ARRÊT DE LA COUR (troisième chambre)
14 avril 2016 ( *1 )
«Renvoi préjudiciel — Liberté d’établissement — Article 49 TFUE — Réglementation d’un État membre imposant aux établissements de crédit l’obligation de communiquer à l’administration fiscale des informations relatives aux actifs de clients décédés, aux fins de la perception de l’impôt sur les successions — Application de cette réglementation aux succursales établies dans un autre État membre dans lequel le secret bancaire interdit, en principe, une telle communication»
Dans l’affaire C‑522/14,
ayant pour objet une demande de décision préjudicielle au titre de l’article 267 TFUE, introduite par le Bundesfinanzhof (Cour fédérale des finances, Allemagne), par décision du 1er octobre 2014, parvenue à la Cour le 19 novembre 2014, dans la procédure
Sparkasse Allgäu,
contre
Finanzamt Kempten,
LA COUR (troisième chambre),
composée de M. L. Bay Larsen, président de chambre, MM. D. Šváby, J. Malenovský, M. Safjan, et M. Vilaras (rapporteur), juges,
avocat général: M. M. Szpunar,
greffier: M. A. Calot Escobar,
vu la procédure écrite,
considérant les observations présentées:
— pour Sparkasse Allgäu, par Me W.- R. Bub, Rechtsanwalt,
— pour le Finanzamt Kempten, par M. L. Bachmann, en qualité d’agent,
— pour le gouvernement allemand, par MM. T. Henze et B. Beutler, en qualité d’agents,
— pour le gouvernement hellénique, par Mmes A. Dimitrakopoulou et A. Magrippi, en qualité d’agents,
— pour le gouvernement polonais, par M. B. Majczyna, en qualité d’agent,
— pour la Commission européenne, par MM. W. Mölls et M. Wasmeier, en qualité d’agents,
ayant entendu l’avocat général en ses conclusions à l’audience du 26 novembre 2015,
rend le présent
Arrêt
1 La demande de décision préjudicielle porte sur l’interprétation de l’article 49 TFUE.
2 Cette demande a été présentée dans le cadre d’un litige opposant Sparkasse Allgäu au Finanzamt Kempten (administration des finances de Kempten) au sujet du refus de cet établissement de crédit de déclarer à ladite administration des informations relatives aux comptes détenus auprès de sa succursale non indépendante établie en Autriche, par des personnes qui avaient, au moment de leur décès, leur résidence fiscale en Allemagne.
Le cadre juridique
Le droit de l’Union
La directive 2006/48/CE
3 L’article 23 de la directive 2006/48/CE du Parlement européen et du Conseil, du 14 juin 2006, concernant l’accès à l’activité des établissements de crédit et son exercice (JO L 177, p. 1), dispose:
«Les États membres prévoient que les activités dont la liste figure à l’annexe I peuvent être exercées sur leur territoire, selon les dispositions de l’article 25, de l’article 26, paragraphes 1 à 3, de l’article 28, paragraphes 1 et 2, et des articles 29 à 37, tant au moyen de l’établissement d’une succursale que par voie de prestation de services par tout établissement de crédit agréé et contrôlé par les autorités compétentes d’un autre État membre, sous réserve que ces activités soient
couvertes par l’agrément.»
4 Parmi les activités visées à l’annexe I de la directive 2006/48 figure, notamment, la «[r]éception de dépôts et d’autres fonds remboursables».
5 L’article 31 de ladite directive énonce:
«Les dispositions des articles 29 et 30 n’affectent pas le pouvoir de l’État membre d’accueil de prendre des mesures appropriées pour prévenir ou réprimer les actes sur son territoire qui sont contraires aux dispositions légales qu’il a arrêtées pour des raisons d’intérêt général. Ceci comporte la possibilité d’empêcher un établissement de crédit en infraction de commencer de nouvelles opérations sur son territoire.»
