(5ème Chambre)
VU la requête et le mémoire complémentaire, enregistrés au greffe de la cour le 10 juillet et le 27 octobre 1998, présentés pour M. André X..., demeurant ..., par Me Y..., avocat ; M. X... demande à la cour :
1 ) de réformer le jugement n° 97772 en date du 9 avril 1998 par lequel le tribunal administratif de Melun ne lui a accordé qu'une décharge partielle des compléments d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquels il a été assujetti au titre des années 1991, 1992 et 1993 ;
2 ) de prononcer la réduction de ces impositions ;
3 ) d'ordonner le sursis à exécution des rôles ;
VU les autres pièces du dossier ;
VU le code général des impôts ;
VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 25 mai 2000 :
- le rapport de M. BOSSUROY, premier conseiller,
- et les conclusions de M. HAIM, commissaire du Gouvernement ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par une décision postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des vérifications de la région d'Ile-de-France-Est a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence d'une somme de 1.294.244 F, des compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. X... a été assujetti au titre des années 1991 et 1992 ; que les conclusions de la requête de M. X... relatives à ces impositions sont, dans cette mesure, devenues sans objet ;
Sur le surplus des conclusions de la requête :
En ce qui concerne le prêt de 17.000.000 F consenti par la société Damex :
Considérant que la société à responsabilité limitée Damex a consenti le 20 décembre 1991 à M. X..., son gérant et associé, un prêt sans intérêt de 17.000.000 F qui a été remboursé le 25 juin 1993 ; que l'administration a imposé entre les mains de M. X..., en tant que revenus de capitaux mobiliers, les intérêts que la société aurait dû réclamer à l'emprunteur en retenant les taux de 9,28 % pour l'année 1991 et de 7,69 % pour les années 1992 et 1993 ; que le requérant ne conteste pas le principe de cette imposition mais soutient que l'administration aurait dû retenir le taux de 4,5 % que la société aurait pu, selon lui, seulement obtenir en prêtant les mêmes sommes aux mêmes conditions sur le marché bancaire ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que le prêt en cause a été consenti à M. X... sans contrat écrit et sans échéance de remboursement ; qu'il incombe à l'administration d'établir que la société aurait pu obtenir une rémunération supérieure à 4,5 % en prêtant à la même époque à un établissement financier ou un organisme assimilé une somme équivalente à des conditions analogues ; que le ministre, après avoir indiqué que ledit prêt pouvait être comparé à un certificat de dépôt à terme négociable, se borne à faire valoir, sans autre précision, que le taux de rendement des SICAV proposées par le Crédit agricole s'élevait à 8,43 % en 1991 ; qu'il ne peut être regardé comme apportant ainsi la preuve qui lui incombe ; que, dans ces conditions, les compléments d'impôt sur le revenu en litige doivent être calculés en retenant le taux de 4,5 % proposé par le contribuable pour ce qui concerne les intérêts dont il a été dispensé sur le prêt de 17.000.000 F consenti par la société Damex ;
En ce qui concerne la plus-value réalisée par la société civile immobilière du Moulin :
Considérant que l'administration a imposé au nom de M. et Mme X... la plus-value de 538.823 F réalisée le 7 mai 1991 par la société civile immobilière du Moulin, dont ils étaient les associés uniques, à l'occasion de la vente d'un terrain à bâtir que cette société avait acheté le 18 décembre 1989 ;
Considérant qu'aux termes de l'article 8 du code général des impôts sont "personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part de bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société les membres des sociétés civiles qui ne se livrent pas à une exploitation ou à des opérations visées aux articles 34 et 35" ; que ledit article 35 concerne notamment : "les personnes qui habituellement achètent en leur nom des immeubles pour les revendre" ; que M. X... soutient qu'il ne pouvait être personnellement imposé à raison de la plus-value réalisée par la société civile immobilière du Moulin dès lors que cette dernière devait être regardée comme se livrant à l'activité de marchand de biens visée par les dispositions précitées de l'article 35 ;
