Vu la procédure suivante :
Procédure contentieuse antérieure :
Mme D...E...a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2006, 2007 et 2008 ainsi que des contributions sociales correspondantes.
Par un jugement n° 1202001 du 11 décembre 2014, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande.
Procédure devant la cour :
Par une requête, enregistrée le 11 février 2015, MmeE..., représentée par Me A...F..., demande à la cour :
1°) d'annuler le jugement du tribunal administratif de Lille du 11 décembre 2014 ;
2°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2006, 2007 et 2008 ainsi que des contributions sociales correspondantes ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Elle soutient que :
- le principe du contradictoire a été méconnu dès lors que le tribunal a fait état dans son jugement de l'arrêt du 7 novembre 2012 de la cour d'appel d'Amiens rendu à son encontre alors que cet arrêt n'a été produit au débat par aucune des parties ;
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée en méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales ;
- aucun procès-verbal ou aucune pièce de la procédure pénale dont l'administration fiscale a été destinataire ne lui a été communiquée ;
- l'administration fiscale s'est bornée à se fonder sur le jugement du tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer statuant en matière correctionnelle à son encontre, sans avoir mis en oeuvre une quelconque procédure de contrôle à l'égard de la société SERP, son employeur, afin de déterminer les bases imposables et de s'être cru liée par cette décision de justice et les montants des détournements qu'elle mentionne ;
- le chiffre d'affaires reconstitué de la société SERP qui a servi à déterminer le montant des détournements correspond à celui qui résulte de monographies professionnelles dont elle n'a pas eu communication ;
- la procédure pénale sur laquelle se fonde l'administration fiscale ayant été invalidée par la Cour de cassation, la procédure d'imposition est par conséquent irrégulière ;
- l'administration fiscale n'apporte pas la preuve de l'existence d'une activité régulière assimilable à une profession non commerciale et qui justifierait une imposition des sommes détournées dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;
- la méthode retenue par l'administration pour évaluer les détournements serait radicalement viciée dans son principe dès lors qu'elle ne repose sur aucune donnée propre de la société SERP, mais est uniquement fondée sur des monographies professionnelles ;
- les montants des détournements évalués par l'administration fiscale sont exagérés car ils n'excédaient pas 11 000 euros annuel, de plus elle était en congé du 10 au 20 février 2008 date à laquelle il a été mis fin à ses fonctions ;
- il existe une confusion entre les dates de clôture des exercices comptables retenues par pour l'évaluation des détournements et l'année civile qui s'impose pour l'établissement des cotisations à l'impôt sur le revenu.
Par un mémoire en défense, enregistré le 27 mars 2015, le ministre des finances et des comptes publics conclut au rejet de la requête.
Il soutient que :
- le principe du contradictoire n'a pas été méconnu dès lors que la requérante était en possession de l'arrêt de la cour d'appel d'Amiens du 7 novembre 2012 qu'elle n'a pas souhaité verser aux débats ;
- l'article L. 76 du livre des procédures fiscales n'a pas été méconnu ;
- la charge de la preuve de l'exagération des impositions pèse sur la requérante ;
- la requérante ayant reconnu les détournements dans leur principe, ces sommes constituent des bénéfices non commerciaux, en application des dispositions de l'article 92 du code général des impôts ;
- la méthode d'évaluation des détournements ne repose pas sur des monographies professionnelles mais sur des données propres à l'activité de détournement de fonds exercée par la requérante ;
- la requérante ne démontre pas le caractère exagéré des évaluations retenues ;
- la requérante ayant reconnu avoir commis des détournements à hauteur de 11 000 euros annuel, elle ne peut en tout état de cause prétendre à une décharge totale des impositions mises à sa charge.
Vu les autres pièces du dossier.
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code de justice administrative.
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.
Ont été entendus au cours de l'audience publique :
- le rapport de M. Rodolphe Féral, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Jean-Marc Guyau, rapporteur public.
