conditions énoncées au II du A de l'article 1594-0 G du code général des impôts ne sont pas remplies, le régime fiscal des droits d'enregistrement s'applique automatiquement et rétroactivement ; en l'espèce, les conditions posées par cet article n'ayant pas été respectées, la vente doit rétroactivement être considérée comme assujettie aux droits d'enregistrement, ce qui justifie l'application de l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts ; la réponse ministérielle à M.A..., député, du 25 octobre 2005 a expressément admis que la rétroactivité du régime fiscal définitif de la vente devait avoir une incidence sur l'exonération prévue par l'article 151 septies du code général des impôts.
Par un mémoire en défense, enregistré le 17 août 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que les moyens soulevés par M. et Mme B...ne sont pas fondés.
Par une ordonnance du 29 janvier 2016, la clôture d'instruction a été fixée au 11 mars 2016 à 12h00.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de Mme Marianne Pouget,
- et les conclusions de Mme Frédérique Munoz-Pauziès, rapporteur public.
Considérant ce qui suit :
1. MmeB..., exploitante agricole, a cédé en 2008 à la SARL " Le projet des Forges " des terrains d'une superficie totale de près de 14,7 hectares pour un montant de 325 000 euros hors taxe qu'elle avait acquis en 2000 pour un montant de 29 157 euros. A la suite d'une vérification de comptabilité effectuée sur la période du 1er octobre 2008 au 31 décembre 2008, l'administration fiscale a remis en cause l'exonération de la plus-value professionnelle réalisée à l'occasion de cette cession dont Mme B...avait estimé pouvoir bénéficier en vertu de l'article 151 septies du code général des impôts. Il en est résulté des impositions supplémentaires à l'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux supplémentaires au titre de l'année 2008 contestées par M. et MmeB.... Le litige a été porté devant le tribunal administratif de Poitiers. M. et Mme B...relèvent appel du jugement du 5 février 2015 par lequel le tribunal a rejeté leur demande.
Sur le terrain de la loi fiscale :
2. Aux termes de l'article 151 septies du code général des impôts dans sa rédaction issue de l'article 37 de la loi n°2005-1720 du 30 décembre 2005 applicable aux faits du litige : " I. - Les plus-values réalisées dans le cadre d'une activité artisanale, commerciale ou libérale sont, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans et que le bien n'entre pas dans le champ d'application du A de l'article 1594-0 G, exonérées (....).". Aux termes de l'article 1594-0 G dans sa rédaction alors applicable " Sont exonérées de taxe de publicité foncière ou de droit d'enregistrement : A. I. Lorsqu'elles donnent lieu au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, les acquisitions : 1° De terrains nus ou recouverts de bâtiments destinés à être démolis (...) II. Cette exonération est subordonnée à la condition : 1° que l'acte d'acquisition contienne l'engagement, par l'acquéreur, d'effectuer dans un délai de quatre ans à compter de la date de l'acte les travaux nécessaires, selon le cas, pour édifier un immeuble ou un groupe d'immeubles, pour terminer les immeubles inachevés ou pour construire de nouveaux locaux en surélévation, et qu'il précise le nombre, la nature et la destination des immeubles dont la construction est projetée ; 1° bis que soit produit un certificat d'urbanisme déclarant le terrain constructible ; 2° que l'acquéreur justifie à l'expiration du délai de quatre ans, sauf application des dispositions du IV, de l'exécution des travaux prévus au 1° et de la destination des locaux construits ou achevés, en précisant si ces locaux sont ou non affectés à l'habitation pour les trois-quarts au moins de leur superficie totale. ".
3. Il résulte de la combinaison des dispositions précitées que les conditions permettant au contribuable de bénéficier de l'exonération de la plus-value pour une cession de terrain, prévues par l'article 151 septies, doivent être remplies à la date de la transaction. Ainsi, dès lors que l'administration constate ou établit que la cession a porté sur un terrain à bâtir dont la mutation était alors passible de la taxe sur la valeur ajoutée, la circonstance que l'acquéreur a ultérieurement renoncé à construire sur le terrain cédé est sans incidence sur l'exclusion de l'exonération de la plus-value de cession réalisée par le vendeur. Ce dernier, en tout état de cause, ne peut se prévaloir de ce changement ultérieur de circonstances et de la rectification éventuelle du régime d'imposition de la mutation opérée par l'administration pour prétendre à l'exonération de la plus-value, dès lors que l'administration peut lui opposer l'objet de la mutation résultant de la cession du terrain ayant consisté à céder un terrain ayant effectivement la nature de terrain à bâtir.
