AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS
LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIERE ET ECONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
Attendu, selon l'arrêt attaqué (Pau, 29 octobre 2001), qu'en 1991 Mme Annette X..., épouse de M. Eric Y..., s'est trouvée redevable d'une somme importante au titre de droits de succession, dont elle a sollicité le paiement fractionné ; que cette demande a été acceptée par l'administration fiscale, en août 1992, moyennant le versement d'un intérêt de 8,90 % l'an ; que le 8 mars 1995, M. et Mme Y... se sont vus notifier des redressements au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 1992, 1993 et 1994 en raison d'une erreur dans la déclaration du solde d'un compte bancaire au 1er janvier 1992, et de discordances entre les valeurs déclarées de certains immeubles et les valeurs auxquelles ils avaient été vendus ; que M. et Mme Y... ont accepté le redressement relatif à l'erreur commise dans la déclaration du solde du compte bancaire au 1er janvier 1992, mais ont contesté les redressements afférents à l'évaluation des immeubles, qui ont finalement été abandonnés, et ont, en même temps, présenté une réclamation afin que soit pris en compte au passif de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 1992, 1993 et 1994, le montant cumulé, au 1er janvier de chacune de ces années, des intérêts non courus et non échus résultant de l'engagement de paiement fractionné ; qu'après le rejet de cette réclamation, ils ont sollicité du tribunal la restitution d'une certaine somme pour les mêmes raisons ; que leur demande n'a pas été satisfaite pour l'année 1992 au motif que l'accord de paiement fractionné n'ayant été conclu qu'en août 1992 la dette d'intérêts n'était pas encore née au 1er janvier de la même année, mais a été accueillie pour les années 1993 et 1994, par jugement du 1er décembre 1999 ; que, parallèlement, le 6 novembre 1997, l'administration fiscale a notifié, aux époux Y..., un rappel au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune 1994 résultant de déductions, selon elle injustifiées, d'intérêts afférents au paiement fractionné des droits de succession dus par Mme Y..., et d'une erreur dans le calcul de la réduction pour personne à charge ; que M. Y... étant décédé en mars 1998, sa veuve et ses héritiers ont, après la mise en recouvrement de ce rappel, sollicité la restitution d'une somme équivalente à la fraction de celui-ci correspondant à la déduction des intérêts, et ont, après le rejet de leur réclamation, saisi le tribunal aux mêmes fins ; que par jugement du 1er décembre 1999, le tribunal a annulé la notification de redressement du 6 novembre 1997 ainsi que la décision de rejet de la réclamation correspondante, au motif qu'il résultait du premier jugement concernant les consorts Y..., rendu le même jour, qu'une restitution leur était accordée au titre des intérêts pour paiement fractionné des droits de succession dus par Mme Y... ; que la cour d'appel, saisie par l'administration, a joint les deux instances ;
Sur le premier moyen :
Attendu que les consorts Y... font grief à l'arrêt du rejet de leurs demandes concernant le rappel d'impôt de solidarité sur la fortune notifié le 6 novembre 1997, alors, selon le moyen, qu'en application des dispositions de l'article L. 189 du Livre des procédures fiscales, une notification de redressement régulière interrompt la prescription et n'ouvre à l'administration fiscale un nouveau délai de reprise dans lequel elle peut à nouveau notifier des redressements, que dans la limite des redressements initialement notifiés ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que l'administration fiscale a notifié une première fois à M. et Mme Y..., le 8 mars 1995, des redressements en matière d'impôt de solidarité sur la fortune au titre de chacune des années 1992 à 1994, puis, qu'elle a notifié de nouveaux redressements au titre de l'année 1994 et pour le même impôt, le 6 novembre 1997 ; que dans ces conditions, l'administration fiscale ne pouvait notifier à nouveau des redressements à M. et Mme Y... au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune de l'année 1994, même fondés sur un autre motif que le précédent redressement, que dans la limite du montant du redressement initialement notifié et qu'en se bornant à justifier le rétablissement du rappel d'impôt litigieux par la circonstance que les redressements notifiés en 1995 et ceux notifiés en 1997 ne portaient pas sur la même cause, sans rechercher si le montant des redressements notifiés en 1997 n'excédait pas celui des redressements initialement notifiés le 8 mars 1995, les juges d'appel ont privé leur décision de base légale au regard des exigences du texte susvisé ;
