(2ème Chambre)
VU I) la requête, enregistrée le 6 octobre 1994 sous le n° 94PA01508 au greffe de la cour administrative d'appel, présentée pour M. Louis X..., demeurant à Monteran, 97120 Saint-Claude, par Me Y..., avocat ; M. X... demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 90-107 du 31 mai 1994 par lequel le tribunal administratif de Basse-Terre a rejeté sa demande en réduction des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1985 ;
2°) de lui accorder la décharge sollicitée, soit 19.957 F en droits et 4.764 F en pénalités ;
3°) de prononcer le sursis à exécution du jugement attaqué ;
VU II) la requête, enregistrée le 6 octobre 1994 sous le n° 94PA01509 au greffe de la cour administrative d'appel, présentée pour M. X..., par Me Y..., avocat ; M. X... demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement n° 90/114 du 31 mai 1994 par lequel le tribunal administratif de Basse-Terre a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 1983, 1984 et 1985 ainsi que des pénalités y afférentes ;
2°) de lui accorder la décharge sollicitée, soit 356.803 F en droits et 101.085 F en pénalités pour l'année 1983, 250.432 F en droits et 67.246 F en pénalités pour l'année 1984, 262.685 F en droits et 73.597 F en pénalités pour l'année 1985 ;
3°) de lui accorder le sursis à exécution du jugement attaqué ;
VU les autres pièces du dossier ;
VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 19 décembre 1996 :
- le rapport de Mme TANDONNET-TUROT, conseiller,
- et les conclusions de Mme MARTEL, commissaire du Gouvernement ;
Considérant que les requêtes enregistrées sous les n°s 94PA01508 et 94PA01509 sont relatives à l'impôt sur le revenu et à la taxe sur la valeur ajoutée auxquels le même contribuable a été assujetti pour les années 1983, 1984 et 1985 ; qu'elles présentent à juger les mêmes questions ; qu'il y a lieu de les joindre pour y statuer par un seul jugement ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que, par décision du 31 mai 1995, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur des services fiscaux du département de la Guadeloupe a accordé à M. X... des dégrèvements en matière d'impôt sur le revenu pour un montant total en droits et pénalités de 41.511 F au titre des années 1983, 1984 et 1985 ; que si M. X... soutient que ces dégrèvements correspondent, au titre de l'année 1983, à une réduction en base de 36.964 F alors que cette réduction ne devrait s'élever qu'à 36.694 F, il n'est en tout état de cause pas fondé à se plaindre d'une erreur de l'administration qui ne lui est pas préjudiciable ; qu'en conséquence, dans la limite du montant de 41.511 F, il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X... enregistrée sous le n° 94PA01509 ;
Sur la recevabilité des requêtes :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, par courrier en date du 5 août 1994, le greffe du tribunal administratif de Basse-Terre a notifié à M. X... le jugement du tribunal rejetant sa demande ; que ce courrier n'ayant pu parvenir à l'intéressé que le 6 août 1994 au plus tôt, les requêtes enregistrées à la cour le 6 octobre 1994 ont été présentées dans le délai de trois mois prévu par l'article R.105 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ; qu'elles sont en conséquence recevables ;
Sur le surplus des conclusions :
Considérant que M. X..., qui exerçait à la Guadeloupe à titre principal l'activité de récupération de métaux non ferreux exportés en métropole et effectuait à titre accessoire divers travaux de remorquage, de transports et de manutention, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant en matière de bénéfices industriels et commerciaux sur les années 1983, 1984 et 1985 et en matière de taxes sur le chiffre d'affaires sur la période qui s'étend du 1er janvier 1983 au 31 décembre 1985 ; qu'il n'a déposé, au cours des années vérifiées, malgré les mises en demeure de l'administration, aucune déclaration de résultats et de chiffre d'affaires et aucune déclaration d'ensemble de ses revenus ; que c'est, par suite, à bon droit que les bénéfices réalisés au cours de ces années ont été évalués d'office et qu'ont été taxés d'office, d'une part, son chiffre d'affaires imposable à la taxe sur la valeur ajoutée et, d'autre part, ses revenus imposables à l'impôt sur le revenu ;
