| France, Cour administrative d'appel de Toulouse, 1ère chambre, 23 mai 2024, 22TL20387

Vu la procédure suivante :

I. Procédure contentieuse antérieure :

Par une première requête enregistrée sous le n°1907360, la société civile immobilière de Montpezat a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017. Par une seconde requête enregistrée sous le n° 1907363, M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016.

Par un jugement n° 1907360, 1907363 du 19 octobre 2021, le tribunal administratif de Toulouse a, en son article 1er, déchargé la société de Montpezat des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017, en son article 2, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 et, en son article 3, mis à la charge de l'Etat une somme de 750 euros à verser respectivement à la société de Montpezat et à M. B....

Procédure devant la cour :

Par une requête, enregistrée le 4 février 2022 sous le n° 22BX00387 au greffe de la cour administrative d'appel de Bordeaux, puis le n° 22TL20387 au greffe de la cour administrative d'appel de Toulouse, et un mémoire enregistré le 9 juin 2023, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour :

1°) d'annuler les articles 1er, 2 et 3 de ce jugement ;

2°) de remettre à la charge de la société de Montpezat les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2015, 2016 et 2017, dont elle a été déchargée par les premiers juges, à hauteur de 73 493 euros ;

3°) de remettre à la charge de M. B... les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2015 et 2016, dont il a été déchargé par les premiers juges, à hauteur de 70 136 euros.

Il soutient que :

S'agissant des impositions assignées à la société de Montpezat :

- si les terrains acquis par la société de Montpezat n'étaient pas, lors de leur acquisition, destinés à être lotis, ils étaient cependant destinés à la réalisation d'une opération entrant dans les prévisions de l'article 35 du code général des impôts, la substitution d'une activité de lotissement à une activité de construction-vente demeurant sans incidence sur le régime fiscal applicable ;

- l'examen des actes notariés correspondant aux ventes réalisées au cours de la période vérifiée permet de confirmer que la société, qui n'a vendu à cet endroit que des terrains à bâtir, avait lors de l'acquisition des terrains pour seul objectif de les revendre comme terrains à bâtir ;

- les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'année 2017 n'ont pas été établies à l'issue d'une procédure irrégulière ;

S'agissant des impositions assignées à M. B... :

- la requalification des résultats de la société de Montpezat a entraîné l'imposition entre les mains de M. B... des sommes inscrites au crédit de son compte-courant d'associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts ;

- l'abattement d'assiette de 40 % prévu par le 2° du 3 de l'article 158 du code général des impôts, dont le bénéfice est revendiqué par l'intéressé, n'est pas applicable ;

- les revenus distribués ont été imposés au titre de leur année d'inscription au compte-courant d'associé de M. B..., conformément au principe d'annualité de l'impôt ;

- le coefficient multiplicateur de 1,25 n'a pas été appliqué pour la détermination de l'assiette des contributions sociales ;

- l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré est justifiée.

Par deux mémoires, enregistrés le 31 août 2022 et le 3 août 2023, la société de Montpezat et M. B..., représentés par Me Le Sergent, concluent :

1°) au rejet de la requête ;

2°) à ce que des sommes de 1 000 euros à verser respectivement à la société de Montpezat et à M. B... soient mises à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que les moyens soulevés par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 13 juin 2023, la clôture de l'instruction a été fixée au 16 août 2023.

II. Procédure contentieuse antérieure :

M. A... B... a demandé au tribunal administratif de Toulouse de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017.

Par un jugement n° 2006102 du 7 mars 2023, le tribunal administratif de Toulouse a, en son article 1er, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 et, en son article 2, mis à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros à verser à M. B....

Procédure devant la cour :

Par une requête et deux mémoires, enregistrés le 19 avril 2023, le 23 février 2024 et le 25 mars 2024, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique demande à la cour :

1°) d'annuler les articles 1er et 2 de ce jugement ;

2°) de remettre à la charge de M. B... les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2017, dont il a été déchargé par les premiers juges, à hauteur de 30 466 euros.

