(5ème Chambre) VU la requête, présentée par M. Gilbert X..., demeurant ..., enregistrée le 19 février 1997, au greffe de la cour de la cour ; M. COLLIN demande à la cour :
1 ) d'annuler le jugement n 95113869 en date du 17 décembre 1996 par lequel le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande de décharge des cotisations d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1988 et 1989 et lui a infligé une amende pour recours abusif ;
2 ) de prononcer la décharge demandée ;
VU les autres pièces du dossier ;
VU le code général des impôts ;
VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
VU la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 17 décembre 1998 :
- le rapport de M. BOSSUROY, premier conseiller,
- et les conclusions de M. HAÏM, commissaire du Gouvernement ;
Considérant qu'à l'issue d'une vérification de comptabilité de l'activité de conseil juridique exercée à titre libéral par M. COLLIN au cours des années 1988 et 1989, l'administration a procédé à des redressements de son bénéfice non commercial selon la procédure d'évaluation d'office pour les deux années et du revenu global de M. et Mme X... selon la procédure contradictoire pour l'année 1988 et selon la procédure de taxation d'office pour l'année 1989 ; que M. COLLIN demande la décharge des cotisations d'impôt sur le revenu correspondantes et des pénalités y afférentes ;
Sur la régularité du jugement :
Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, le jugement attaqué, en date du 17 décembre 1996, a répondu au moyen tiré d'une violation des dispositions de l'article L.48 du livre des procédures fiscales ;
Sur la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige l'administration à motiver les mises en demeure adressées, sur le fondement des dispositions combinées des articles L.73-2 et L.68 du livre des procédures fiscales, aux titulaires de revenus non commerciaux qui n'ont pas déposé de déclaration ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L.76 du livre des procédures fiscales : "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portées à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination" ; que la notification de redressements adressée le 20 septembre 1991 à M. COLLIN indique les modalités selon lesquelles le vérificateur a déterminé le bénéfice non commercial du contribuable, à partir des données tirées de sa propre comptabilité, en précisant notamment le critère de répartition des sommes portées au compte "divers ou provisions" entre les honoraires versés à titre provisionnel et les remboursements de débours ; qu'elle est ainsi conforme aux prescriptions de l'article L.76 précité ;
Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que M. COLLIN a reçu le 4 octobre 1991 notification des redressements apportés à l'ensemble du revenu imposable de son foyer fiscal ; que le moyen tiré de l'absence de cette notification doit dès lors être écarté ;
Considérant, en dernier lieu, qu'aux termes de l'article L.48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au présent litige : "A l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la notification prévue à l'article L.57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements" ; que ces dispositions ne s'appliquent qu'aux redressements notifiés selon la procédure contradictoire ; que, dès lors, l'administration n'était, en tout état de cause, pas tenue d'indiquer au contribuable les conséquences des redressements effectués d'office du bénéfice des années 1988 et 1989 et de l'ensemble du revenu imposable de l'année 1989 ; que les conséquences des redressements de l'ensemble du revenu imposable de l'année 1988, effectués selon la procédure contradictoire, ont été exactement et clairement indiquées à l'intéressé dans la notification qu'il a reçue le 4 octobre 1991 ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la prescription :
Considérant qu'aux termes de l'article L.169 du livre des procédures fiscales : "Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due" ;
Considérant que la cotisation d'impôt sur le revenu établie au titre de l'année 1989 a été mise en recouvrement le 30 avril 1992, dans le délai de reprise déterminé par l'article précité ; que, s'agissant de l'année 1988, la prescription ayant été interrompue, en application de l'article L.76 du livre des procédures fiscales, par la notification de redressements en date du 20 septembre 1991, pour un montant, en bases, de 53.512 F, la mise en recouvrement, effectuée également le 30 avril 1992, sur des bases ramenées à 41.550 F, est, de même, intervenue dans le délai de reprise ; que, dès lors, le moyen tiré de la prescription doit être écarté ;