Sur la régularité de la procédure de vérification :
Sur le moyen tiré de l'absence de débat oral et contradictoire :
Considérant que la situation de taxation et d'évaluation d'office dans laquelle se trouvait M. X... n'a pas été révélée par les opérations de contrôle ; que ce dernier n'est ainsi, en tout état de cause, pas fondé à se prévaloir d'éventuelles irrégularités entachant le déroulement des opérations ;
Sur le moyen tiré de l'absence d'avis de vérification approfondie de situation fiscale :
Considérant que, dans le cadre de la vérification de comptabilité dont M. X... a fait l'objet, l'administration l'a interrogé sur l'origine de certaines sommes figurant au crédit de deux comptes bancaires, concurremment utilisés par l'intéressé pour ses besoins personnels et pour ses activités professionnelles, afin d'isoler les sommes à caractère commercial des flux privés que comportaient ces comptes bancaires ; qu'il n'est pas contesté que les comptes bancaires dont disposait M. X... pour ses seuls besoins personnels n'ont pas fait l'objet de demandes d'explications ; que l'administration n'a donc pas entrepris une vérification de situation fiscale d'ensemble ; que le moyen tiré par le requérant de ce qu'une telle vérification aurait été irrégulièrement opérée, faute d'avoir été précédée de l'avis de vérification exigé par les dispositions de l'article L.47 du livre des procédures fiscales, est donc inopérant ;
Sur le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la notification de redressements :
Considérant qu'aux termes de l'article L.76 du livre des procédures fiscales : "Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable ... au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination" ;
En ce qui concerne les affaires imposables :
Considérant que, dans la notification de redressements du 1er décembre 1986, l'administration a indiqué à M. X... que la reconstitution du volume d'affaires relatif à l'exportation de métaux correspondait à la différence entre les montants déclarés et le prix de vente figurant sur les factures d'exportation ; qu'elle ajoutait qu'elle tenait à sa disposition les éléments démontrant, après étude effectuée auprès de ses clients, les minorations des ventes à l'exportation ; que la notification doit, sur ce point, être regardée comme répondant aux exigences de l'article L.76 précité du livre des procédures fiscales ;
Considérant, par ailleurs, que l'administration a, dans cette notification, indiqué à M. X... les modalités de détermination, après examen des factures et des encaissements correspondants enregistrés sur ses comptes bancaires, du chiffre d'affaires correspondant aux travaux effectués pour le compte des postes et télécommunications ainsi que le montant de l'évaluation retenue sur ce point ; que la notification de redressements doit, en ce qui concerne ce secteur d'activité, être également regardée comme suffisamment précise même si elle ne reproduit pas dans le détail toutes les opérations effectuées par le vérificateur ;
Considérant, en revanche, que l'administration s'est bornée, dans la notification susindiquée, à mentionner le montant du chiffre d'affaires correspondant, selon elle, au secteur d'activité relatif aux travaux divers sans préciser les éléments relatifs à l'évaluation forfaitaire des espèces effectuée pour opérer cette reconstitution ; que M. X... ainsi est fondé à soutenir que la notification de redressements ne répond pas aux exigences de l'article L.76 sur ce point et à obtenir la décharge des impositions correspondant aux montants en bases de 103.264 F en 1983, 114.000 F en 1984 et de 61.473 F en 1985 ; que l'administration, qui a elle-même calculé le montant des charges qu'elle acceptait de retenir, n'établit pas que ce montant serait excessif et n'est, dès lors, pas fondée à demander qu'une compensation soit effectuée entre toute réduction prononcée au titre des recettes et le montant des achats retenus ;
En ce qui concerne le montant des achats commercialisés :
