Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour administrative d'appel de Marseille le 2 décembre 1997 sous le n° 97MA05411, présentée pour M. Jean-Pierre Y..., demeurant ..., par Me Z..., avocat ;
M. Y... demande à la Cour :
1°/ d'annuler le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 22 octobre 1997 en tant qu'il n'a pas fait droit à la totalité de ses demandes en décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des pénalités y afférentes auxquels il a été assujetti pour la période du 1er janvier 1986 au 31 décembre 1988, ainsi que des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des pénalités y afférentes auxquelles il a été assujetti pour les années 1986, 1987 et 1988 dans les rôles de la commune d'ASPREMONT ;
2°/ de faire droit à l'intégralité de ses demandes de première instance ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 11 juin 2001 :
- le rapport de M. GUERRIVE, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. DUCHON-DORIS, premier conseiller ;
Sur l'étendue du litige :
Considérant que par décision du 29 février 2000 le directeur des services fiscaux des Alpes-Maritimes a prononcé le dégrèvement de la somme de 7.497 F correspondant aux pénalités afférentes aux droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée mis à la charge de M. Y... au titre de la période 1987-1988 par avis de mise en recouvrement du 30 septembre 1991 ; qu'à concurrence de cette somme, la requête de M. Y... est devenue sans objet ; qu'il n'y a, dans cette mesure, plus lieu d'y statuer ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
En ce qui concerne les droits de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu de l'année 1986 :
Considérant qu'aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales : "L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation" ; que suivant les dispositions de l'article R.57-1 du même livre : "La notification de redressement prévue par l'article L.57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs du redressement envisagé. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la notification" ;
Considérant, que la notification de redressement du 21 décembre 1989 adressée à M. Y... précisait la nature et le montant des redressements envisagés ; que, toutefois, si elle indiquait les raisons pour lesquelles le vérificateur avait, après avoir considéré que la comptabilité présentée était dépourvue de valeur probante, procédé à la reconstitution des recettes de l'activité de vétérinaire exercée par le contribuable, elle se borne à indiquer, pour chaque catégorie de recettes, les chiffres issus de cette reconstitution, pour ce qui concerne les bénéfices non commerciaux et la taxe sur la valeur ajoutée ; qu'elle ne précise cependant que partiellement l'origine de ces chiffres et n'en expose pas le mode de calcul ; que, dans ces conditions, cette notification de redressements n'a pu mettre à même le contribuable d'en discuter utilement avec l'administration, et ne satisfaisait pas aux exigences des dispositions précitées ; que, par suite, les impositions contestées, en ce qui concerne les bénéfices non commerciaux et la taxe sur la valeur ajoutée de l'année 1986, ont été établies à la suite d'une procédure irrégulière ; que M. Y... est fondé à en demander la décharge ;
En ce qui concerne les droits de taxe sur la valeur ajoutée et les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu des années 1987 et 1988 :
Considérant que la notification de redressement du 12 mars 1990, précisait la nature et le montant des redressements envisagés, de même que les raisons pour lesquelles le vérificateur avait, après avoir considéré que la comptabilité présentée était dépourvue de valeur probante, procédé à la reconstitution des recettes de l'activité de vétérinaire exercée par le contribuable, et que l'origine et le mode de calcul des chiffres retenus ; que si cette notification, pour ce qui concerne la part des recettes de la société de fait constituée entre M. Y... et M. X..., ne renvoyait pas expressément à la notification de redressements adressée à la société, elle se référait à la vérification dont elle avait fait l'objet et aux rehaussements apportés à ses résultats, ainsi qu'à la part revenant à chacun des associés ; que ce document était, ainsi, suffisamment motivé pour permettre au contribuable de discuter utilement des chiffres retenus par l'administration, ainsi que l'exige l'article L.47 du livre des procédures fiscales ;
Sur le bien-fondé des impositions litigieuses :
En ce qui concerne les redressements portant sur l'activité individuelle de M. Y..., en janvier 1987 et du 15 avril au 31 décembre 1988 :
Considérant que M. Y... soutient que l'administration ne pouvait pas fonder le rejet de la comptabilité de son activité individuelle sur l'examen du brouillard de caisse occulte communiqué par l'autorité judiciaire ; que, pour ce qui concerne l'année 1987, il ne résulte pas de l'instruction que ce brouillard de caisse, qui consigne les recettes dès le 1er janvier alors que la société de fait n'a commencé à fonctionner le 1er février, n' aurait pas contenu des indications relatives à l'activité exercée individuellement par chacun des praticiens au mois de janvier ; que, pour ce qui concerne l'année 1988, année pour laquelle aucun brouillard occulte n'a été tenu, M. Y... a expressément admis, dans sa lettre du 3 juin 1990, que sa comptabilité individuelle ne retraçait pas l'ensemble de ses recettes, et a accepté des redressements à hauteur de 30 % des recettes par chèque, taux d'ailleurs par la suite admis par le service ; que c'est, par suite, à bon droit que le vérificateur a procédé à la reconstitution des recettes de M. Y... pour ces périodes ;