Considérant, d'une part, que la condition d'habitude édictée par ce texte n'est pas, en principe, remplie dans le cas d'une société civile qui réalise une opération spéculative unique consistant à acheter et revendre en l'état un immeuble, même si ce type d'opérations est, comme en l'espèce, conforme à l'objet social tel que défini par les statuts ;
Considérant, d'autre part, que si la condition d'habitude doit être également regardée comme remplie dans le cas d'une société civile détenue par des personnes se livrant elles-mêmes de façon habituelle à des opérations d'achat et de revente d'immeubles, M. X... ne saurait soutenir que cette condition est remplie du seul fait qu'il a personnellement acquis en 1977 des parcelles d'un lotissement ;
Considérant, cependant, que M. X... invoque, sur le fondement implicite des dispositions de l'article L.80 A du livre des procédures fiscales, la réponse ministérielle Baudoin-Bugnet du 31 mars 1931 selon laquelle est réputée marchand de biens une société possédant un seul immeuble, à l'occasion de la vente de l'immeuble, pour le profit réalisé dès lors que cette vente entre dans les opérations qu'elle s'est donnée statutairement pour objet ; que le ministre ne soutient pas que cette interprétation du texte fiscal aurait été rapportée par la doctrine administrative publiée ultérieurement sur le même point ; qu'elle est au contraire reprise dans la documentation administrative référencée 8 D 1111 n 8, applicable à la période d'imposition en litige ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société civile immobilière du Moulin avait notamment pour objet, aux termes de ses statuts en date du 20 mai 1989, "l'achat, la vente, la location ou sous-location en nu ou en meublé, d'immeubles bâtis ou non bâtis" ; que, dès lors, c'est à bon droit que le contribuable fait valoir, en se prévalant d'une interprétation formelle de la loi fiscale opposable au service, que la société se livrant à l'activité de marchand de biens, même si elle n'a réalisé qu'une seule opération de cette nature, il ne pouvait pas être personnellement imposé sur la plus-value réalisée en application de l'article 8 précité ;
En ce qui concerne les pénalités de mauvaise foi :
Considérant, d'une part, que si la lettre adressée par l'interlocuteur départemental au contribuable le 12 décembre 1995 l'informait d'un abandon des pénalités de mauvaise foi, cet abandon était soumis à la condition que l'intéressé donne son accord aux redressements maintenus ; que le requérant, n'ayant pas donné suite à ce courrier, ne saurait dès lors soutenir que l'administration aurait dû lui adresser une nouvelle lettre de motivation de ces pénalités avant de les mettre en recouvrement ;
Considérant, d'autre part, qu'en invoquant le caractère systématique de la pratique d'avances en compte courant ou de prêts sans intérêts accordés par la société Damex à M. X..., son gérant majoritaire, l'administration apporte la preuve de la mauvaise foi du contribuable ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif a refusé de réduire les bases d'imposition à l'impôt sur le revenu qui lui ont été assignées au titre des années 1991, 1992 et 1993 à concurrence du montant de la plus-value réalisée par la société civile immobilière du Moulin ainsi que de la substitution du taux de 4,5 % aux taux de 9,28 % et 7,69 % appliqués au prêt consenti par la société Damex ;
Article 1er : A concurrence d'une somme de 1.294.244 F en ce qui concerne les compléments d'impôt sur le revenu auxquels M. X... a été assujetti au titre des années 1991 et 1992, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X....
Article 2 : Les bases d'imposition assignées à M. X... au titre des années 1991, 1992 et 1993 sont réduites du montant de la plus-value réalisée par la société civile immobilière du Moulin en 1991 ainsi qu'à concurrence de la substitution du taux de 4,5 % aux taux de 9,28 % et 7,69 % appliqués au prêt consenti par la société Damex.
Article 3 : M. X... est déchargé des droits et pénalités correspondant aux réductions de bases d'imposition décidées à l'article 2.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 5 : Le jugement du tribunal administratif de Melun n 97772 en date du 9 avril 1998 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