1. Considérant qu'à l'issue d'un contrôle sur pièces engagé au titre des années 2006 à 2008, l'administration fiscale a procédé au rehaussement des revenus imposables de Mme E... dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, à la suite de la transmission par l'autorité judiciaire, en application des dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, du jugement du tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer du 10 décembre 2009 relatif à des détournements de fonds commis par celle-ci au préjudice de son employeur, ainsi que des pièces de la procédure s'y rapportant ; que Mme E...relève appel du jugement du 11 décembre 2014 par lequel le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2006, 2007 et 2008, ainsi que des contributions sociales correspondantes ;
Sur la régularité du jugement :
2. Considérant qu'aux termes de l'article L. 5 du code de justice administrative : " L'instruction des affaires est contradictoire. (...) " ; que tant le principe du caractère contradictoire de la procédure que la nécessité de mettre le juge d'appel ou le juge de cassation à même d'exercer son contrôle sur les motifs de la décision juridictionnelle attaquée, impliquent que le juge administratif ne puisse statuer qu'au vu des pièces qui ont été régulièrement versées au dossier de l'instance en cause et communiquées aux parties ; que toutefois, le principe du contradictoire n'est pas méconnu du seul fait de la mention dans un jugement d'une pièce qui n'a pas a été communiquée aux parties si le juge, dans les motifs de son jugement, ne s'est pas fondé sur des éléments de droit ou de fait contenus dans cette pièce non communiquée ou n'a tiré aucune conséquence de droit ou de fait de cette pièce ;
3. Considérant qu'en l'espèce, la présidente de la 4ème chambre du tribunal administratif de Lille a sollicité, dans le cadre de l'instruction, le greffier de la chambre des appels correctionnels de la cour d'appel d'Amiens afin d'obtenir une copie de l'arrêt rendu par cette cour le 7 novembre 2012 concernant les poursuites pénales diligentées contre Mme E...pour détournements de fond ; que la copie de cet arrêt a été adressée au tribunal administratif de Lille le 24 novembre 2014 qui ne l'a pas communiquée aux parties ; que si le jugement attaqué, dans son premier considérant, mentionne, parmi les éléments de faits, que la cour d'appel d'Amiens a " confirmé, par un arrêt en date du 7 novembre 2012, devenu définitif, la culpabilité de Mme E...au titre des détournements de fonds et marchandises au préjudice de la société étaploise de restauration et de poissonnerie (SERP) entre mars 2005 et mars 2008 ainsi que les dispositions civiles du jugement susvisé ", il ressort toutefois de la lecture des motifs du jugement que les premiers juges ne se sont pas fondés sur un élément de droit ou de fait qui aurait été contenu dans cet arrêt de la cour d'appel d'Amiens du 7 novembre 2012 et n'ont tiré aucune conséquence de ce dernier arrêt pour écarter les moyens présentés par Mme E...à l'appui de sa requête ; qu'ainsi, l'absence de communication par les premiers juges de l'arrêt de la cour d'appel d'Amiens du 7 novembre 2012 n'a préjudicié aux droits d'aucune des parties et en conséquence, le tribunal administratif n'a pas méconnu le principe du contradictoire ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
4. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales : " Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification (...) " ;
5. Considérant qu'il résulte de l'instruction que la notification de redressements adressée le 24 décembre 2010 à Mme E...comporte l'ensemble des éléments relatifs à l'évaluation d'office de son bénéfice non commercial au titre des années 2006, 2007 et 2008 en renvoyant notamment au jugement du tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer du 10 décembre 2009 et dont une copie était jointe à la proposition de rectification ; que, par suite, le moyen tiré de ce que la notification des bases de l'impôt est insuffisamment motivée au regard des dispositions de l'article L. 76 du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
6. Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande " ;
7. Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale avait obtenu de l'autorité judiciaire, en application des dispositions de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales, communication du jugement du tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer du 10 décembre 2009 ainsi que des pièces de la procédure s'y rapportant ; que l'administration fiscale a annexé à la proposition de rectification du 24 décembre 2010 adressée à Mme E..., la dénonciation de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales ainsi que la copie du jugement du 10 décembre 2009 ; qu'ainsi, Mme E...doit être regardée comme ayant été suffisamment informée de l'origine et des informations obtenues auprès de l'autorité judiciaire ;