Considérant que la notification de redressements indique qu'après avoir évalué, en fonction des débits bancaires et des espèces utilisées à cette fin, un volume d'achats pour chacune des années en cause, le vérificateur a, pour tenir compte des discordances constatées, retenu le chiffre de l'année 1984 correspondant à 36 % du chiffre d'affaires et appliqué ce même pourcentage aux années 1983 et 1985 dans un souci d'équité pour la première et afin de neutraliser l'incidence d'un stock pour la seconde ; que, ce faisant, et contrairement à ce que soutient M. X..., l'administration a indiqué avec suffisamment de précision les modalités de détermination du montant des achats commercialisés ainsi que les éléments lui permettant d'évaluer le montant de ces achats à 36 % du chiffre d'affaires ;
Sur le bien-fondé des redressements :
Considérant que M. X..., qui a régulièrement fait l'objet des procédures d'office prévues par les dispositions des articles L.66 et L.73 du livre des procédures fiscales, supporte la charge d'établir l'exagération des impositions qu'il conteste ;
En ce qui concerne les redressements effectués dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux :
Considérant, en premier lieu, qu'en ce qui concerne l'exportation de déchets non ferreux, M. X... se borne à contester le montant des recettes provenant des Etablissements Gos au titre de 1985, en soutenant qu'il n'a encaissé qu'une somme de 2.144,80 F, et non celle de 30.558 F retenue par l'administration à partir de l'addition de deux factures de 21.740 F et 9.218 F ; que l'administration fait valoir, à juste titre, que, compte tenu de l'imprécision des documents produits, M. X... n'établit aucunement que la seconde facture se serait substituée à la première et qu'il y aurait lieu d'en déduire des frais de transport de 7.074 F ainsi qu'il le soutient ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en ce qui concerne les prestations effectuées au profit des postes et télécommunications, retenues pour un montant de chiffre d'affaires de 848.843 F, M. X... soutient qu'il résulte tant de l'examen de ses comptes bancaires que d'une attestation des postes et télécommunications que la somme versée a été seulement de 742.928,67 F toutes taxes comprises ; que l'administration ne conteste pas l'attestation ainsi fournie, mais fait valoir que la somme de 848.843 F tient compte de deux factures de 103.318,25 F et 2.600 F du 1er juin 1983 considérées comme encaissées en l'absence de comptes-clients, qu'elle entend prendre en compte au titre d'une compensation ; que, cependant, elle n'a été en mesure de produire, au cours de la procédure, ni l'une ni l'autre de ces factures, dont l'existence est niée par le requérant ; que, dans ces conditions, M. X... est fondé à soutenir que les sommes de 103.318,25 F et 2.600 F, sur l'origine desquelles l'administration ne fournit aucun élément probant, ne peuvent être retenues ; que, par ailleurs, le requérant fournit une attestation de France Télécom certifiant qu'une somme de 417.503,02 F toutes taxes comprises correspond à des prestations exécutées en 1982 et non en 1983 ; qu'il y a lieu de prendre en considération ce document émanant du service comptable et précisant le marché en cause, sans que l'administration puisse utilement en contester la véracité au motif qu'il aurait été établi tardivement ; que, par suite, M. X... peut, à bon droit, demander que le montant retenu pour l'année 1983 soit ramené au montant de 325.425,55 F toutes taxes comprises ;
Considérant, enfin, que le requérant ne peut soutenir que le vérificateur n'a pas justifié suffisamment de la méthode mise en oeuvre pour reconstituer le montant des achats ; qu'il résulte de l'instruction qu'en l'absence de tout justificatif, celui-ci s'est appuyé sur les crédits bancaires pour déterminer le montant des achats réglés par chèque et s'est fondé sur les propres déclarations du contribuable pour y ajouter les sommes réglées en espèces ; que, constatant que ces chiffres faisaient apparaître un montant insuffisant des achats pour 1983, il en a ensuite rehaussé le montant initial en fonction du coefficient résultant du montant obtenu pour 1984 ; que M. X... ne peut, dès lors, utilement contester le pourcentage de 36 % du chiffre d'affaires résultant de la reconstitution des achats, calculé ainsi qu'il est dit ci-dessus, se bornant à soutenir qu'il n'est pas justifié ; qu'il ne démontre pas que le coefficient des recettes sur achats serait de 1,54 en se fondant sur les bordereaux d'expédition en douane qui ne peuvent être regardés comme établissant le prix d'achat ;
