Vu la requête et la pièce complémentaire, enregistrées les 15 et 28 janvier 2013, présentées pour M. B...D..., demeurant..., par Me E...;
M. D...demande à la cour ;
1°) d'annuler le jugement n° 1001186 du 13 novembre 2012 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre des années 2000 à 2004 ;
2°) de prononcer la décharge de ces impositions ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;
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Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de commerce ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 30 septembre 2014 :
- le rapport de Mme Marie-Thérèse Lacau, premier conseiller ;
- les conclusions de M. Guillaume de La Taille Lolainville, rapporteur public ;
1. Considérant qu'à l'issue de l'examen de la situation fiscale personnelle de M. D... et de la vérification de la comptabilité de son activité, l'administration fiscale a rehaussé son revenu imposable, d'une part, pour les années 2000 à 2004, selon la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L.73 2° du livre des procédures fiscales en l'absence de déclaration des bénéfices non commerciaux provenant de l'appréhension de fonds en provenance des sociétés Héli-Périgord, Prodiffu, Phomatel, Friteau et Enflo qu'elle a qualifiée d'activité occulte, d'autre part, pour les années 2002 à 2004, selon la procédure de taxation d'office prévue aux articles L.16 et L.69 du même livre, de revenus regardés comme étant d'origine indéterminée ; qu'elle a, en outre, imposé au titre des années 2002 à 2004, dans la catégorie des traitements et salaires, des versements opérés sur son compte par la société S.T.E.T.C., qui l'employait en qualité de comptable ; que M. D...fait appel du jugement du 13 novembre 2012 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales auxquels ces redressements ont donné lieu ;
Sur les bénéfices non commerciaux :
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions au titre des années 2000 et 2001 :
2. Considérant, d'une part, qu'aux termes de l'article L.168 du livre des procédures fiscales : " Les omissions totales ou partielles constatées dans l'assiette de l'impôt, les insuffisances, les inexactitudes ou les erreurs d'imposition peuvent être réparées par l'administration des impôts (...) dans les conditions et dans les délais prévus aux articles L. 169 à L. 189, sauf dispositions contraires du code général des impôts " ; qu'aux termes de l'article L.169 du même livre : " Pour l'impôt sur le revenu (...) le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. Par exception aux dispositions du premier alinéa, le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la sixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce " ; qu'en vertu de l'article L.189 du même livre, la prescription est interrompue par la notification d'une proposition de rectification ; que ces dispositions ont été rendues applicables en matière de contributions sociales par l'effet des articles 1600-0 C, 1600-0 G et 1600-0 F bis du code général des impôts ;
3. Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article 371 AI de l'annexe II au code général des impôts, dans sa rédaction applicable : " Les centres de formalités des entreprises reçoivent le dossier unique, mentionné à l'article 2 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle, comportant les déclarations relatives à leur création, aux modifications de leur situation ou à la cessation de leur activité, que les entreprises sont tenues de remettre aux administrations, personnes ou organismes mentionnés à l'article 1er de la même loi. Ils reçoivent en outre les notifications effectuées par les greffes des tribunaux de commerce ou des tribunaux de grande instance statuant commercialement, en application de l'article 4-1 du décret n° 84-406 du 30 mai 1984 modifié relatif au registre du commerce et des sociétés. Les centres transmettent aux administrations, personnes ou organismes concernés, les déclarations ainsi que les renseignements mentionnés au deuxième alinéa. " ; qu'aux termes du I de l'article 371 AJ alors applicable, de la même annexe : " 7. Les centres des impôts créent les centres compétents pour les personnes suivantes dès lors qu'elles ne relèvent pas des dispositions des 1 à 6 et qu'elles n'ont pas d'autres obligations déclaratives que statistiques et fiscales : (...) c) Les assujettis à l'impôt sur le revenu au titre des bénéfices non commerciaux ; (...) " ; qu'il résulte de ces dispositions que les contribuables percevant des revenus imposables au titre des bénéfices non commerciaux ne provenant pas de l'exercice d'une activité à titre de profession habituelle ne sont pas astreints à se faire connaître auprès d'un centre de formalités des entreprises, ainsi que le précise désormais l'article R.123-3 du code de commerce auquel renvoie l'article 371 AJ ;
