VU l'ordonnance en date du 1er décembre 1988 par laquelle le président de la 7ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis à la Cour administrative d'appel de NANTES le dossier du recours présenté par le MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET et enregistré au secrétariat de la section du Conseil d'Etat le 23 juillet 1987 sous le n° 89769 ;
VU le recours susmentionné présenté par le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET enregistré au greffe de la Cour le 2 janvier 1989 sous le n° 89NT00158 et tendant à ce que la Cour :
1°) à titre principal :
- annule le jugement n° 8510 du 25 mars 1987 par lequel le tribunal administratif de Rennes a accordé à M. X... décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu ainsi que les intérêts de retard y afférents auxquels il a été assujetti au titre des années 1978 à 1981,
- décide que M. X... sera rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1978, 1979, 1980 et 1981 à raison de l'intégralité des droits et des intérêts de retard auxquels il a été assujetti,
2°) à titre subsidiaire :
- substitue au fondement de l'imposition contestée un autre fondement,
VU les autres pièces du dossier ;
VU le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
VU le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
VU la loi du 30 décembre 1977 ;
VU la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987, le décret n° 88-7O7 du 9 mai 1988 et le décret n° 88-9O6 du 2 septembre 1988 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 12 septembre 1989 :
- le rapport de Melle BRIN, conseiller,
- et les conclusions de M. MARCHAND, commissaire du gouvernement,
Considérant que le MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET fait appel d'un jugement du tribunal administratif de Rennes en date du 25 mars 1987 qui a déchargé M. X..., salarié de la S.A.R.L Quemener division industrielle, des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu, y compris les intérêts de retard, auxquelles il a été assujetti au titre des années 1978 à 1981 à raison de la réintégration correspondant à des frais de voyages pris en charge par la S.A. Colgate-Palmolive dont la société Quemener division industrielle est le distributeur exclusif et regardés par l'administration comme des avantages en nature perçus par son employeur et imposés comme tels à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires ;
Sur les conclusions principales du ministre :
Considérant qu'aux termes de l'article 54 bis, 2e alinéa, du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209, les contribuables "doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel" et de l'article 111 du même code "Sont notamment considérés comme revenus distribués : ... c) les rémunérations ou avantages occultes ..." ;
Considérant, en toute hypothèse, qu'à supposer même, comme il est soutenu, que la prise en charge par la S.A. Colgate-Palmolive des frais de voyages offerts aux salariés de la S.A.R.L Quemener division industrielle ait constitué pour cette dernière un produit d'exploitation qui aurait été compensé par l'admission dans ses charges des sommes équivalentes au titre des avantages en nature ayant un caractère de complément de salaire versé aux bénéficiaires, il résulte de l'instruction que, contrairement aux dispositions précitées de l'article 54 bis du code, ces avantages n'ont pas été explicitement inscrits dans la comptabilité de la société Quemener division industrielle ; que, dès lors, ces avantages doivent être regardés non comme des compléments de rémunérations déductibles des résultats de la société Quemener division industrielle mais comme des rémunérations et avantages occultes accordés par ladite société à ses salariés qui, en vertu des dispositions précitées de l'article 111 c du code, doivent être imposées à l'impôt sur le revenu pour chacun des bénéficiaires dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ; qu'ainsi que l'a retenu le tribunal administratif, c'est à tort que l'administration a réintégré pour le calcul du revenu imposable de M. X... au titre des années 1978 à 1981, les avantages en nature correspondant au montant des frais de voyages dont il a bénéficié au cours de ces quatre années dans la catégorie des traitements et salaires ;
Sur les conclusions subsidiaires du ministre :
Considérant que le ministre conclut subsidiairement en appel à ce que M. X... soit rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu en proposant que les sommes litigieuses soient assujetties à l'impôt à titre de revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant que l'administration est en droit à tout moment de la procédure de justifier le maintien de l'imposition contestée en substituant une base légale à une autre ; que la substitution de base légale demandée par le ministre ne prive le contribuable d'aucune des garanties prévues par la loi en matière de procédure d'imposition ; que, dès lors et compte tenu de ce qui précède, le ministre est fondé à demander la réintégration des sommes litigieuses dans les revenus imposables de M. X... dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, et par suite le rétablissement de M. X... au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1978 à 1981 à raison de l'intégralité des droits et des intérêts de retard auxquels il a été assujetti ;
Article 1er - Le jugement n° 8510 en date du 25 mars 1987 du tribunal administratif de Rennes est annulé.
Article 2 - M. X... est rétabli au rôle de l'impôt sur le revenu des années 1978, 1979, 1980 et 1981 à raison de l'intégralité des droits et des intérêts de retard auxquels il a été assujetti.
Article 3 - Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DELEGUE AUPRES DU MINISTRE D'ETAT, MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DU BUDGET, CHARGE DU BUDGET et à M. X....