4. Ainsi que le fait valoir l'administration, il ressort de l'acte de cession en date du 3 avril 2008 que l'acquéreur des terres, dépourvues de toute construction, s'engageait à utiliser l'ensemble de la propriété acquise dans un délai de quatre ans à compter de ce jour pour la construction d'un complexe immobilier et que la mutation serait soumise en totalité à la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par ce dernier. Quelles qu'aient été ultérieurement les conditions de réalisation de ce projet immobilier, il est établi qu'à la date de la cession, les terres de Mme B...ont été cédées comme des terrains nus à bâtir. Ainsi, c'est à bon droit que l'administration a regardé la vente comme portant sur des terrains visés à l'article 1594-0 G précité et a estimé que, par voie de conséquence, la plus-value réalisée à cette occasion ne pouvait bénéficier de l'exonération prévue par l'article 151 septies précité.
5. Pour les motifs exposés au point 3, M. et Mme B...ne peuvent utilement soutenir que dans la mesure où les conditions prévues par le II du A de l'article 1594-0-G du code général des impôts n'ont pas été respectées après la vente, la cession, qui aurait dû être assujettie aux droits d'enregistrement alors qu'elle l'a été à la taxe sur la valeur ajoutée, pouvait bénéficier de l'exonération de la plus-value prévue à l'article 151 septies du code général des impôts, alors que Mme B...a effectivement vendu ses terrains, non comme des terrains agricoles, mais comme des terrains à bâtir.
Sur le terrain de la doctrine administrative :
6. A supposer même que M. et Mme B...puissent invoquer les instructions administratives référencées 4 B-3-04 du 30 août 2004 et 5 E-3-04 du 18 août 2004, lesquelles sont antérieures à la modification de l'article 151 septies du code général des impôts issue de l'article 37 de la loi n° 2005-1720 du 30 décembre 2005, celles-ci ne comportent aucune interprétation différente de celle de la loi fiscale appliquée au litige. Les requérants ne peuvent, dès lors, s'en prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales.
7. M. et Mme B...ne peuvent pas non plus utilement se prévaloir de la réponse ministérielle au député Jean-PierreA..., publiée au journal officiel du 25 octobre 2005, en soutenant que l'administration admettrait que la modification du régime fiscal applicable à la mutation des terrains entraîne une modification du régime fiscal de la plus-value. En effet, la réponse ministérielle, qui est d'interprétation stricte, se borne à rappeler que la cession d'un terrain dont il apparaît ultérieurement qu'il a la nature de terrain à bâtir entraîne en principe l'assujettissement de la mutation à la taxe sur la valeur ajoutée et la reprise de l'exonération de la plus-value dont le cédant a indûment bénéficié. Tel n'est pas le cas en l'espèce.
8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Poitiers a rejeté leur demande.
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
9. Les conclusions présentées par M. et Mme B...sur le fondement de l'article L. 761 1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées, l'Etat n'étant pas en l'espèce la partie perdante.
DECIDE
Article 1er : La requête de M. et Mme B...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme B...et au ministre de l'économie et des finances. Copie en sera délivrée à la direction spécialisée de contrôle fiscal sud-ouest.
Délibéré après l'audience du 23 mars 2017 à laquelle siégeaient :
M. Philippe Pouzoulet, président,
Mme Marianne Pouget, président-assesseur,
Mme Florence Madelaigue, premier conseiller,
Lu en audience publique, le 4 mai 2017.
Le rapporteur,
Marianne PougetLe président,
Philippe PouzouletLe greffier,
Florence Deligey La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne, et à tous huissiers de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
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N° 15BX01173