Considérant que, pour le mois de janvier 1987, le vérificateur a retenu une somme de 5.478 F, issue de la différence entre la comptabilité produite et le brouillard de caisse occulte ; que ce montant a été expressément accepté par le contribuable dans sa lettre du 3 juin 1990 ; que, pour la période d'avril à décembre 1988, le service a appliqué un taux de 30 % aux recettes par chèque pour déterminer le montant des recettes en espèces ; que ce taux étant celui expressément admis par M. Y... dans sa lettre susmentionnée, ce dernier doit être regardé comme ayant également accepté les redressements correspondants ; qu'en application des dispositions de l'article R.143-1 du livre des procédures fiscales, il supporte la charge d'établir l'exagération des bases d'imposition retenues par l'administration ; qu'il n'apporte aucun élément pour établir une telle exagération ;
En ce qui concerne les redressements portant sur la part de M. Y... dans l'activité de la société de fait constituée avec M. X... :
Considérant que pour contester lesdits redressements, M. Y... se borne à faire valoir que le brouillard de caisse occulte communiqué par l'autorité judiciaire ne couvrait que la période de février à octobre 1987, alors que le redressement concerne la période du 1er février 1987 au 15 avril 1988 ; que, compte tenu de l'absence de valeur probante de la comptabilité de cette société de fait, et en l'absence d'autres éléments plus probants, rien n'interdisait à l'administration d'utiliser les données de ce document pour évaluer les recettes du reste de la période concernée, alors surtout qu'il n'est pas soutenu que l'activité des praticiens aurait connu des changements en cours de période ;
Sur les pénalités :
Considérant que les dispositions du I de l'article 1729 du code général des impôts qui proportionnent les pénalités aux agissements commis par le contribuable, prévoient des taux de majoration différents selon la qualification qui peut être donnée au comportement de celui-ci ; que le juge de l'impôt, après avoir exercé son plein contrôle sur les faits invoqués et la qualification retenue par l'administration, décide, dans chaque cas, selon les résultats de ce contrôle, soit de maintenir ou d'appliquer la majoration effectivement encourue au taux prévu par la loi, sans pouvoir moduler celui-ci pour tenir compte de la gravité de la faute commise par le contribuable, soit, s'il estime que l'administration n'établit, ni que celui-ci se serait rendu coupable de manoeuvres frauduleuses, ni qu'il aurait agi de mauvaise foi, de ne laisser à sa charge que des intérêts de retard ; que les stipulations du 1 de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales ne l'obligent pas à procéder différemment ; que M. Y... n'est, par suite, pas fondé à soutenir que l'application de l'article 1729 du code général des impôts doit être écartée comme incompatible avec lesdites stipulations ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressement du 12 mars 1990, concernant les impositions des années 1987 et 1988, indique la nature et le montant des droits, pénalités et intérêts de retard résultant du redressement notifié, ainsi que le taux des pénalités et des intérêts de retard ; que si l'article L.48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de la loi du 29 décembre 1949, exige que soit indiqué le montant des droits, taxes et pénalités résultant des redressements, cette disposition n'implique pas que l'administration précise le détail des dates retenues pour le calcul des intérêts de retard ni leur taux global résultant de l'application du taux mensuel ; qu'ainsi la notification de redressement du 12 mars 1990 comporte l'ensemble des indications exigées par l'article L.48 ;
Considérant que la notification de redressement litigieuse, si elle se borne, à propos des pénalités, à mentionner que la dissimulation systématique de recettes est exclusive de bonne foi, cette indication fait suite à l'exposé détaillé des redressements retenus et de leurs motifs ; que dans ces conditions, la notification de redressement comporte un exposé suffisant, au regard des dispositions de la loi du 11 juillet 1979, des motifs de fait et de droit qui ont conduit l'administration à appliquer les pénalités contestées ;
Considérant que l'existence d'une comptabilité occulte et son rapprochement avec les résultats déclarés démontrent l'intention du contribuable de faire apparaître des recettes minorées ; que l'administration établit ainsi l'absence de bonne foi de M. Y... ; que c'est, par suite, à bon droit, que les pénalités prévues en pareil cas par les dispositions de l'article 1729 du code général des impôts lui ont été appliquées pour les années 1987 et 1988 ;
Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. Y... est seulement fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Nice a rejeté ses demandes en tant qu'elles tendaient à la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1986, et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été réclamées au titre des bénéfices non commerciaux de l'année 1986 ; qu'il y a lieu de prononcer la décharge desdites impositions, de réformer en ce sens le jugement attaqué, et de rejeter le surplus de la requête ;
Article 1er : M. Y... est déchargé des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée auxquels il a été assujetti pour la période du 1er janvier au 31 décembre 1986, et des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu qui lui ont été réclamées au titre des bénéfices non commerciaux de l'année 1986.
Article 2 : Le jugement du Tribunal administratif de Nice en date du 22 octobre 1997 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Y... est rejeté.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à M. Y... et au MINISTRE DE L'ECONOMIE, DES FINANCES ET DE L'INDUSTRIE. Copie en sera adressée au directeur des services fiscaux des Alpes-Maritimes et au Trésorier-payeur général des Alpes-Maritimes.
