| France, Cour administrative d'appel de Bordeaux, 5ème chambre - formation à 3, 04 octobre 2016, 14BX02065

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La SARL FB Patrimoine a demandé au tribunal administratif de Limoges la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes, qui lui ont été réclamés pour les périodes du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2005 et du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2006, ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2005 et 2006.

Par un jugement n° 1200290-1200381 du 15 mai 2014, le tribunal administratif de Limoges a intégré 35/86ème des charges de loyer déclarées par la société requérante au titre de l'année 2005 dans les charges du résultat de l'exercice clos en 2005, déchargé la SARL FB Patrimoine à hauteur de la différence constatée entre la base imposable retenue par l'administration fiscale en 2006 et celle résultant de cette intégration, déchargé la SARL FB Patrimoine des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la différence entre les rappels effectués et la déduction de la taxe à laquelle elle était assujettie au titre de l'exercice clos en 2005 à hauteur de 35/86ème des loyers déclarés concernant cette période ainsi que pénalités correspondantes, et rejeté le surplus de sa demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête enregistrée le 11 juillet 2014, la SARL FB Patrimoine et M. et Mme A..., représentés par MeB..., demandent à la cour :

1°) de réformer ce jugement du tribunal administratif de Limoges du 15 mai 2014 ;

2°) de leur accorder la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités correspondantes réclamés pour les périodes du 1er janvier 2005 au 31 décembre 2005 et du 1er janvier 2006 au 31 décembre 2006, ainsi que la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2005 et 2006.

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Vu :

- les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Christine Mège,

- et les conclusions de Mme Déborah De Paz, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société FB Patrimoine, qui exerce une activité de conseil en gestion de patrimoine et dont le capital est détenu en totalité par M. et MmeA..., a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er novembre 2004 au 31 octobre 2007 à l'issue de laquelle l'administration fiscale a procédé notamment à des rehaussements sur des loyers non déductibles et réintégré des provisions pour dépréciation de titres et de créances et mis en recouvrement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution à l'impôt sur les sociétés ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée. Par deux requêtes distinctes, la société FB Patrimoine a contesté ces rappels et cotisations supplémentaires devant le tribunal administratif de Limoges. Par jugement n° 1200290-1200381 du 15 mai 2014, le tribunal administratif de Limoges a intégré 35/86ème des charges de loyer déclarées par la société requérante au titre de l'année 2005 dans les charges du résultat de l'exercice clos en 2005, déchargé la SARL FB Patrimoine des cotisations supplémentaires à hauteur de la différence constatée entre la base imposable retenue par l'administration fiscale en 2006 et celle résultant de cette intégration, déchargé la SARL FB Patrimoine des rappels de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la différence entre les rappels effectués et la déduction de la taxe à laquelle elle était assujettie au titre de l'exercice clos en 2005 à hauteur de 35/86ème des loyers déclarés concernant cette période ainsi que les pénalités correspondantes, et rejeté le surplus de sa demande. La société FB Patrimoine et M. et Mme A...relèvent appel de ce jugement.

Sur la régularité du jugement :

2. La circonstance, à la supposer établie, que le jugement ait fait une inexacte application des règles régissant la charge de la preuve en ce qui concerne la déductibilité des provisions pour dépréciation de titres, a trait au bien-fondé des impositions contestées. Par suite, la société FB Patrimoine ne peut utilement faire valoir que l'erreur qu'elle invoque aurait porté atteinte au caractère équitable de l'instruction et entacherait d'irrégularité le jugement contesté.

Sur le bien-fondé des impositions :

En ce qui concerne la déductibilité totale des loyers à compter du 1er novembre 2005, la déductibilité des provisions pour dépréciation de créances et la taxe sur la valeur ajoutée appliquée à ces loyers à compter du 1er novembre 2005 :

3. Aux termes du 1 de l'article 39 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant (...) notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (...). Par dérogation aux dispositions des premier et treizième alinéas qui précèdent, la provision pour dépréciation qui résulte éventuellement de l'estimation du portefeuille est soumise au régime fiscal des moins-values à long terme défini au 2 du I de l'article 39 quindecies ; si elle devient ultérieurement sans objet, elle est comprise dans les plus-values à long terme de l'exercice, visées au 1 du I de l'article 39 quindecies (...). Toutefois, pour les exercices ouverts à partir du 1er janvier 1974, les titres de participation ne peuvent faire l'objet d'une provision que s'il est justifié d'une dépréciation réelle par rapport au prix de revient (...) ".

4. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive.

5. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration.