3°) de remettre à la charge de M. B... la somme de 1 500 euros qui lui a été attribuée par le tribunal au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que :

- si les terrains acquis par la société de Montpezat n'étaient pas initialement destinés à être lotis, ils étaient cependant destinés à la réalisation d'une opération entrant dans les prévisions de l'article 35 du code général des impôts, la substitution d'une activité de lotissement à une activité de construction-vente demeurant sans incidence sur le régime fiscal applicable ;

- la requalification des résultats de la société de Montpezat a entraîné l'imposition entre les mains de M. B... des sommes inscrites au crédit de son compte-courant d'associé dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du 1 de l'article 109 du code général des impôts ;

- l'abattement d'assiette de 40 % prévu par le 2° du 3 de l'article 158 du code général des impôts, dont le bénéfice est revendiqué par l'intéressé, n'est pas applicable ;

- les revenus distribués ont été imposés au titre de leur année d'inscription au compte-courant d'associé de M. B..., conformément au principe d'annualité de l'impôt ;

- le coefficient multiplicateur de 1,25 n'a pas été appliqué pour la détermination de l'assiette des contributions sociales ;

- l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré est justifiée.

Par deux mémoires, enregistrés le 30 janvier 2024 et le 6 mars 2024, M. B..., représenté par Me Le Sergent, conclut :

1°) au rejet de la requête ;

2°) à ce qu'une somme de 1 500 euros soit mise à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Il soutient que les moyens soulevés par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 26 février 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 26 mars 2024.

Vu les autres pièces des dossiers.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Restino,

- et les conclusions de M. Clen, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société de Montpezat, détenue à hauteur de 50 % par M. B... qui en assurait la gérance, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016, puis d'un contrôle sur pièces au titre de l'année 2017. A l'issue de ces contrôles, l'administration a estimé qu'elle était imposable à l'impôt sur les sociétés et lui a notifié des rehaussements de ses bases imposables à cet impôt correspondant aux bénéfices industriels et commerciaux réalisés. L'administration a ensuite rehaussé les revenus de M. B... à raison des revenus distribués correspondant aux profits inscrits au crédit de son compte-courant d'associé dans les écritures de la société de Montpezat. Par la requête enregistrée sous le n° 22TL20387, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique relève appel du jugement n° 1907360, 1907363 du 19 octobre 2021 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a, en son article 1er, déchargé la société de Montpezat des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017, en son article 2, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015 et 2016 et, en son article 3, mis à la charge de l'Etat une somme de 750 euros à verser respectivement à la société de Montpezat et à M. B.... Par la requête enregistrée sous le n° 23TL00911, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique relève appel du jugement n° 2006102 du 7 mars 2023 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a, en son article 1er, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 et, en son article 2, mis à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros à verser à M. B....

2. Les requêtes susvisées nos 22TL20387 et 23TL00911, présentées par le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, qui concernent la situation d'un même contribuable, présentent à juger des questions similaires. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul arrêt.

Sur le bien-fondé des jugements :

En ce qui concerne l'imposition de la société de Montpezat :

3. D'une part, aux termes du 2 de l'article 206 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 239 ter, les sociétés civiles sont également passibles dudit impôt [impôt sur les sociétés], même lorsqu'elles ne revêtent pas l'une des formes visées au 1, si elles se livrent à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35 (...) ". Les dispositions de l'article 239 ter du même code s'appliquent aux sociétés civiles ayant " pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente ".

4. D'autre part, aux termes de l'article 35 du même code : " I. - Présentent également le caractère de bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par les personnes physiques désignées ci-après : / (...) 1° bis Personnes qui, à titre habituel, achètent des biens immeubles, en vue d'édifier un ou plusieurs bâtiments et de les vendre, en bloc ou par locaux ; / (...) 3° Personnes qui procèdent à la cession d'un terrain divisé en lots destinés à être construits lorsque le terrain a été acquis à cet effet (...) ". Il résulte de ces dispositions que relèvent des bénéfices industriels et commerciaux les revenus d'un contribuable qui procède à la division d'une propriété foncière en lots dès lors que l'intention spéculative du contribuable est constituée lors de l'acquisition du terrain. Tel est le cas lorsque, dès son acquisition, le terrain a été acquis par le contribuable avec l'intention de le vendre après avoir procédé à sa division en lots.