8. Considérant que Mme E...soutient qu'aucun procès-verbal ou aucune pièce de la procédure pénale dont l'administration fiscale a été destinataire ne lui a été communiquée ; que, toutefois, les dispositions précitées de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales précitées ne font obligation à l'administration fiscale que de communiquer au contribuable la teneur et l'origine des renseignements et documents obtenus auprès de tiers ; que l'obligation faite à l'administration de tenir à la disposition du contribuable les documents ou copies de documents qui contiennent les renseignements qu'elle a utilisés pour procéder aux redressements, ne s'applique qu'à l'égard des contribuables qui en font la demande auprès de l'administration fiscale ; que Mme E...n'établit ni même n'allègue avoir demandé à l'administration fiscale à consulter ou à recevoir une copie des documents qui lui avaient été transmis par l'autorité judiciaire avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales doit être écarté ;
9. Considérant, en troisième lieu, que Mme E...soutient que l'administration fiscale, pour arrêter les montants des rehaussements qui lui ont été notifiés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux en raison des détournements de fonds qu'elle avait commis, s'est cru liée par les énonciations du jugement du tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer du 10 décembre 2009 statuant en matière correctionnelle, sans avoir mis en oeuvre une quelconque procédure de contrôle à l'égard de la société SERP afin de déterminer le montant des rehaussements ; que, toutefois, lorsque l'administration fiscale est informée par l'autorité judiciaire en application de l'article L. 101 du livre des procédures fiscales de détournements de fonds commis par un contribuable au préjudice de son employeur, elle n'est pas tenue de procéder à une vérification de comptabilité de la société victime de ces détournements, mais peut se fonder uniquement sur les pièces qui lui ont été communiquées par l'autorité judiciaire afin d'évaluer le montant des détournements commis avant de procéder à leur imposition entre les mains de l'intéressée ; qu'en l'espèce, il résulte de l'instruction que le vérificateur, pour arrêter le montant des détournements, ne s'est pas cru lié par les constatations du jugement du tribunal de grande instance de Boulogne-sur-Mer du 10 décembre 2009, mais s'est fondé, comme il l'a mentionné dans la proposition de rectification, sur les éléments contenus dans l'étude de marge réalisée par l'expert-comptable de la société SERP, pièce qui lui avait été transmise par l'autorité judiciaire ;
10. Considérant, en quatrième lieu, qu'il résulte de l'instruction que le vérificateur, à partir des éléments contenus dans l'étude de marge précitée réalisée par l'expert-comptable de la société SERP, a constaté qu'il ressortait des documents comptables de la société que sur les périodes pendant lesquelles Mme E...n'était pas présente dans l'entreprise, le coefficient de marge le plus faible était de 1,837, le plus élevé de 1,866 et le coefficient de marge moyen de 1,855 alors qu'il n'était plus que de 1,714 pour les périodes pendant lesquelles les détournements ont eu lieu ; que le vérificateur a appliqué aux achats réalisés au cours des années pendant lesquelles Mme E...était présente un coefficient de marge de 1,837 afin de déterminer le chiffre d'affaires théorique attendu et, pour déterminer le montant des détournements commis par MmeE..., a soustrait de ce chiffre d'affaires attendu le chiffre d'affaires effectivement réalisé ; qu'ainsi, cette méthode, contrairement à ce que soutient MmeE..., n'est pas fondée sur des données théoriques issues de monographies professionnelles qui ne lui auraient pas été communiquées, mais sur des données comptables issues de la société SERP ; que s'il a été indiqué par le vérificateur que le coefficient de marge qu'il a retenu était " situé dans la moyenne basse de la profession ", il ne s'agissait que d'une référence aux pratiques professionnelles accessoire à la méthode d'évaluation retenue ; que, dès lors, l'administration fiscale n'était pas tenue de mettre à la disposition de la requérante les monographies professionnelles auxquelles elle faisait référence ; que, par suite, le moyen doit être écarté ;
11. Considérant, en cinquième lieu, que Mme E...fait valoir que par un arrêt du 14 décembre 2011, la chambre criminelle de la Cour de cassation a cassé l'arrêt rendu par la cour d'appel de Douai du 14 décembre 2010 à son encontre pour violation des droits de la défense lors de l'enquête préliminaire et qu'en conséquence, la procédure d'imposition subséquente est irrégulière ; que, si eu égard aux exigences découlant de l'article 16 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen de 1789, ces dispositions ne permettent pas à l'administration fiscale de se prévaloir, pour établir l'imposition, de pièces ou documents obtenus par une autorité administrative ou judiciaire dans des conditions déclarées ultérieurement illégales par le juge, il résulte toutefois de l'instruction que les impositions en litige ne sont pas fondées sur les déclarations de Mme E...postérieurement à la prolongation de sa garde à vue, ni même au demeurant pendant celle-ci et contenues dans les procès-verbaux de garde à vue, mais uniquement, pour leur montant, sur l'étude de marge réalisée par l'expert-comptable de la société, ainsi que sur la reconnaissance par MmeE..., auprès des services fiscaux des détournements dans leur principe ;
