(Deuxième Chambre)
Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 28 septembre 1995 sous le n 95NC01550, présentée pour M. X... demeurant ... (Haut-Rhin) par Me Y..., avocat au barreau de Strasbourg ;
M. X... demande à la Cour :
1 - d'annuler le jugement n 87763/871766/871767/88270/88271 en date du 7 août 1995 par lequel le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté ses demandes tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1981, 1982, 1983 et 1984, et à la condamnation de l'Etat à lui verser 40 000 F sur le fondement de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
2 - de prononcer les décharges demandées ;
3 - de condamner l'Etat à lui payer, sur le fondement de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel, une somme représentative des frais non compris dans les dépens exposés à l'occasion de la présente instance, et qui feront l'objet d'un chiffrage ultérieur ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 28 octobre 1999 :
- le rapport de M. PAITRE, Président,
- et les conclusions de M. STAMM, Commissaire du Gouvernement ;
Sur l'imposition comme revenu de capitaux mobiliers de l'année 1982 d'une prime allouée par la S.A. Protec, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête :
Considérant que l'administration, estimant qu'une prime d'un montant net de 135 975 F allouée à M. X... par la S.A. Protec présentait le caractère d'une rémunération excessive, l'a imposée, au titre de l'année 1982, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la prime litigieuse a été inscrite le 31 décembre 1981 sur un compte "frais à payer" de la S.A. Protec ; que M. X..., qui détenait avec son épouse 1953 des 2000 parts sociales de cette société dans laquelle il exerçait des fonctions de direction, doit être regardé comme ayant participé de façon déterminante à la décision de procéder à cette écriture comptable ; que l'administration n'allègue pas que des difficultés de trésorerie auraient empêché M. X... de prélever la somme en litige à la date de son inscription sur le compte "frais à payer" ; que, par suite, M. X... doit être regardé comme ayant eu la disposition, à cette date, de ladite somme ; que dès lors, et bien qu'il ait lui-même déclaré cette somme au titre des traitements et salaires de l'année 1982, M. X... est fondé à soutenir que cette somme n'était imposable qu'au titre de l'année 1981 ; que la fraction du complément d'impôt sur le revenu qui lui a été assigné au titre de l'année 1982 en conséquence de l'inclusion de cette somme dans ses bases imposables n'excède pas le montant du dégrèvement qu'il a sollicité dans sa réclamation préalable intéressant 1982 ; qu'il est par suite fondé à demander la décharge de cette fraction ;
Sur le surplus des redressements en litige, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre de l'économie et des finances :
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'arti cle L.57 du livre des procédures fiscales : "L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation ..." ;
Considérant, en premier lieu, que, s'agissant des redressements relatifs au caractère exagéré des rémunérations versées à M. X..., les notifications du 27 novembre 1985, après avoir rappelé les dispositions des articles 39-1-1 et 211 du code général des impôts, indiquent, d'une part, que la comparaison des rémunérations allouées à M. X..., gérant majoritaire de la S.A.R.L. "Les Esterelles", de la S.A. Protec et de la S.A.R.L. Protec Immobilier, avec celles attribuées aux dirigeants d'autres sociétés exerçant une activité comparable, confère à celles-ci un caractère manifestement exagéré, compte tenu notamment des divers postes de direction occupés par ailleurs par M. X..., d'autre part les montants de rémunération brute qui, par voie de conséquence, sont qualifiés de revenus de capitaux mobiliers ; qu'alors même qu'aucune précision n'est donnée sur les termes de comparaison utilisés, une telle motivation, qui permet à M. X..., en connaissance de cause, ou bien de présenter des observations à l'appui de son refus du redressement, ou bien de faire connaître son acceptation, apparaît conforme aux dispositions précitées de l'article L.57 du livre des procédures fiscales ;
Considérant, en deuxième lieu, que les notifications ont pu, s'agissant d'autres redressements, faire référence, dans leur motivation, à des "détails" communiqués à M. X..., dès lors que celui-ci ne conteste pas la réalité des communications ;
Considérant, enfin, que la notification de redressement relative aux bénéfices industriels et commerciaux des années 1981 à 1984, en mentionnant sous l'intitulé "dépenses privées non admises en frais" des versements à l'URSSAF en conséquence de l'emploi d'une personne nommément désignée et des achats d'ouvrages précisément identifiés, et en mentionnant sous l'intitulé "charges non admises en frais" une provision de 5 000 F précisément identifiée, comporte, en ce qui concerne ces chefs de redressements, toutes les indications utiles pour permettre à M. X..., en connaissance de cause, ou bien de présenter des observations à l'appui de son refus des redressements, ou bien de faire connaître son acceptation ; qu'elle doit dès lors être regardée comme motivée conformément aux exigences de l'article L.57 du livre des procédures fiscales ;