4. Considérant qu'à l'appui de sa contestation des redressements opérés au titre des années 2000 et 2001 dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, M. D...soutient que "du fait de l'inexistence de l'activité occulte prétendument révélée, le service ne pouvait contourner les règles légales de prescription" et doit ainsi être regardé comme invoquant la prescription du droit de reprise de l'administration ; que si le ministre fait valoir que l'intéressé a exercé une activité occulte "d'appréhension de fonds sociaux", il ne précise pas quelle activité exercée à titre de profession habituelle au sens de l'article 371 AJ de l'annexe II au code général des impôts l'intéressé aurait été tenu de faire connaître à un centre de formalités des entreprises ; que les pièces versées au dossier ne permettent pas de définir cette activité "d'appréhension de fonds sociaux", laquelle ne peut, en l'état de l'instruction, être regardée comme relevant de l'exercice d'une activité à titre de profession habituelle ; que dans ces conditions, M.D..., qui, au demeurant, exerçait la profession de cadre administratif au sein des sociétés S.T.E.T.C., A2CE et S.T.C.A ayant leur siège à Bergerac, n'avait pas à se faire connaître d'un centre de formalités des entreprises ; que par suite, l'administration ne pouvait légalement faire usage, pour les années 2000 et 2001, du droit spécial de reprise prévu par les dispositions précitées du deuxième alinéa de l'article L.169 du livre des procédures fiscales en cas d'activité occulte ; qu'en vertu du premier alinéa du même article, son droit de reprise pouvait s'exercer respectivement, pour les années 2000 et 2001, jusqu'au 31 décembre 2003 et au 31 décembre 2004 ; que la prescription de ce droit était, en conséquence, acquise à la date du 13 juillet 2006 à laquelle ont été notifiés les redressements opérés au titre de ces années ;
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition pour les années 2002 à 2004 :
5. Considérant que si M. D...soutient que l'administration a obtenu des pièces comptables de la société S.T.E.T.C., dont il était salarié, "hors de tout cadre légal", il n'est pas sérieusement contesté qu'il a lui-même fourni ces pièces au vérificateur, à la demande de ce dernier ; que l'administration fiscale n'était pas tenue de faire usage de son droit de communication ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions au titre des années 2002 à 2004 :
6. Considérant qu'aux termes de l'article 12 du code général des impôts : " L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année " ; que l'article 92 du même code dispose : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (...) " ;
7. Considérant qu'en application de l'article L.193 du livre des procédures fiscales, il appartient au contribuable, régulièrement taxé d'office en application du 2° de l'article L.73 2° du même livre, d'apporter la preuve de l'exagération de ses bases d'imposition ;
8. Considérant que si le requérant soutient que les versements respectifs de 46 993,35 euros, 3 648,53 euros et 7 675,14 euros effectués en 2002, 2003 et 2004 par la société Heli Périgord correspondraient aux prêts personnels qui lui auraient été consentis par l'un des associés, il produit la reconnaissance de dette manuscrite qu'il a établie le 16 décembre 2004, dépourvue de toute authentification du prêteur, sans date certaine et, par suite, dépourvue de force probante, ainsi qu'une attestation de remboursement établie le 23 avril 2007 par M. C..., sans faire état d'aucun contrat de prêt ; que le bordereau de remise d'un chèque de 30 000 euros, non daté, n'est pas corroboré par les extraits de son compte bancaire ; qu'il n'apporte donc pas la preuve qui lui incombe de la réalité du prêt allégué ;
9. Considérant que les notes de frais portant des mentions manuscrites, les notes de restaurant et les tickets de péage non nominatifs versés au dossier ne suffisent pas à justifier que les versements respectifs de 1 714,99 euros, 775,55 euros et 206,44 euros effectués par la société Prodiffu en 2002, 2003 et 2004 correspondraient au remboursement de frais exposés "à titre amical" en faveur de cette société à l'occasion de foires aux vins ;
10. Considérant que si le requérant soutient que les deux versements d'un montant total de 14 200 euros effectués en 2002 par la SCI Enflo dont il était jusqu'en 2009 l'un des associés correspondent au remboursement d'une avance consentie pour la réalisation d'une transaction immobilière, il établit seulement avoir contracté un prêt de 20 000 euros en 2002, ce qui ne suffit pas à justifier de la réalité du prêt allégué ;
