| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 3ème chambre - formation à 3, 02 mai 2017, 15BX01304

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société Promo Vente On Line a demandé au tribunal administratif de Toulouse de la décharger des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) et des pénalités y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2006 au 30 juin 2009, pour un montant de 403 599 euros.

Par un jugement n° 1103006 du 10 février 2015, le tribunal administratif de Toulouse l'a déchargée de la majoration de 40 % appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant du chef de TVA déduite par anticipation pour la période du 1er janvier 2009 au 30 juin 2009, et a rejeté le surplus de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 9 avril 2015 la société Promo Vente On Line, représentée par Me A..., demande à la cour :

1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Toulouse du 10 février 2015 en tant qu'il n'a pas intégralement fait droit à sa demande ;

2°) de prononcer la décharge de la totalité des impositions et pénalités contestées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

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Vu :

- les autres pièces du dossier ;

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Sylvie Cherrier,

- et les conclusions de M. B... de la Taille Lolainville, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société Promo Vente On Line exerce une activité de fourniture de prestations de services de téléphone et d'internet à caractère érotique. Elle a fait l'objet d'une vérification de comptabilité du 8 septembre au 10 décembre 2009, portant sur l'ensemble des déclarations fiscales de la période du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2008, étendue en matière de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) jusqu'au 30 juin 2009. A l'issue de ce contrôle, l'administration a procédé à des rappels de TVA au titre de la période considérée, pour un montant de 403 599 euros, par un avis de mise en recouvrement du 12 avril 2010. Dans sa séance du 4 juin 2010, la commission des infractions fiscales (CIF) saisie par l'administration a émis un avis favorable au dépôt d'une plainte pour fraude fiscale à l'encontre des deux co-gérants de la société. La société Promo Vente On Line fait régulièrement appel du jugement du 10 février 2015 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande à fin de décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2006 au 30 juin 2009, à l'exception de la majoration de 40 %, appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant du chef de TVA déduite par anticipation pour la période du 1er janvier 2009 au 30 juin 2009.

Sur les conclusions en décharge :

En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :

2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...) ", l'article R. 57-1 du même livre disposant que : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition. ".

3. Il résulte de ces dispositions, que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition, et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les redressements envisagés, de façon à permettre au contribuable de formuler ses observations de façon entièrement utile. En revanche, sa régularité ne dépend pas du bien-fondé de ces motifs.

4. Comme l'a relevé le tribunal administratif de Toulouse, la proposition de rectification du 14 décembre 2009 mentionne, pour chacune des trois périodes sur lesquelles le vérificateur a relevé une insuffisance de la TVA collectée, la nature et le montant de la rectification ainsi que les éléments de droit et de fait qui la fondent, et indique la méthode employée pour établir ces rectifications. En ce qui concerne la TVA déduite par anticipation pour la période du 1er janvier au 30 juin 2009, elle précise que la société a récupéré de la TVA sur des prestations de services qui n'avaient pas encore été acquittées en indiquant le montant considéré. Par suite, ladite proposition comporte suffisamment de précisions quant à l'origine et au mode de détermination des rappels en cause et permettait donc à la société requérante, contrairement à ce qu'elle soutient, de formuler ses observations.

5. En second lieu, aux termes de l'article L. 247 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " L'administration peut accorder sur la demande du contribuable : 1° Des remises totales ou partielles d'impôts directs régulièrement établis lorsque le contribuable est dans l'impossibilité d'acquitter ceux-ci par suite de gêne ou d'indigence ; 2° Des remises totales ou partielles d'amendes fiscales ou de majorations d'impôts lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent sont définitives ; 3° Par voie de transaction, une atténuation d'amendes fiscales ou de majorations d'impôts lorsque ces pénalités et, le cas échéant, les impositions auxquelles elles s'ajoutent ne sont pas définitives ".

6. Par un courrier recommandé avec accusé de réception en date du 12 janvier 2010, la société Promo Vente On Line a demandé au supérieur hiérarchique du vérificateur " la remise la plus large des pénalités pour mauvaise foi retenues dans la proposition de rectification ". Cette demande a été rejetée par une décision du 8 mars 2010. Par courrier du 26 mars 2010, la société a réitéré sa demande de " remise gracieuse la plus large possible des majorations pour manquement délibéré ", et sollicité une interlocution. Cette demande a été rejetée par une décision du 17 mai 2010, postérieure à un avis de mise en recouvrement du 2 avril 2010.

7. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 247 du livre des procédures fiscales que la décision par laquelle l'administration fiscale rejette une demande de transaction présentée par un contribuable ne peut être contestée que par la voie d'un recours pour excès de pouvoir. Par suite, le contribuable ne peut utilement invoquer devant le juge de l'impôt les éventuelles irrégularités commises dans la procédure de transaction à l'appui de ses conclusions en décharge des impositions en litige. Il en résulte que le moyen tiré de ce que l'administration ne pouvait rejeter la demande de remise gracieuse formulée par la société sans avoir au préalable expressément rejeté sa demande d'interlocution par une décision motivée doit être écarté comme inopérant.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

S'agissant des insuffisances de déclaration en matière de TVA collectée :

8. La société Promo Vente On Line invoque devant la cour un seul moyen tiré de ce que la méthode employée par le service pour reconstituer les recettes taxables en matière de TVA serait excessivement sommaire. Au soutien de ce moyen, la requérante reprend au mot près l'argumentation développée devant le tribunal administratif et ne se prévaut d'aucun élément de fait ou de droit nouveau par rapport à cette argumentation. Elle ne critique par ailleurs pas utilement la réponse apportée par le tribunal administratif à ce moyen en se contentant de soutenir que celui-ci aurait procédé à un renversement de la charge de la preuve dès lors que le jugement attaqué indique qu'en application des dispositions de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, cité in extenso, la charge de la preuve pèse sur la requérante dans la mesure où elle a accepté expressément les rappels de TVA, ce que l'intéressée ne conteste pas. Il y a donc lieu, par adoption des motifs retenus par le tribunal administratif de Toulouse, d'écarter ce moyen.

S'agissant de la TVA déduite par anticipation :

9. Aux termes du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts : " (...) Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; b) Celle qui est perçue à l'importation ; c) Celle qui est acquittée par les redevables eux-mêmes lors de l'achat ou de la livraison à soi-même des biens ou des services ; d) Celle qui correspond aux factures d'acquisition intracommunautaire établies conformément à la réglementation communautaire dont le montant figure sur la déclaration de recettes conformément au b du 5 de l'article 287.( ...) ".

10. Aux termes du 2 du I de ce même article 271 : " Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. ", le c du 2 de l'article 269 dudit code, dans sa rédaction alors applicable, disposant par ailleurs que la taxe est exigible " Pour les prestations de services, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. ".

11. Dès lors qu'elle ne peut renoncer au bénéfice de la loi fiscale, l'administration est en droit d'invoquer à tout moment de la procédure tous moyens de nature à faire reconnaître le bien-fondé des impositions contestées. En vertu du 2 du I de l'article 271 du code général des impôts, le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable, cette exigibilité étant en principe fixée, pour les prestations de services, à la date de l'encaissement, aux termes du c du 2 de l'article 269. La société Promo Vente On Line ayant déduit la taxe afférente à des prestations de services dont le prix n'avait pas encore été acquitté, les rappels correspondants sont légalement justifiés sur le fondement des dispositions précitées du 2 du I de l'article 271 qu'il y a lieu de substituer, conformément à la demande formulée par le ministre, aux dispositions du 1 du II du même article précédemment invoquées.

12. Pour contester ce rappel, la société requérante, qui ne conteste pas que la taxe a été déduite sur des factures qui n'avaient pas été acquittées à la date de clôture de l'exercice, fait toutefois valoir que dans ce cas la taxe concernait l'achat de biens et non de prestations de services, et pouvait par conséquent être déduite avant même que les factures correspondantes aient été acquittées. Elle n'apporte toutefois aucun élément de nature à confirmer cette allégation alors même que, contrairement à ce qu'elle soutient, la charge de la preuve lui incombe, comme cela a été précisé au point 8 ci-dessus, dès lors qu'elle a accepté le rappel de TVA en litige. Par suite, sa contestation de ce chef de redressement ne peut qu'être écartée.