Sur la charge de la preuve et le bien-fondé des impositions :
Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du premier alinéa de l'article R.194-1 du livre des procédures fiscales : "Lorsque, ayant donné son accord aux redressements ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la notification de redressement, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de redressement, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré" ;
Considérant qu'ainsi qu'il a été dit ci-dessus, la motivation de la notification de redressement concernant les rémunérations versées à M. X... était suffisante pour permettre à M. X..., en connaissance de cause, de faire connaître son acceptation ; que par suite, contrairement à ce que soutient le requérant, cette acceptation, qu'il a effectivement donnée, a eu pour effet, en application des dispositions précitées, de mettre à sa charge l'obligation de démontrer l'exagération des bases d'imposition en litige ;
Considérant, en second lieu, qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts auquel se réfère, en matière d'impôt sur les sociétés, l'article 209 du même code : "I. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant ... notamment : 1 les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel ... Toutefois, les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu ..." ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : "sont notamment considérés comme revenus distribués : ... d) la fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu de l'article 39-1-1 " ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, durant les années en litige, M. X... était, d'une part, associé dirigeant de la S.A. Protec, qui avait une activité de conception et de construction de bâtiments industriels, d'autre part associé, dirigeant et unique salarié de la S.A.R.L. "Les Esterelles" et de la S.A.R.L. Protec Immobilier, qui n'avaient qu'une activité réduite, dans le prolongement de celle de la S.A. Protec ; que compte tenu de la complémentarité des activités des trois sociétés, M. X... était fréquemment amené à propos d'une même opération, à intervenir en tant que dirigeant de chacune d'elle ; qu'il prélevait sa rémunération dans les trois sociétés, en fonction de l'état de leur trésorerie, sans corrélation avec le travail effectif accompli en leur sein ; que, dans ces conditions, l'administration a pu, pour l'application des dispositions précitées des articles 39 et 111 du code général des impôts, prendre en considération les montants totaux des rémunérations perçues auprès des trois sociétés, à savoir 992 100 F en 1981, 1 236 300 F en 1982, 1 040 264 F en 1983 et 1 278 300 F en 1984 ;
Considérant que la rémunération moyenne versée à leur dirigeant durant la période litigieuse par six entreprises ayant une activité d'étude en matière de construction, réalisation, coordination, fourniture et exportation d'équipements industriels, et dont le chiffre d'affaires et le bénéfice moyens sont comparables à ceux des trois sociétés dirigées par M. X..., était, suivant les années, deux à trois fois moins importante que celle de M. X... ; qu'au vu de ces éléments de comparaison, l'administration a admis comme n'étant pas exagérés des fractions des rémunérations provenant des trois sociétés, suivant des prorata que M. X... ne conteste pas, pour des montants totaux de 810 000 F en 1981, 838 000 F en 1982, 862 000 F en 1983 et 900 000 F en 1984, et a imposé les soldes comme revenus de capitaux mobiliers de M. X... ; qu'en se bornant, pour contester ces réintégrations, à affirmer, sans apporter de justification, que les entreprises auxquelles l'administration a comparé le groupe formé par la S.A. Protec, la S.A.R.L. "Les Esterelles" et la S.A.R.L. Protec Immobilier auraient une activité différente de celle de ce groupe, M. X... ne rapporte pas la preuve de l'exagération des redressements litigieux afférents aux rémunérations excessives qui ne sont pas, par ailleurs, dégrevés par le présent arrêt ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. X... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué qui est suffisamment motivé, le tribunal administratif de Strasbourg a rejeté sa demande tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l'année 1982, en conséquence de l'imposition, comme revenu de capitaux mobiliers, d'une prime d'un montant net de 135 975 F mise à sa disposition par la S.A. Protec ;
Sur les conclusions de M. X... tendant à l'application des dispositions de l'article L.8-1 du code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel :
Considérant que ces conclusions, non chiffrées, sont irrecevables et doivent être rejetées ;
Article 1er : La base de l'impôt sur le revenu assignée à M. X... au titre de l'année 1982 est réduite de 135 975 F.
Article 2 : M. X... est déchargé des droits et pénalités correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : Le jugement du tribunal administratif de Strasbourg en date du 7 août 1995 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de M. X... est rejeté.
Article 5 : Le présent arrêt sera notifié à M. X..., et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
