Vu : 1) la requête sommaire et le mémoire ampliatif enregistrés au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 7 juillet et 5 novembre 1986 sous le numéro 80050 et au greffe de la Cour administrative d'appel le 2 janvier 1989 sous le numéro 89NC00278, présentés pour Mme Georgette X... demeurant ..., tendant à ce que la Cour :
- annule le jugement en date du 9 mai 1986 par lequel le tribunal administratif de NANCY en tant qu'il a partiellement rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie, en matière d'impôt sur le revenu, au titre des années 1975, 1976, 1977 et 1978 et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, au titre de la période du 1er janvier 1975 au 31 décembre 1978 ;
- lui accorde la décharge demandée ;
2) La requête enregistrée au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat le 4 septembre 1986 sous le n° 81765, et au greffe de la Cour administrative d'appel le 12 janvier 1989 sous le n° 89NC00277 présentée par le ministre délégué, chargé du Budget et tendant à ce que la Cour :
- annule le jugement en date du 9 mai 1986 par lequel le tribunal administratif de NANCY a accordé à Mme X... la réduction des cotisations à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 1976, 1977 et 1978 ainsi que la réduction de la taxe sur la valeur ajoutée de la période du 1er janvier 1975 au 31 décembre 1978 ;
- remettre à sa charge la T.V.A. qui lui avait été assignée au titre de la période du 1er janvier 1975 au 31 décembre 1978, ainsi que les pénalités correspondantes ;
- rétablisse Mme X... au rôle de l'impôt sur le revenu au titre des années 1976, 1977 et 1978 ainsi que les pénalités correspondantes ;
- subsidiairement, limite la réduction des bases imposables tant en matière d'impôt sur le revenu que de taxe sur la valeur ajoutée au titre des années 1976, 1977 et 1978 aux montants respectifs de 81 787 F, 114 130 F et 121 552 F ;
Vu les ordonnances du 1er décembre 1988 par lesquelles le Président de la 8ème sous-section de la section du contentieux du Conseil d'Etat a transmis les dossiers à la Cour administrative d'appel ;
Vu les ordonnances du 20 décembre 1989 par lesquelles le Président de la Cour administrative d'appel a rouvert l'instruction des requêtes n° 89NC00277 et 89NC00278 ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été dûment averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience du 6 février 1990 :
- le rapport de Monsieur PIETRI, Conseiller,
- les observations de Madame Y..., fille de Mme X..., administratrice légale de ses biens,
- et les conclusions de Mme FELMY, Commissaire du Gouvernement ;
Considérant que Mme X... fait appel du jugement en date du 9 mai 1986 par lequel le tribunal administratif de NANCY, ayant donné partiellement satisfaction à sa demande, a rejeté le surplus de ses conclusions tendant à la décharge du complément d'impôt sur le revenu auquel elle a été assujettie au titre des années 1975 à 1978 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge pour la période du 1er janvier 1975 au 31 décembre 1978 ; que le ministre chargé du Budget, qui fait appel du même jugement, demande le rétablissement des impositions supplémentaires qui avaient été assignées à Mme X... ; qu'il y a lieu de joindre les deux requêtes pour y être statué par une seule décision ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction que l'avis de vérification a été adressé au lieu du principal établissement de Mme
X...