Mais attendu que la cour d'appel, qui a relevé que les notifications de redressement du 8 mars 1995 et du 6 novembre 1997 ne portaient pas sur la même cause, dès lors que cette dernière avait seule trait à la déduction des intérêts relatifs au paiement fractionné des droits de succession dus par Mme Y..., a légalement justifié sa décision, sans avoir à procéder à une recherche qui ne lui était pas demandée, et qui, au demeurant, aurait été inopérante s'agissant de redressements distincts notifiés, en outre, dans le délai de reprise initial ; que le moyen n'est pas fondé ;
Et sur le second moyen :
Attendu que les consorts Y... font grief à l'arrêt du rejet de leurs demandes concernant la restitution partielle de l'impôt de solidarité sur la fortune acquitté au titre des années 1992, 1993 et 1994, et la décharge du rappel d'impôt notifié le 6 novembre 1997, alors, selon le moyen :
1 / que l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune est constituée par la valeur nette au 1er janvier de l'année d'imposition, de l'ensemble des biens, droits et valeurs imposables ; que doivent ainsi être déduits de la valeur de ces biens, droits et valeurs, les dettes y afférentes, en principal et intérêts, dont l'existence est dûment justifiée et qui restent dues au 1er janvier de l'année d'imposition, peu important les modalités de paiement de celles-ci et sans que cette déduction soit limitée, s'agissant des intérêts éventuellement dus, aux intérêts échus et non payés et aux intérêts courus au 1er janvier de l'année considérée ; qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que M. et Mme Y... étaient redevables au titre des droits de succession dus après le décès de Mme Jacqueline X... d'une somme de 18 103 115 francs en principal et d'intérêts au taux légal de 8,90 %, dont ils ont obtenu le paiement échelonné, cette dette dont l'existence n'est pas contestée, étant déductible de l'impôt de solidarité sur la fortune des années 1992, 1993 et 1994, à concurrence des sommes restant dues au 1er janvier de chacune des années considérées ; que, dans ces conditions, l'intégralité de la dette de droits de succession, en principal et intérêts, restant due au 1er janvier de chacune des années 1992, 1993 et 1994, était déductible dans son intégralité de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune et qu'en limitant le montant des intérêts déductibles aux intérêts échus non payés et courus à cette date, les juges d'appel ont violé les dispositions des articles 885 E, 885 D et 768 du Code général des impôts ;
2 / que pour être déductible de l'assiette permettant la détermination de l'impôt de solidarité sur la fortune, il suffit que la dette existe au 1er janvier dans son principe et que son montant soit connu ; qu'à défaut d'en connaître le montant, la déduction est opérée postérieurement, par voie de réclamation, dès que ce montant est connu ;
qu'en l'espèce, il résulte de l'arrêt attaqué que M. et Mme Y... ont présenté une réclamation le 7 avril 1995 afin que les intérêts sur les droits de succession de Mme Jacqueline X..., mère de Mme Y..., décédée le 26 août 1991, déterminés par l'administration le 6 août 1992, soient déduits de l'assiette de l'impôt de solidarité sur la fortune pour 1992 ; qu'en refusant de prendre en compte les intérêts dus sur les droits de succession au 1er janvier 1992 pour une succession ouverte le 26 août 1991, mais déterminés postérieurement, les juges d'appel ont encore violé les articles 885 E, 885 D et 768 du Code général des impôts ;
Mais attendu, d'une part, qu'après avoir relevé que l'échéancier établi par l'administration fiscale à la demande de Mme Y... pour le paiement fractionné des droits de succession dont elle était redevable n'avait pas empêché celle-ci de se libérer partiellement de sa dette de façon anticipée, de sorte que le montant des intérêts initialement calculés s'en était trouvé modifié, la cour d'appel a, à bon droit, retenu que les intérêts non échus et non courus au 1er janvier de l'année d'imposition, dont l'existence n'était pas certaine, ne pouvaient être déduits de la base imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune ; que le moyen n'est pas fondé ;
Attendu, d'autre part, qu'après avoir relevé que l'accord de paiement fractionné moyennant le versement d'intérêts n'était intervenu que le 6 août 1992, la cour d'appel a, à bon droit, retenu qu'au 1er janvier de la même année, la dette d'intérêts conventionnels n'était pas encore née, de sorte qu'aucune déduction d'intérêts afférents au paiement fractionné des droits de succession n'était possible ;
D'où il suit que le moyen ne peut être accueilli en aucune de ses branches ;
PAR CES MOTIFS :
REJETTE le pourvoi ;
Condamne les consorts Y... aux dépens ;
Ainsi fait et jugé par la Cour de Cassation, Chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du vingt-deux février deux mille cinq.