La directive 2011/16/UE
6 L’article 8, paragraphe 3 bis, de la directive 2011/16/UE du Conseil, du 15 février 2011, relative à la coopération administrative dans le domaine fiscal et abrogeant la directive 77/799/CEE (JO L 64, p. 1), telle que modifiée par la directive 2014/107/UE du Conseil, du 9 décembre 2014 (JO L 359, p. 1) (ci-après la «directive 2011/16»), dispose:
«Chaque État membre prend les mesures nécessaires pour que ses Institutions financières déclarantes soient tenues d’appliquer les règles en matière de déclaration et de diligence raisonnable énoncées dans les annexes I et II ainsi que pour garantir la mise en œuvre effective et le respect de ces règles conformément à l’annexe I, section IX.
Conformément aux règles applicables en matière de déclaration et de diligence raisonnable énoncées dans les annexes I et II, l’autorité compétente de chaque État membre communique à l’autorité compétente d’un autre État membre, dans le cadre de l’échange automatique et dans le délai fixé au paragraphe 6, point b), les informations suivantes se rapportant aux périodes d’imposition à compter du 1er janvier 2016 en ce qui concerne un Compte déclarable:
a) le nom, l’adresse, le ou les [numéro(s) d’identification fiscale (NIF)] et la date et le lieu de naissance (dans le cas d’une personne physique) de chaque Personne devant faire l’objet d’une déclaration qui est un Titulaire de ce compte et, dans le cas d’une Entité qui est Titulaire de ce compte et pour laquelle, après application des règles en matière de diligence raisonnable cohérentes avec les annexes, il apparaît qu’une ou plusieurs Personnes qui en détiennent le contrôle sont des Personnes
devant faire l’objet d’une déclaration, le nom, l’adresse et le ou les NIF de cette Entité ainsi que le nom, l’adresse et le ou les NIF et la date et le lieu de naissance de chacune de ces Personnes devant faire l’objet d’une déclaration;
b) le numéro de compte (ou son équivalent fonctionnel en l’absence de numéro de compte);
c) le nom et le numéro d’identification (éventuel) de l’Institution financière déclarante;
d) le solde ou la valeur portée sur le compte (y compris, dans le cas d’un Contrat d’assurance avec valeur de rachat ou d’un Contrat de rente, la Valeur de rachat) à la fin de l’année civile considérée ou d’une autre période de référence adéquate ou, si le compte a été clos au cours de l’année ou de la période en question, la clôture du compte;
[...]»
7 Aux termes de la section VIII, D, point 1, de l’annexe I de la directive 2011/16, l’expression «Compte déclarable» désigne, notamment, un compte financier qui est ouvert auprès d’une institution financière déclarante d’un État membre et détenu par une ou plusieurs personnes devant faire l’objet d’une déclaration, à condition d’être identifiées comme telles selon les procédures de diligence raisonnable énoncées aux sections II à VII de la même annexe.
Le droit allemand
8 Conformément à l’article 33, paragraphe 1, de la loi sur les droits de succession et de donation (Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz, ci-après l’«ErbStG»), toute personne qui a pour activité, à titre professionnel, le dépôt ou la gestion des actifs d’autrui est tenue de déclarer par écrit au centre des impôts en charge des droits de succession les actifs qui sont déposés auprès d’elle et les créances dirigées contre elle qui faisaient partie du patrimoine d’une personne décédée, au moment
du décès.
Le droit autrichien
9 En vertu de l’article 9, paragraphes 1 et 7, de la loi sur le secteur bancaire (Bankwesengesetz, ci-après le «BWG»), les succursales des établissements de crédit ayant leur siège dans d’autres États membres peuvent exercer une activité en Autriche, tout en étant tenues de respecter un certain nombre de dispositions du droit autrichien, au rang desquelles figure l’article 38 du BWG.
10 L’article 38 du BWG est libellé comme suit:
«1. Les instituts de crédit, leurs associés, les membres de leurs organes de direction, leurs salariés, de même que les personnes qui travaillent pour eux à un autre titre ne sont pas autorisés à dévoiler ou à utiliser les secrets qui leur ont été confiés ou auxquels ils ont eu accès exclusivement en raison des relations d’affaires qu’ils entretiennent avec des clients [...] (secret bancaire) [...].