En ce qui concerne les redressements effectués en matière de taxe sur la valeur ajoutée :
Considérant qu'en ce qui concerne les vente d'objets d'occasion, l'administration a retenu pour base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée la différence entre le prix de vente et le prix d'achat, conformément aux dispositions de l'article 266-1 g du code général des impôts, en se référant au montant des achats par rapport à celui du chiffre d'affaires ; que M. X... n'est pas fondé à soutenir que la méthode de détermination de la base d'imposition à la taxe sur la valeur ajoutée serait excessivement sommaire ; qu'il n'apporte aucun élément de nature à établir que le chiffre retenu serait excessif ; que sa contestation sur ce point ne peut donc être accueillie ;
Considérant, en revanche, que le chiffre d'affaires correspondant aux prestations effectuées pour le compte des postes et télécommunications au cours de l'année 1983 ayant été ramené au montant de 325.425,55 F toutes taxes comprises, M. X... est fondé à obtenir la décharge de la taxe sur la valeur ajoutée correspondant à la différence entre la cotisation qui lui a été initialement réclamée et celle correspondant à cette nouvelle base imposable ;
Sur les pénalités :
Considérant que si le requérant soutient qu'il a été privé d'un débat contradictoire en ce qui concerne les pénalités de taxation d'office, il résulte de l'ensemble des dispositions du code général des impôts, et notamment de son arti-cle 1736, que jusqu'à l'entrée en vigueur de l'article 112 de la loi de finances pour 1993 du 30 décembre 1992 complétant l'article L.80 D du livre des procédures fiscales non applicable en la présente espèce, le législateur a entendu exclure l'obligation pour l'administration de suivre une procédure contradictoire pour l'établissement des pénalités fiscales quelle que soit la nature de celles-ci ; que, dès lors, le requérant ne saurait utilement se prévaloir sur le terrain du décret du 28 novembre 1983 d'une instruction qui, prévoyant la possibilité d'une procédure contradictoire, ne peut qu'être contraire à la loi ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède qu'il y a lieu de réduire la base imposable de M. X... à l'impôt sur le revenu des montants en bases, en ce qui concerne le chiffre d'affaires provenant du secteur d'activité correspondant aux travaux divers, de 103.264 F pour l'année 1983, 114.000 F pour l'année 1984 et de 61.473 F pour l'année 1985 et, en ce qui concerne le secteur d'activité correspondant aux travaux effectués pour le compte des postes et télécommunications, de 523.417,35 F toutes taxes comprises pour l'année 1983 ; qu'il y a lieu, par ailleurs, d'accorder à M. X... la décharge de la cotisation de taxe sur la valeur ajoutée correspondant à ce montant ; que M. X... est ainsi partiellement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Basse-Terre a rejeté sa demande ;
Article 1er : Il n'y pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X... dans la limite des dégrèvements prononcés par l'administration.
Article 2 : Le montant du bénéfice industriel et commercial à retenir pour la détermination de l'impôt sur le revenu de M. X... est réduit de 103.264 F et 523.417,35 F toutes taxes comprises au titre de l'année 1983, 114.000 F au titre de l'année 1984 et de 61.473 F au titre de l'année 1985.
Article 3 : Pour le calcul de la taxe sur la valeur ajoutée au titre des sommes reçues par M. X... des postes et télécommunications, la base d'imposition est réduite du montant de 523.417,35 F toutes taxes comprises.
Article 4 : M. X... est déchargé des droits et pénalités mis à sa charge en matière d'impôt sur le revenu et de taxe sur la valeur ajoutée correspondant aux réductions des bases d'imposition définies aux articles 2 et 3.
Article 5 : Les jugements n s 90.107 et 90.114 du tribunal administratif de Basse-Terre sont réformés en ce qu'ils ont de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le surplus des conclusions des requêtes de M. X... est rejeté.