à LAXOU où étaient fabriqués les produits de pâtisserie et confiserie destinés à être vendus notamment dans deux magasins à NANCY, et que l'intéressée a reçu cet avis cinq jours avant le début des opérations de vérification ; que ce délai, même s'il incluait un dimanche et un jour férié, était suffisant pour lui permettre de prendre contact avec son conseil ; qu'elle ne peut, en outre, invoquer utilement, sur le fondement de l'article L.80-A du livre des procédures fiscales, la note de la direction générale des impôts en date du 30 décembre 1977 prescrivant aux services d'envoyer l'avis de vérification 15 jours avant la première intervention sur place, dès lors que cette note contient de simples recommandations sur la procédure d'imposition qui ne constituent pas une interprétation formelle de la loi fiscale au sens de l'article L.80-A précité ;
Considérant, en deuxième lieu, que l'administration a établi les impositions litigieuses conformément aux dispositions alors en vigueur de l'article 1649 quinquiès A du code général des impôts, après avoir suivi la procédure contradictoire et saisi la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires du différend qui l'opposait à Mme X... ; qu'elle est, dès lors, fondée à se prévaloir de ce qu'elle a suivi cette procédure pour soutenir que le moyen tiré de ce que la comptabilité n'était pas entachée d'irrégularités de nature à justifier l'application de la procédure de rectification d'office, au titre des années 1975 à 1977, est inopérant ;
Considérant, en troisième lieu, que si Mme X... soutient qu'elle n'a pas eu communication de la liste des entreprises auxquelles son exploitation aurait été comparée et de la monographie nationale à laquelle la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est incidemment référée dans son avis, il résulte de l'instruction que les coefficients de marge brute retenus pour la reconstitution des recettes ont été déterminés, non par comparaison avec d'autres entreprises ou sur la base de la monographie nationale, mais à partir des seules données de l'entreprise de Mme
X...
; que celle-ci, qui a été convoquée en temps utile et qui a pu prendre connaissance du rapport de l'administration avant la réunion de la commission départementale, n'est dès lors pas fondée à contester le caractère contradictoire de la procédure qui a été suivi devant ladite commission ;
Considérant, enfin, qu'il ressort des termes de l'avis qu'elle a émis, le 17 décembre 1980, que la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a examiné la méthode de calcul retenue par l'administration, qu'elle l'a admise et qu'elle a indiqué les éléments qui l'ont conduite à réduire les bases d'imposition pour tenir compte des conditions d'exploitation de l'entreprise de Mme
X...
; qu'ainsi, cet avis est suffisamment motivé ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme X... n'est pas fondée à contester la régularité de la procédure d'imposition ; que les bases d'imposition ayant été fixées conformément à l'avis de la commission départementale, elle supporte la charge de prouver, en apportant tous éléments comptables et autres, l'exagération de l'évaluation faite par l'administration ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne l'année 1975 :
Considérant qu'il n'est plus contesté que c'est à bon droit que l'administration a réintégré, pour la détermination du bénéfice imposable de l'année 1975, des dépenses de chauffage et d'électricité exposées dans l'intérêt personnel de l'exploitant ; que, d'autre part, ne sont pas contestés les rappels de T.V.A. résultant d'une inexacte ventilation entre les différents taux et ceux afférents à la T.V.A. sur les produits pétroliers non admise en déduction ;
Considérant, en revanche, qu'il n'a été procédé à aucun rehaussement du chiffre d'affaires déclaré au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1975 ; que le tribunal a statué au-delà des conclusions dont il était saisi en accordant la décharge de la T.V.A. correspondant à une réduction de 61 032 F de la base d'imposition ; qu'il y a lieu, par suite, de réformer sur ce point le jugement attaqué ;
En ce qui concerne les années 1976 à 1978 :
Sur la reconstitution des recettes :
Considérant que, pour apporter la preuve qui lui incombe de l'exagération de l'évaluation faite par l'administration de ses bases d'imposition, Mme X... s'est fondée devant le tribunal administratif, comme elle continue de le faire en appel, sur la comptabilité qu'elle a tenue pendant les années 1976 à 1978 et qu'elle estime régulière et probante ;