En ce qui concerne le montant des bénéfices :
Considérant que M. COLLIN, régulièrement imposé d'office, supporte la charge de la preuve en application des dispositions de l'article L.193 du livre des procédures fiscales ;
Considérant que, contrairement à ce que soutient le requérant, l'adminis-tration n'a pas écarté sa comptabilité pour procéder globalement à une reconstitution extra-comptable de son bénéfice ;
Considérant que, s'agissant des recettes, le vérificateur a totalisé le montant des honoraires enregistrés comme tels en comptabilité et la part des sommes portées au compte "divers ou provisions" estimée correspondre à des honoraires versés à titre provisionnel, déterminée en appliquant auxdites sommes le rapport constaté entre le total des honoraires comptabilisés et le total des crédits bancaires ; que M. COLLIN, qui ne conteste pas le critère de répartition ainsi retenu des sommes inscrites audit compte, n'est pas fondé à soutenir que cette méthode serait arbitraire ; que, par ailleurs, il n'apporte pas la preuve que la totalité de ces sommes correspondrait à des remboursements de débours :
Considérant que, s'agissant des dépenses, le vérificateur a notamment estimé, en dernier lieu, à 20 %, la part non professionnelle des frais de transport et de réception portés en comptabilité ; que si le requérant fait valoir que ces dépenses ont fait l'objet d'un enregistrement comptable appuyé de pièces justificatives, il n'établit pas qu'elles auraient un caractère professionnel pour plus de 80 % de leur montant ;
Sur les pénalités :
Concernant l'année 1988 :
Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : "1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 % si la mauvaise foi de l'intéressé est établie" ; et qu'aux termes de l'article L.195 A du livre des procédures fiscales : "En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs ... la preuve de la mauvaise foi ... incombe à l'administration" ; que ni le comportement fiscal antérieur du contribuable ni le montant des redressements ne sont de nature à apporter la preuve de la mauvaise foi du contribuable au titre de l'année 1988 ; qu'il y a lieu, dès lors, de prononcer la décharge de la majoration de 40 % qui lui a été assignée au titre de ladite année ;
Concernant l'année 1989 :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable aux pénalités en litige : "Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n 78-587 du 11 juillet 1978 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable" ; qu'il résulte de l'instruction que la pénalité pour défaut de déclaration infligée à M. COLLIN au titre de l'année 1989 a été motivée dans la notification de redressements qui lui a été adressée le 20 septembre 1991 ;
Considérant, en second lieu, qu'il résulte de l'ensemble des dispositions du code général des impôts, et notamment de son article 1736, que, jusqu'à l'entrée en vigueur de l'article 112 de la loi de finances pour 1993, du 30 décembre 1992, repris au second alinéa de l'article L.80 D du livre des procédures fiscales, le législateur avait entendu exclure, pour l'administration, l'obligation de suivre une procédure contra-dictoire pour l'établissement des pénalités fiscales ; qu'il suit de là que l'administration n'était, en tout état de cause, pas tenue de répondre aux observations formulées par le requérant sur les pénalités de taxation d'office mises à sa charge le 30 avril 1992 ;
Sur l'amende pour recours abusif :
Considérant qu'aux termes de l'article R.88 du code des tribunaux adminis-tratifs et des cours administratives d'appel : "Dans le cas de requête jugée abusive, son auteur encourt une amende qui ne peut excéder 20.000 F" ; que la requête présentée par M. COLLIN au tribunal administratif de Melun n'avait pas de caractère abusif ; que c'est, dès lors, à tort que les premiers juges ont condamné M. COLLIN au versement de l'amende prévue par le texte précité ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. COLLIN est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif a refusé de faire droit à sa demande de décharge de la pénalité de mauvaise foi à laquelle il a été assujetti au titre de l'année 1988 et l'a condamné au paiement d'une amende de 5.000 F pour requête abusive ;
Article 1er : M. COLLIN est déchargé de la pénalité mise à sa charge en application de l'article 1729 du code général des impôts au titre de l'année 1988.
Article 2 : L'article 1er du jugement du tribunal administratif de Melun en date du 17 décembre 1996 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'article 2 du même jugement est annulé.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