11. Considérant qu'en se bornant à soutenir qu'il n'a pas conservé la copie des justificatifs fournis au vérificateur, que le rattachement des sommes en cause à l'exercice d'une activité occulte révèle la méconnaissance des réalités économiques dans le secteur des petites et moyennes entreprises et qu'il y a lieu de faire une application mesurée de la loi fiscale, M. D... ne conteste pas sérieusement la réintégration dans ses bases d'imposition, d'une part, des montants de 762,25 euros et de 610 euros versés sur son compte en 2002 et en 2003 par la société Phomatel, d'autre part, du montant de 455,20 euros versé en 2004 par la société Friteau ;
Sur les revenus d'origine indéterminée :
En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition :
12. Considérant qu'aux termes de l'article L.16 du livre des procédures fiscales : " En vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu, l'administration peut demander au contribuable des éclaircissements. (...) Elle peut également lui demander des justifications lorsqu'elle a réuni des éléments permettant d'établir que le requérant peut avoir des revenus plus importants que ceux qu'il a déclarés (...) " ; qu'en vertu de l'article L.16 A du même livre, lorsque le contribuable a répondu de façon insuffisante aux demandes d'éclaircissements ou de justifications, l'administration lui adresse une mise en demeure d'avoir à compléter sa réponse en précisant les compléments de réponse qu'elle souhaite ; que l'article L.69 de ce livre prévoit la taxation d'office à l'impôt sur le revenu des contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications prévues à l'article L.16 ;
13. Considérant que les importantes discordances respectives de 110 685,50 euros, 66 662,45 euros et 145 581,50 euros constatées par l'administration fiscale entre le montant des crédits portés en 2002, 2003 et 2004 sur les comptes bancaires de M. D...et ses revenus déclarés au titre des mêmes années autorisaient le service à lui adresser une demande de justifications sur le fondement de l'article L.16 du livre des procédures fiscales, ainsi qu'il l'a fait par un courrier du 21 septembre 2005 ; qu'à concurrence des montants respectifs de 16 105,82 euros, 28 564,41 euros et 42 277,41 euros au titre des années 2002, 2003 et 2004, il a estimé que les éléments de réponse apportés le 18 décembre 2005 par le contribuable étaient insuffisants et l'a mis en demeure, le 29 mars 2006, sur le fondement de l'article L.16 A du livre des procédures fiscales, de compléter sa réponse, en lui indiquant les compléments de réponse qu'il attendait ; que le courrier de M. D...du 28 avril 2006, qui ne comportait aucun élément nouveau, était assimilable à un défaut de réponse justifiant la taxation d'office des montants litigieux dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée, en application de l'article L.69 du livre des procédures fiscales ;
14. Considérant qu'aucune imposition n'a été mise à la charge de M. D...dans la catégorie des revenus d'origine indéterminée au titre de l'année 2001 ; qu'aucun texte ou principe général ne faisait obstacle à ce que, dans le cadre du contrôle opéré au titre des années 2002 à 2004, le vérificateur demandât au contribuable de produire un extrait de ses comptes bancaires de l'année 2001 à l'effet d'établir la réalité du prêt qu'il prétendait avoir consenti à Mme C...et de justifier ainsi du caractère non imposable des versements respectifs de 5 793,10 euros, 6 372,41 euros et 6 372,41 euros effectués au cours des années 2002 à 2004 ; que, par suite, le moyen tiré de que l'administration a tenté de "contourner les règles de prescription" et entaché la procédure d'imposition d'une irrégularité substantielle doit être écarté ;
En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :
15. Considérant qu'en application de l'article L.193 du livre des procédures fiscales, il appartient au contribuable régulièrement taxé d'office en application de l'article L.69 du livre des procédures fiscales d'apporter la preuve que les sommes en cause ne constituent pas des revenus imposables ou se rattachent à une catégorie particulière de revenus dont les règles d'assiette conduisent à une imposition moindre que celle mise à sa charge par voie d'imposition d'office ;