Considérant, en premier lieu, que le vérificateur aurait relevé, ce que conteste la requérante, que l'inventaire des stocks à la clôture des trois exercices susmentionnés serait approximatif pour certains produits dont les prix seraient indiqués sans référence aux quantités en stock ; que cette irrégularité, hormis le cas cité des stocks d'emballages, est présentée par l'administration en des termes trop imprécis pour permettre au juge d'en apprécier la portée ; que si, pour les années 1976 et 1978, le vérificateur a constaté un décalage de date dans la transcription de certains mouvements de fonds entre le compte caisse et le compte bancaire ainsi que l'inscription au crédit de ce dernier compte de quelques sommes sans qu'ait été relevée leur contrepartie au débit du compte caisse, de telles erreurs, alors que les documents produits pour les trois années étaient complets, ne sont pas de nature à démontrer que la comptabilité de Mme X... n'était pas régulièrement tenue ; qu'il suit de là que cette comptabilité doit être regardée comme régulière en la forme ;
Considérant, en second lieu, que l'administration conteste la sincérité des écritures comptables qui dégagent un taux de bénéfice brut diminuant chaque année au cours de la période vérifiée et qui, dès lors, seraient privées de force probante ; que, toutefois, Mme X... fait valoir, comme l'a d'ailleurs relevé la commission départementale, que cette dégradation de la marge brute et explicable par l'augmentation sensible des prix de revient des produits fabriqués alors que les prix de vente unitaires ont augmenté moins fortement ; qu'en outre, il résulte de l'instruction que les recettes litigieuses ont été reconstituées notamment à partir des achats "d'emballages perdus" et par application au secteur de la pâtisserie d'un coefficient moyen calculé sur la base d'une étude trop sommaire des produits fabriqués ; qu'en raison de l'imprécision et des incertitudes qui l'affectent, cette méthode de reconstitution ne suffit pas à démontrer l'absence de sincérité des écritures comptables et, par suite, ne saurait prévaloir sur les données ressortant de ladite comptabilité ; qu'il suit de là que Mme X... apporte, par sa comptabilité, la preuve que les rehaussements pour minorations de recettes, s'élevant à 81 787 F en 1976, 140 833 F en 1977 et 306 687 F en 1978, ne pouvaient être maintenus ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que, compte tenu de ce que le jugement attaqué a accordé à Mme X... la décharge des impositions correspondant à une réduction des bases d'imposition de 108 062 F en 1976, 115 804 F en 1977 et 123 236 F en 1978, il y a lieu, d'une part, d'augmenter de 26 275 F la base d'imposition de Mme X... à l'impôt sur le revenu et à la T.V.A. au titre respectivement de l'année 1976 et de la période du 1er janvier au 31 décembre 1976 et, d'autre part, de diminuer ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu de 25 029 F au titre de l'année 1977 et 183 451 F pour l'année 1978 et sa base d'imposition à la T.V.A. de 208 480 F au titre de la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1978 ; qu'il convient de réformer en ce sens le jugement attaqué ;
Sur les autres redressements :
Considérant qu'il n'est plus contesté que c'est à bon droit que l'administration a réintégré, pour la détermination du bénéfice imposable des années 1976 à 1978, des dépenses de chauffage et d'électricité exposées dans l'intérêt personnel de l'exploitant ; que, d'autre part, ne sont pas contestés les rappels de T.V.A. afférents à la taxe sur les produits pétroliers non admise en déduction et un redressement de 4 578 F au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1977 ;
Sur les pénalités :
Considérant qu'aux termes de l'article 1965-H4 du code général des impôts repris à l'article L.251 du livre des procédures fiscales : "Dans le cas où le contribuable refuse la transaction qui lui a été proposée par l'administration et porte ultérieurement le litige devant le tribunal compétent, celui-ci fixe le taux des majorations ou pénalités en même temps que la base de l'impôt" ;
Considérant que le tribunal administratif n'a pas fixé les pénalités applicables à chaque année et période d'imposition comme il y était tenu dès lors que Mme X... n'a pas exécuté la transaction qu'elle avait d'abord signée ; qu'il y a lieu, par suite, d'annuler sur ce point le jugement attaqué et d'évoquer en statuant immédiatement sur les pénalités restant dues ;