5. Il résulte de l'instruction que la société intimée a été créée le 10 décembre 1999 en vue d'acquérir diverses parcelles de terres situées sur le territoire de la commune de Grazac (Haute-Garonne) et d'y construire tout ensemble immobilier en vue de sa vente en totalité ou par fraction, et toutes opérations mobilières ou immobilières se rapportant directement ou indirectement à cet objet, ainsi qu'il ressort de l'article 2 de ses statuts. Le 24 décembre 1999, elle a acquis des parcelles de M. B... aux lieux-dits Julia, Fourcade et Buffobent, sur le territoire de la commune de Grazac. Elle a ensuite, entre 2004 et 2015, acquis d'autres parcelles auprès de différents propriétaires, qu'elle a ultérieurement viabilisées et divisées en lots, après avoir obtenu, de la commune de Grazac, une autorisation de lotir le 12 octobre 2007. A l'issue de la vérification de comptabilité et du contrôle sur pièces dont cette société a fait l'objet comme exposé au point 1, l'administration a constaté qu'elle se livrait à l'exercice d'une unique activité de lotisseur et non pas à des opérations de construction d'immeubles en vue de leur revente. L'administration a estimé qu'elle ne pouvait bénéficier de l'exonération d'impôt sur les sociétés prévue par l'article 239 ter du code général des impôts en faveur des sociétés civiles de construction-vente et qu'elle était imposable à l'impôt sur les sociétés au titre des trois années en litige. Elle lui a, en conséquence, notifié des rehaussements de ses bases imposables à cet impôt correspondant aux bénéfices industriels et commerciaux tirés de la cession de deux lots en 2015, six lots en 2016 et trois lots en 2017. La société intimée soutient cependant, sans être sérieusement contredite, que les parcelles dont sont issus les onze lots cédés au cours des années en litige, sur un total de cinquante-deux lots, n'ont pas été acquises, à l'origine, dans l'intention de les diviser en lots mais dans le cadre de son activité de construction-vente, conformément à son objet social.

6. Par suite, le ministre de l'économie, des finances n'est pas fondé à soutenir que les bénéfices tirés de la cession, en 2015, 2016 et 2017, de lots issus de la division de parcelles acquises à des dates qu'il ne précise d'ailleurs pas, relèvent du champ d'application des dispositions du 3° du I de l'article 35 du code général des impôts et, en conséquence, devaient être assujettis à l'impôt sur les sociétés sur ce fondement.

En ce qui concerne l'imposition de M. B... :

7. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " et aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés ". Il résulte de ces dispositions que les bénéfices réputés distribués au sens du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts s'entendent des bénéfices retenus, le cas échéant après rehaussement, pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés.

8. Dès lors que, pour les motifs exposés aux points 3 à 6, les bénéfices réalisés par la société de Montpezat à raison de son activité de lotisseur n'avaient pas à être soumis à l'impôt sur les sociétés au titre des années 2015, 2016 et 2017, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique n'est pas fondé à soutenir que les sommes inscrites au crédit du compte courant d'associé de M. B... dans les écritures de cette société ont le caractère de revenus distribués au sens des dispositions précitées.

9. Il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par les jugements attaqués, le tribunal administratif de Toulouse a déchargé la société de Montpezat des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des pénalités correspondantes auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016 et 2017, déchargé M. B... des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et des pénalités correspondantes auxquelles il a été assujetti au titre des années 2015, 2016 et 2017, et mis à la charge de l'Etat une somme à verser à M. B... au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Sur les frais liés aux litiges :

10. Il n'y a pas lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme à verser à la société Montpezat et à M. B... au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

D E C I D E :

Article 1er : Les requêtes du ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique sont rejetées.

Article 2 : Les conclusions de la société Montpezat et de M. B... présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, à la société civile immobilière de Montpezat et à M. A... B....

Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 7 mai 2024, où siégeaient :

- M. Barthez, président,

- M. Nicolas Lafon, président assesseur,

- Mme Restino, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 mai 2024.

La rapporteure,

V. RestinoLe président,

A. Barthez

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

N° 22TL20387, 23TL00911 2