6. En premier lieu, la SARL FB Patrimoine a pris à bail à compter du 1er novembre 2003 des locaux d'une superficie de 86 mètres carrés constitués d'une partie du rez-de-chaussée et du premier étage d'un immeuble situé 20 rue Fernand Delmas à Brive-la-Gaillarde pour un montant de 18 000 euros annuel soumis à taxe sur la valeur ajoutée. A la suite du contrôle sur place effectué, l'administration fiscale a estimé que seul un bureau de 16 mètres carrés avait un usage professionnel et, en conséquence, pour l'exercice clos le 31 octobre 2005, n'a admis en charge, pour le calcul de l'impôt sur les sociétés, que 16/86ème du montant des loyers et a procédé au rappel de 70/86ème de la taxe sur la valeur ajoutée déduite sur les loyers versés au titre de la même période. Au titre de l'exercice clos le 31 octobre 2006, elle n'a admis l'usage professionnel de la totalité des locaux loués et la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée sur les loyers qu'à compter du 1er janvier 2006. Par le jugement contesté le tribunal administratif de Limoges a porté la proportion des locaux affectés à l'usage professionnel à 35/86ème et estimé qu'il n'était pas établi que les frais de location de l'ensemble des locaux aient été exposés pour les besoins de l'activité de la société requérante. Il est vrai qu'un compteur électrique a été ouvert au nom de M. et Mme A...à Chasteaux le 25 novembre 2005, qu'un branchement d'eau a été également effectué à leur nom à cette adresse le 15 novembre 2005, qu'ils ont souscrit une assurance habitation pour ce bien le 30 juin 2005. Toutefois, il est constant que la déclaration d'achèvement des travaux à cette adresse indique le 20 juillet 2006 comme date d'achèvement des travaux permettant une utilisation effective du bien et que la déclaration des revenus 2005 de M. et MmeA..., déposée le 31 mai 2006, porte l'indication du 20 rue Fernand Delmas à Brive-la-Gaillarde comme adresse et ne fait état d'aucun changement d'adresse au contraire de ce qu'il en est de la déclaration des revenus 2006 qui porte la mention de l'adresse à Chasteaux au 1er janvier 2007. Enfin, il est également constant que les locaux loués 20 rue Fernand Delmas à Brive-la-Gaillarde n'ont été déclarés pour l'intégralité de leur surface au titre des biens passibles d'une taxe foncière soumis à la taxe professionnelle qu'à compter de l'imposition due pour l'année 2008. Au vu des éléments apportés respectivement par le contribuable et par l'administration fiscale, il ne résulte pas de l'instruction que les locaux loués 20 rue Fernand Delmas à Brive-la-Gaillarde aient été affectés à l'usage professionnel exclusif à compter du 1er novembre 2005. Par suite, c'est à bon droit que les loyers acquittés à compter du 1er novembre 2005 n'ont pas été regardés comme correspondant à une charge intégralement déductible des résultats de la société requérante au titre de l'impôt sur les sociétés et que l'administration fiscale a refusé que ces sommes soient intégralement déduites de la taxe sur la valeur ajoutée due par la société.

7. En second lieu, pour justifier l'inscription en charge déductible d'une provision de 8 000 euros pour dépréciation des titres de la société Soleia acquis le 15 décembre 2004 pour un montant de 16 000 euros, la société FB Patrimoine se borne à présenter le bilan clos au 31 mars 2006 et le compte de résultat à la même date de cette société et à faire état du montant de l'actif circulant et de celui des dettes à moins d'un an de cette société. De tels éléments sont insuffisants à établir la réalité d'une dépréciation des titres de participation dans cette société. Par suite, c'est à bon droit que cette provision n'a pas été regardée comme déductible des résultats de la société requérante au titre de l'impôt sur les sociétés.

En ce qui concerne la déductibilité de l'intégralité de la taxe sur la valeur ajoutée à raison des biens ou services acquis :

8. La société FB Patrimoine, qui ne conteste pas sa qualité de redevable partiel de la taxe sur la valeur ajoutée et se borne à soutenir que l'application des règles fiscales ne permet pas de tenir compte des spécificités de son activité, ne se prévaut devant la cour d'aucun élément de fait ou de droit nouveau par rapport à l'argumentation développée devant le tribunal. Par suite, il y a lieu d'écarter ce moyen par adoption des motifs pertinents retenus par les premiers juges.

En ce qui concerne l'application des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts :

9. Ainsi que l'a relevé le tribunal administratif de Limoges, la gérance de la société FB Patrimoine a été exercée par M. A...jusqu'au 10 août 2007, puis par sa femme. M. A...exerce la profession de comptable au sein d'un cabinet d'expertise comptable au sein duquel il est chargé du suivi de la société FB Patrimoine. Enfin de nombreux manquements constatés par l'administration fiscale ont été répétés pendant l'ensemble de la période contrôlée. Il se déduit de l'ensemble de ces éléments que l'administration fiscale apporte la preuve du caractère de manquement délibéré au sens des dispositions du a) de l'article 1729 du code général des impôts.

10. Il résulte de tout ce qui précède que la société FB Patrimoine et, en tout état de cause, M. et Mme A...ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que par le jugement contesté n° 1200290-1200291 du 15 mai 2014, le tribunal administratif de Limoges, après avoir fait droit à la demande de la société FB Patrimoine en portant la proportion des charges de loyer déductibles de 16/86ème à 35/86ème, a rejeté le surplus de la demande dont il était saisi.

DECIDE

Article 1er : La requête de la société FB Patrimoine et de M. et Mme A...est rejetée.

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N° 14BX02065