16. Considérant, d'une part, que si, pour expliquer l'origine et la nature des versements respectifs de 5 793,10 euros, 6 372,41 euros et 6 372,41 euros effectués au cours des années 2002 à 2004 par Mme C...sur ses comptes bancaires, le requérant soutient qu'ils correspondraient aux remboursements du prêt de 303 320,98 francs qu'il lui avait consenti le 25 septembre 2001, remboursable par des versements mensuels d'octobre 2001 à juin 2008 et fait, en particulier, valoir que les trente-deux versements d'un montant identique de 579,31 euros constatés au cours des années en litige correspondent aux échéances de ce prêt, il produit une reconnaissance de dette établie le 25 septembre 2001, sans date certaine, ne fait état d'aucun contrat de prêt et, surtout, n'établit pas avoir versé la somme de 303 320,98 francs à Mme C...; qu'il ne peut se prévaloir de la présomption d'existence d'un prêt familial alors qu'il n'établit ni même n'allègue avoir des liens familiaux avec MmeC... ; que, d'autre part, s'il fait valoir que le versement de 24 000 euros effectué en 2004 par M. A...correspondrait au remboursement de l'avance qu'il lui avait consentie pour la réalisation d'une opération immobilière ultérieurement abandonnée, ces allégations ne sont assorties d'aucun autre justificatif qu'une attestation de M. A...établie le 10 janvier 2013 ; que M. D...n'apporte donc pas la preuve de la réalité des deux prêts allégués ;
17. Considérant que M. D...ne produit aucun justificatif, notamment l'attestation d'expertise médicale dont il se prévaut, de nature à établir que le chèque de 4 000 euros qu'il a encaissé le 18 juin 2003 sous l'intitulé IARD correspondrait à l'encaissement d'une indemnité versée par sa compagnie d'assurance à la suite d'une intervention chirurgicale ;
18. Considérant que si le contribuable a indiqué au vérificateur que compte tenu de la procédure de divorce dans laquelle il était engagé, il évitait de conserver des liquidités à son domicile pour éviter une saisie d'huissier, puis soutenu devant le juge de l'impôt que les espèces déposées provenaient de ses économies, ces allégations ne suffisent pas à justifier de l'origine des versements respectifs de 13 420 euros et 105 euros en espèces qu'il a effectués en 2003 et 2004 ;
19. Considérant que si le requérant soutient que les versements respectifs de 8 942,06 euros, 2 650 euros et 11 800 euros effectués en 2002, 2003 et 2004 par la société S.T.E.T.C. qui l'employait en qualité de comptable correspondraient à des remboursement de frais avancés pour son compte, il se borne à produire des extraits de la comptabilité et une attestation établie le 4 juillet 2005 par le président directeur général de la société sans justifier avoir exposé ces frais ;
Sur les traitements et salaires :
20. Considérant qu'aux termes de l'article 79 du code général des impôts : " Les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères concourent à la formation du revenu global servant de base à l'impôt sur le revenu (...) " ; qu'aux termes de l'article 81 du même code : " Sont affranchis de l'impôt : 1° Les allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet (...) " ; que les contribuables salariés qui entendent bénéficier de ces dispositions à raison des sommes versées par leur employeur doivent être en mesure de justifier que ces sommes ont couvert des frais qu'ils ont réellement exposés, ainsi que l'exigeaient leurs fonctions au sein de l'entreprise, dans l'intérêt de cette dernière ;
21. Considérant qu'en se bornant à produire des "fiches de dépenses" établies par la société S.T.E.T.C., des factures et billets de train non nominatifs et des ordres de virement des sommes de 405,59 euros et 156,92 euros établis les 11 et 21 juillet 2003, le requérant n'apporte pas la preuve de la nature d'allocations spéciales au sens de l'article 81 précité du code général des impôts des versements respectifs de 2 777 euros, 891 euros et 2.031 euros effectués par la société S.T.E.T.C. en 2002, 2003 et 2004, ni de l'utilisation de ces sommes pour couvrir des frais inhérents à sa fonction ; que, dès lors, il devait être assujetti à l'impôt sur le revenu à raison de cet élément de sa rémunération conformément à l'article 79 du même code ;
22. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. D...est seulement fondé à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 à raison des redressements opérés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ;
Sur l'application des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative :
23. Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat, sur le fondement de l'article L.761-1 du code de justice administrative, à verser la somme de 1 200 euros à M. D...;
D E C I D E :
Article 1er : Il est accordé à M. D...la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre des années 2000 et 2001 à raison des redressements opérés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux du 13 novembre 2012 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : L'Etat versera à M. D...la somme de 1 200 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté.
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No 13BX00128