2. L’obligation de garder le secret bancaire ne s’applique pas:
[...]
5) lorsque le client donne son accord exprès et écrit à la communication du secret;
[...]»
11 L’article 101 du BWG prévoit des sanctions pénales en cas de violation du secret bancaire.
Le litige au principal et la question préjudicielle
12 Sparkasse Allgäu est un établissement de crédit, au sens de la directive 2006/48, qui exerce ses activités en vertu d’un agrément délivré par les autorités allemandes. Cet établissement exploite, notamment, une succursale non indépendante en Autriche.
13 Le 25 septembre 2008, l’administration des finances de Kempten a demandé à Sparkasse Allgäu de lui fournir, pour la période ayant débuté le 1er janvier 2001, les informations visées à l’article 33 de l’ErbStG, en ce qui concerne les clients de sa succursale établie en Autriche, qui résidaient en Allemagne au moment de leur décès.
14 Sparkasse Allgäu a présenté une réclamation contre cette décision, laquelle a été rejetée, de même que l’a été son recours contentieux présenté en première instance. Dans ces conditions, la requérante au principal a introduit un recours en «Revision» devant le Bundesfinanzhof (Cour fédérale des finances).
15 La juridiction de renvoi s’interroge sur le point de savoir si l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG restreint la liberté d’établissement nonobstant le fait que l’obligation de déclaration prévue à cette disposition s’applique de la même façon à tous les établissements de crédit allemands. En effet, en raison de cette obligation, les établissements de crédit allemands seraient dissuadés d’exercer, par l’intermédiaire d’une succursale, des activités commerciales en Autriche. Toutefois, ladite
juridiction s’interroge également sur le point de savoir, d’une part, si une restriction à la liberté d’établissement peut aussi découler de l’effet combiné des dispositions du droit de l’État membre du siège de l’établissement de crédit, à savoir la République fédérale d’Allemagne, et de celles du droit de l’État membre dans lequel est située la succursale, à savoir la République d’Autriche, et, d’autre part, quel est l’État membre auquel une telle restriction doit être imputée.
16 C’est dans ce contexte que le Bundesfinanzhof (Cour fédérale des finances) a décidé de surseoir à statuer et de poser à la Cour la question préjudicielle suivante:
«La liberté d’établissement (article 49 TFUE, anciennement article 43 CE) fait‑elle obstacle à la réglementation d’un État membre qui prévoit, en cas de décès d’un résident, que l’obligation d’un institut de crédit ayant son siège sur le territoire national de déclarer au Finanzamt (administration des finances) en charge des droits de succession sur le territoire national porte également sur les actifs du de cujus qui sont déposés ou gérés dans une succursale non indépendante dudit institut de
crédit, située dans un autre État membre, lorsque ce dernier État membre ne connaît pas d’obligation de déclaration comparable et que les instituts de crédit y sont soumis à un secret bancaire protégé par des sanctions pénales?»
Sur la question préjudicielle
17 Par sa question, la juridiction de renvoi demande, en substance, si l’article 49 TFUE doit être interprété en ce sens qu’il s’oppose à une réglementation d’un État membre qui impose aux établissements de crédit ayant leur siège social dans cet État membre de déclarer aux autorités nationales les actifs déposés ou gérés auprès de leurs succursales non indépendantes établies dans un autre État membre, en cas de décès du propriétaire de ces actifs résidant dans le premier État membre, lorsque le
second État membre ne prévoit pas d’obligation de déclaration comparable et que les établissements de crédit y sont soumis à un secret bancaire protégé par des sanctions pénales.
18 À titre liminaire, il convient de rappeler que l’article 49 TFUE impose la suppression des restrictions à la liberté d’établissement. Conformément à cette disposition, cette liberté comporte, pour les ressortissants d’un État membre, l’accès, sur le territoire d’un autre État membre, aux activités non salariées et leur exercice ainsi que la constitution et la gestion d’entreprises dans les conditions définies par la législation de l’État d’établissement pour ses propres ressortissants. La
suppression des restrictions à la liberté d’établissement s’étend aux restrictions à la création d’agences, de succursales ou de filiales par les ressortissants d’un État membre établis sur le territoire d’un autre État membre (voir, notamment, arrêts Commission/France, 270/83, EU:C:1986:37, point 13; Royal Bank of Scotland, C‑311/97, EU:C:1999:216, point 22, et CLT-UFA, C‑253/03, EU:C:2006:129, point 13).