Considérant qu'il ne résulte pas de l'instruction que la bonne foi de Mme X... doive être écartée ; qu'il suit de là que cette dernière, qui est déchargée des majorations correspondant aux dégrèvements en principal définis ci-dessus, doit seulement être assujettie, d'une part, à l'indemnité de retard prévue à l'article 1727 du code général des impôts pour le complément de T.V.A. en litige qui demeure à sa charge et, d'autre part, à l'intérêt de retard prévu à l'article 1728 du même code pour la part des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu en litige qui reste due au titre des années 1976, 1977 et 1978 ; qu'en ce qui concerne le complément d'impôt sur le revenu de l'année 1975, l'intérêt de retard n'est pas applicable, conformément aux dispositions de l'article 1730 du code général des impôts, dès lors que l'insuffisance des chiffres déclarés n'excède pas le dixième de la base d'imposition ;
Considérant que l'indemnité de retard et l'intérêt de retard susmentionnés n'ont pas le caractère d'une sanction ; que, par suite, sont inopérants le moyen tiré d'un défaut de motivation et l'exception de prescription, dès lors que l'action de l'administration n'était pas atteinte par la prescription au moment où elle a mis en recouvrement les droits omis ;
Sur l'opposition à un commandement :
Considérant qu'il n'appartient qu'aux juridictions de l'ordre judiciaire de se prononcer sur la validité des poursuites ; que, dans la mesure où Mme X... a entendu contester le commandement qui lui a été notifié le 3 novembre 1986 par le motif que son signataire n'a pas reçu une délégation régulière, la juridiction administrative n'est pas compétente pour connaître d'une opposition à un acte de poursuite ;
Article 1 : Les conclusions de la requête de Mme Georgette X... formant opposition à un commandement en date du 3 novembre 1986 sont rejetées comme portées devant une juridiction incompétente pour en connaître.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de NANCY en date du 9 mai 1986 est annulé en tant qu'il a omis de fixer les pénalités applicables à chaque période et année d'imposition pour la part d'impositions supplémentaires à la T.V.A. et à l'impôt sur le revenu restant à la charge de Mme Georgette X....
Article 3 : La base d'imposition de Mme Georgette X... à la taxe sur la valeur ajoutée est augmentée de 61 032 F au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 1975. Les droits de T.V.A. correspondants sont remis à la charge de Mme X....
Article 4 : Les bases de l'imposition de Mme X... à la taxe sur la valeur ajoutée et à l'impôt sur le revenu sont augmentées de 26 275 F au titre, de la période du 1er janvier au 31 décembre 1976 et de l'année 1976. Cette somme est assortie respectivement, de l'indemnité et de l'intérêt de retard prévus aux articles 1727 et 1728 du code général des impôts.
Article 5 : Mme X... est rétablie au rôle de l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1976 et la T.V.A. est remise à sa charge pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1976 à concurrence des droits et pénalités lcorrespondant à la différence entre les bases d'imposition résultant du jugement du tribunal administratif de NANCY en date du 9 mai 1986 et celles qui résultent de l'article ci-dessus.
Article 6 : Les bases de l'imposition de Mme X... à la taxe sur la valeur ajoutée sont réduites de 208 480 F au titre de la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1978. Ses bases d'imposition à l'impôt sur le revenu sont réduites de 25 029 F au titre de l'année 1977 et de 183 451 F au titre de l'année 1978.
Article 7 : Mme X... est déchargée de la T.V.A. au titre de la période du 1er janvier 1977 au 31 décembre 1978 et de l'impôt sur le revenu au titre des années 1977 et 1978, à concurrence des droits et pénalités correspondant à la différence entre les bases d'impositions résultant du jugement du tribunal administratif de NANCY en date du 9 mai 1986 et celles qui résultent de l'article 6 ci-dessus.
Article 8 : Le jugement du tribunal administratif de NANCY en date du 9 mai 1986 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 9 : Le surplus des conclusions de la requête de Mme X... et du recours du ministre délégué, chargé du Budget, est rejeté.
Article 10 : Le présent arrêt sera notifié à Mme X... et au ministre délégué, chargé du Budget.