Sur le bien-fondé des impositions :
12. Considérant, en premier lieu, qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices de professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profit ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (...) " ;
13. Considérant que Mme E...a admis avoir procédé à des détournements de fonds à son profit au préjudice de la société SERP au cours des années en litige ; que les sommes ainsi détournées qu'il n'est possible de rattacher à aucune autre catégorie de bénéfices, constituent des bénéfices non commerciaux et devaient dès lors être imposées dans cette catégorie ;
14. Considérant, en deuxième lieu, que les bénéfices non commerciaux de Mme E... ayant été régulièrement établis selon la procédure d'évaluation d'office, cette dernière supporte la charge d'établir l'exagération des impositions en litige en application des dispositions de l'article L. 193 du livre des procédures fiscales ;
15. Considérant, en troisième lieu, qu'il résulte de l'instruction que les manipulations qui ont permis à Mme E...de réaliser des détournements à son profit, à savoir l'annulation immédiate d'une vente réalisée en conservant les recettes correspondantes et en jetant le ticket de caisse correspondant et saisie directe du code " 999 " en fin de journée afin d'annuler une partie des ventes en retirant la somme correspondante, faisaient disparaître toute trace de l'opération de vente initiale du système de caisse et rendaient ainsi impossible la détermination du montant des sommes détournées à partir des données de caisse ; qu'ainsi, en l'absence de tout élément permettant de retracer avec précision l'activité de détournement de fonds de MmeE..., le vérificateur, comme il a été exposé au point 10 du présent arrêt, pour déterminer le montant des sommes détournées, s'est fondé sur les éléments comptables fournis par l'expert-comptable de la société SERP afin de déterminer ce qu'aurait dû être le chiffre d'affaires théorique de la société à partir des coefficients de marge constatés au cours des années précédant l'arrivée de Mme E... dans l'entreprise et des deux années suivant immédiatement son départ ; que le taux de marge le plus faible constaté au cours de ces périodes a été appliqué aux achats réalisés au cours de chacune des années en litige pour évaluer les chiffres d'affaires théoriques ; que le montant des sommes détournées a alors été obtenu pour chaque année en soustrayant à ce chiffre d'affaires théorique le chiffre d'affaires effectivement réalisé ; que cette méthode de reconstitution des sommes détournées, qui repose sur des données propres au fonctionnement de la société SERP en fonction des périodes de présence ou non de Mme E...au sein de la société et non sur des monographies professionnelles, n'apparaît ni radicalement viciée dans son principe, ni excessivement sommaire ;
16. Considérant, en quatrième lieu, que Mme E...n'établit pas le caractère exagéré des impositions mises à sa charge en se bornant à soutenir que les détournements qu'elle a commis n'étaient pas supérieurs à 11 000 euros annuel et qu'elle n'était plus présente dans l'entreprise depuis le mois de février 2008 alors notamment que le chiffre d'affaires théorique déterminé selon la méthode exposée au point précédent utilisé pour évaluer les fonds détournés au titre de l'année 2008 a été calculé sur la seule période de présence de Mme E...au sein de la société au cours de cette année et préalable à son licenciement qui lui a été notifié le 6 mars 2008 ;
17. Considérant, enfin, qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a évalué le montant des détournements commis à partir des éléments fournis par l'expert-comptable de la société SERP pour chaque année civile en litige ; que Mme E...n'établit pas que ces données comptables se rapporteraient à un exercice comptable qui ne correspondrait pas à l'année civile ; que, par suite, le moyen tiré de la méconnaissance du principe de l'annualité de l'impôt doit être écarté ;
18. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme E...n'est pas fondée à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Lille a rejeté sa demande ; que ses conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent, par voie de conséquence, être rejetées ;
DÉCIDE :
Article 1er : La requête de Mme E...est rejetée.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme D...E...et au ministre de l'économie et des finances.
Copie sera adressée à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord.
Délibéré après l'audience publique du 29 novembre 2016 à laquelle siégeaient :
- M. Marc Lavail Dellaporta, président-assesseur, assurant la présidence de la formation de jugement en application de l'article R. 222-26 du code de justice administrative,
- Mme C...B..., première conseillère,
- M. Rodolphe Féral, premier conseiller.
Lu en audience publique le 13 décembre 2016.
Le rapporteur,
Signé : R. FERALLe président-assesseur,
Signé : M. G...
Le greffier,
Signé : M.T. LEVEQUE La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent arrêt.
Pour expédition conforme
Le greffier,
Marie-Thérèse Lévèque
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N°15DA00232