En ce qui concerne les pénalités :

13. Pour contester la pénalité mise à sa charge au titre de l'insuffisance de déclaration de la TVA collectée, la société Promo Vente On Line soutenait devant le tribunal administratif que l'administration s'était fondée sur de fausses affirmations, que les motifs de majoration retenus par le vérificateur ne permettaient pas d'établir un manquement délibéré au sens des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts et que l'intention délibérée ne pouvait être regardée comme établie dès lors qu'au cours du second exercice vérifié, elle avait déclaré la totalité de son chiffre d'affaires taxable et régularisé plus de 60 % de la TVA collectée et non déclarée au cours de l'exercice précédent.

14. Pour écarter ces conclusions, le tribunal administratif de Toulouse s'est fondé sur les motifs suivants : " pour rapporter la preuve qui lui incombe du bien-fondé de la pénalité de 40 % assignée à la SARL Promo Vente on Line sur le fondement de ces dispositions, l'administration fait valoir que la société a minoré sciemment les montants de TVA collectée déclarée sur ses déclarations mensuelle CA3 sur l'ensemble de la période vérifiée alors que les recettes effectivement réalisées ressortaient clairement de la comptabilité et que le niveau des droits correspondants ne pouvait être ignoré ; qu'elle n'a procédé à aucune régularisation de sa situation sur la période vérifiée alors que la TVA due était bien identifiée au passif de son bilan et que cette minoration a été opérée de manière répétitive au cours des exercices concernés ; qu'elle a par ailleurs récupéré de la TVA sur prestations de service qui n'était pas encore déductible ; que la société soutient que les affirmations de l'administration sont fausses dès lors que pour l'exercice 2007-2008, elle a non seulement déclaré l'intégralité de son chiffre d'affaires taxable mais a régularisé une partie significative (62,27%) de l'insuffisance de l'exercice précédent ; que s'il est constant que pour la période du 1er janvier au 30 juin 2007, aucun rappel n'a été opéré, un excédent de TVA en faveur de la société ayant d'ailleurs été constaté et dégrevé le 16 mars 2010, il résulte de l'instruction que la comptabilité retraçait avec exactitude le montant des opérations imposables et que la dette de TVA résultant des minorations de déclarations était bien identifiée dans les comptes de la société ; que celle-ci ne saurait dès lors soutenir, s'agissant de l'insuffisance de déclaration de la TVA collectée, qu'elle ignorait agir de manière irrégulière et que son intention délibérée d'éluder l'impôt n'est pas établie par l'administration ; ".

15. Devant la cour, la société requérante reprend au mot près l'argumentation avancée devant le tribunal administratif en ajoutant simplement, après avoir cité in extenso le considérant par lequel le tribunal administratif a répondu à sa demande de décharge, cité ci-dessus et sur lequel elle ne formule aucune critique, que " on doit tout de même s'interroger sur la volonté du redevable de minorer l'impôt dû lorsqu'au titre d'une année il acquitte tout ce qu'il doit et régularise spontanément plus de 60 % des omissions de l'année précédente. Un tel comportement ne traduit pas une volonté de se soustraire à l'impôt dû. ". Dès lors que la requérante ne critique pas la réponse argumentée apportée par le tribunal administratif aux moyens qu'elle a invoqués, ne se prévaut d'aucun moyen nouveau et ne développe d'ailleurs pas ceux dont elle a fait état devant le tribunal administratif, il y a lieu, par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges, de rejeter ses conclusions à fin de décharge des pénalités.

16. Il résulte de tout ce qui précède que la société Promo Vente On Line n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande à fin de décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels elle a été assujettie au titre de la période du 1er janvier 2006 au 30 juin 2009, à l'exception de la majoration de 40%, appliquée aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée résultant du chef de TVA déduite par anticipation pour la période du 1er janvier 2009 au 30 juin 2009.

Sur les conclusions au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative :

17. Ces dispositions font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, le versement de la somme que la société Promo Vente On Line demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens.

DECIDE :

Article 1er : La requête de la société Promo Vente On Line est rejetée.

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N° 15BX01304