Vu la requête enregistrée le 9 septembre 2003 au greffe de la Cour administrative d'appel de Douai, présentée pour M. et Mme X... -PILLET, demeurant ..., par la SCP d'avocats J.C. Mériaux-B.de Foucher ; Ils demandent à la Cour :
11) d'annuler le jugement n° 00-5620 en date du 25 juin 2003 par lequel le Tribunal administratif de Lille a rejeté leur requête tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à leur charge au titre des années 1995, 1996 et 1997 ;
2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;
Ils soutiennent qu'à supposer que la position retenue par l'administration pour déterminer la date d'acquittement d'une dette soit celle qu'il faille retenir, il convient d'appliquer cette même règle concernant les dépenses comptabilisées au 31 décembre 1994 et réceptionnées par les destinataires en 1995 ; qu'il n'y a pas lieu d'appliquer différemment l'article 93 du code général des impôts tel que le service l'entend suivant qu'il s'agit de l'année 1997 ou de l'année 1995 ; qu'il ne peut leur être opposé la déduction sur l'exercice 1994 desdites dépenses pour refuser la déduction sur l'exercice 1995 ; qu'il ne peut leur être, par ailleurs, opposé l'intangibilité du bilan d'ouverture de l'exercice 1995 ; que dès lors, les dépenses comptabilisées au 31 décembre 1994 et correspondant à des chèques émis à la même date doivent être déduites au titre de 1995 ; qu'à titre subsidiaire, la date de prise en compte de l'acquittement d'une dette correspond à l'émission du chèque, laquelle est constituée légalement par sa création et sa remise au bénéficiaire réalisée en l'espèce par son envoi postal le jour même ; qu'ils contestent dès lors la non déduction au titre de 1997 des dépenses comptabilisées au 31 décembre 1996 ; que s'agissant des frais de formation, ces derniers constituent, au vu de la doctrine administrative, des charges supportées à titre définitif par un salarié privé d'emploi pour retrouver du travail et sont assimilés à des dépenses professionnelles ; qu'aucune règle de calcul au prorata de la durée d'emploi salarié n'est prévue ; qu'en l'espèce, les frais professionnels dont a justifié Mme -PILLET ne font l'objet d'aucune contestation, seule la règle du prorata étant invoquée ; que l'application de l'arrêt du Conseil d'Etat du 19 février 1986 doit conduire à la déduction de l'ensemble des frais exposés par Mme -PILLET sans déduction ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré le 26 mars 2004, présenté par le directeur de contrôle fiscal Nord, qui conclut au rejet de la requête ; il soutient que s'agissant des dépenses professionnelles de M. comptabilisées le 31 décembre 1997, les dépenses par chèques sont considérées comme acquittées à la date de réception du chèque par le bénéficiaire et non à la date d'envoi postal comme les requérants l'indiquent ; qu'en l'espèce, il n'est pas contesté que les chèques émis le 31 décembre 1997 ont été adressés par courrier le même jour et réceptionnés par le bénéficiaire au cours de l'année1998 ; que s'agissant des dépenses comptabilisées le 31 décembre 1994, la demande de compensation sollicitée par les requérants ne peut être admise ; que s'agissant des dépenses de formation professionnelle de Mme -PILLET, pour être admises en déduction, les dépenses supportées par les salariés doivent être effectuées en vue de l'acquisition ou de la conservation d'un revenu imposable ; qu'ainsi la poursuite d'études supérieures revêtant le caractère de dépenses personnelles doit être exclue de toute déductibilité ; que la jurisprudence issue de la décision du Conseil d'Etat citée par les requérants n'est pas applicable en l'espèce, dès lors que Mme -PILLET a volontairement poursuivi sa formation initiale ; que les requérants ne sauraient invoquer une doctrine dans les prévisions de laquelle ils ne rentrent pas ;
Vu le mémoire, enregistré le 28 décembre 2004, présenté pour M. et Mme -PILLET, qui concluent aux mêmes fins que leur requête par les mêmes moyens ;
Vu le mémoire, enregistré le 7 janvier 2005, présenté par le directeur de contrôle fiscal Nord, qui conclut aux mêmes fins que son précédent mémoire par les mêmes moyens ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la note en délibéré, enregistrée le 15 juin 2005, présentée pour M. et Mme -PILLET ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 septembre 2005 à laquelle siégeaient Mme Helmholtz, président de chambre, Mme Signerin-Icre, président-assesseur et Mme Eliot, conseiller :
- le rapport de Mme Eliot, conseiller ;
- et les conclusions de M. Le Goff, commissaire du gouvernement ;
Sur les dépenses professionnelles de M. :
Considérant qu'aux termes de l'article 93 du code général des impôts, applicable aux bénéfices non commerciaux : « 1-Le bénéfice à retenir dans les bases de l'impôt sur le revenu est constitué par l'excédent de recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession.. » ;
Considérant, d'une part, qu'un même contribuable ne peut bénéficier de la déductibilité d'une même charge au titre de plusieurs années ; qu'il est constant que l'administration a admis la déduction des revenus de M. , au titre de l'année 1994, des dépenses professionnelles d'un montant de 112 234,88 francs correspondant à un chèque émis et envoyé par l'intéressé à son destinataire le 31 décembre 1994 ; que dès lors, c'est à bon droit que le Tribunal administratif de Lille a rejeté la demande de M. tendant à obtenir la déduction de la même charge au titre de l'année 1995 alors même que l'administration aurait commis une erreur sur l'année fiscale d'imputation ;
Considérant, d'autre part, que si M. demande, au titre de l'année 1997, la déduction de chèques émis le 31 décembre 1997, il n'établit pas que lesdits chèques auraient été remis ou portés au crédit du compte de leurs destinataires avant le 1er janvier 1998 ; que par suite, M. n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort, par le jugement attaqué, que le tribunal a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 1997 ;
Sur les dépenses de formation de Mme -PILLET :
En ce qui concerne la loi fiscale :
Considérant qu'aux termes de l'article 13 du code général des impôts « 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut... sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de conservation du revenu » ; qu'aux termes de l'article 83 du même code relatif à la détermination du revenu imposable des contribuables salariés : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant des montants bruts des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés... 3° les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales » ; qu'il résulte de ces dispositions que les salariés qui exposent des dépenses en vue d'acquérir un diplôme ou une qualification leur permettant soit d'améliorer leur situation au sein de la profession qu'ils exercent, soit d'obtenir un nouvel emploi dans un autre domaine d'activités professionnelles peuvent déduire le montant desdits frais de leur revenu global de l'année au cours de laquelle ceux-ci ont été exposés, cette déduction ne peut être effectuée qu'à proportion de la durée pendant laquelle les intéressés ont, au cours de l'année dont s'agit, eu la qualité de salarié ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction qu'à la suite de l'obtention de son diplôme d'Etat de docteur en médecine en décembre 1993 , Mme -PILLET a suivi une formation en 1995 et 1996 dans le but d'obtenir une capacité d'angiologue ; qu'il est constant qu'au cours de cette période, elle a effectué des vacations en qualité de médecin à l'hôpital St Philibert du 23 février au 19 mars 1996 ; que dans ces conditions, en application des dispositions susrappelées des articles
13-1 et 83-3 du code général des impôts, M. et Mme -PILLET ne sont fondés à demander la déduction de leur revenu imposable des frais d'études exposés par Mme -PILLET qu'à proportion de 25/ 365e de leur montant, correspondant à 4 300,89 francs (655,67 euros) ; qu'en revanche, en l'absence de précision sur la durée de travail effectué par Mme -PILLET au titre de l'année 1995, c'est à bon droit que les premiers juges ont rejeté la demande en décharge des requérants pour l'année considérée ;
En ce qui concerne l'interprétation administrative :
Considérant que les requérants ne peuvent utilement invoquer , sur le fondement de l'article L. 80A du livre des procédures fiscales, la documentation administrative de base, référencée
5 F-2541 n° 67 en date du 1er juillet 1993 et les réponses ministérielles à M. Y, député, du 4 juin 1976, à M. Z, député, du 23 novembre 1977, à M. A, député, du 3 décembre 1994 et à M. B, député, du 3 juin 1996, selon lesquelles le salarié privé d'emploi, ou à la recherche d'un emploi bénéficie de la déductibilité des dépenses engagées pour retrouver du travail ou suivre des stages professionnels et dans les prévisions desquelles Mme -PILLET n'entre pas, dès lors qu'il n'est pas établi que cette dernière, au cours des années d'imposition litigieuses, était à la recherche d'un emploi ;
Sur les conclusions tendant à l'application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, en application des dispositions susmentionnées, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. et Mme -PILLET ;
DÉCIDE :
Article 1er : La base d'imposition à l'impôt sur le revenu assignée à M. et Mme X... -PILLET au titre de l'année 1996 est réduite de la somme de six cent cinquante cinq euros et soixante sept centimes (655,67 euros).
Article 2 : M. et Mme X... -PILLET sont déchargés des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu de l'année 1996 correspondant à la réduction de base d'imposition définie à l'article 1er.
Article 3 : L'Etat versera à M. et Mme X... -PILLET la somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de M. et Mme X... -PILLET est rejeté.
Article 5 : Le jugement n° 00-5620 en date du 25 juin 2003 du Tribunal administratif de Lille est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 6 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme X... -PILLET et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Copie sera transmise au directeur de contrôle fiscal Nord.
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N°03DA00988