19 En vertu de l’article 54, second alinéa, TFUE, les personnes morales relevant du droit public, à l’exception de celles qui ne poursuivent pas de but lucratif, constituent, également, des sociétés auxquelles l’article 49 TFUE est applicable. Selon les indications fournies par la juridiction de renvoi, Sparkasse Allgäu est une personne morale relevant du droit public, à laquelle l’article 49 TFUE est applicable.
20 Il est de jurisprudence constante que, même si, selon leur libellé, les dispositions du traité FUE relatives à la liberté d’établissement visent à assurer le bénéfice du traitement national dans l’État membre d’accueil, elles s’opposent également à ce que l’État membre d’origine entrave l’établissement dans un autre État membre de l’un de ses ressortissants ou d’une société constituée en conformité avec sa législation (arrêt Verder LabTec, C‑657/13, EU:C:2015:331, point 33 et jurisprudence
citée).
21 Il y a lieu de rappeler, également, qu’il résulte de l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG que toute personne qui a pour activité, à titre professionnel, le dépôt ou la gestion des actifs d’autrui est tenue de déclarer, par écrit, au centre des impôts en charge des droits de succession, les actifs qui sont déposés auprès d’elle et les créances dirigées contre elle, qui faisaient partie du patrimoine d’une personne décédée, au moment du décès.
22 Il convient de constater que cette disposition est rédigée en des termes généraux et n’établit pas de distinction en fonction du lieu où s’exercent les activités de dépôt et de gestion d’actifs d’autrui qu’elle vise. Par conséquent, la requérante au principal, qui est une personne morale établie conformément au droit allemand et qui a son siège social en Allemagne, est soumise aux obligations découlant de cette disposition non seulement en ce qui concerne les comptes tenus par ses différentes
agences et succursales établies en Allemagne, mais également en ce qui concerne les comptes ouverts auprès de sa succursale non indépendante établie en Autriche.
23 La juridiction de renvoi s’interroge sur le point de savoir si l’activité d’un établissement de crédit allemand, qui a ouvert une succursale en Autriche, est rendue plus difficile en raison à la fois de l’obligation de transmission d’informations, prévue à l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG, et de l’obligation de respecter, en Autriche, le secret bancaire protégé par l’article 38, paragraphe 2, et l’article 101 du BWG. À cet égard, cette juridiction indique que, afin de se conformer à ces
deux obligations, un établissement de crédit se trouvant dans la situation de la requérante au principal est obligé de demander, conformément à l’article 38, paragraphe 2, point 5, du BWG, l’accord de ses clients pour une éventuelle transmission des informations les concernant aux autorités allemandes. L’exigence d’un tel accord pourrait avoir pour conséquence d’orienter, éventuellement, les clients potentiels de la succursale autrichienne d’un tel établissement de crédit vers les banques
autrichiennes ou vers les filiales autrichiennes des banques allemandes, dans la mesure où ni les unes ni les autres ne sont soumises à une obligation de transmission d’informations analogue.
24 S’il ne saurait, certes, être exclu que l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG soit de nature à dissuader les établissements de crédit établis en Allemagne d’ouvrir des succursales en Autriche, dans la mesure où le respect de cette obligation les placerait dans une situation désavantageuse en raison du simple fait qu’elles sont alors soumises à une obligation ne pesant pas sur les établissements de crédit établis dans ce dernier État membre, il ne saurait pour autant en être conclu que
l’existence de cette obligation est susceptible d’être qualifiée de restriction à la liberté d’établissement, au sens de l’article 49 TFUE.
25 À la lumière des indications fournies par la juridiction de renvoi, il convient, en effet, de constater que, dans des circonstances telles que celles de l’affaire au principal, les conséquences défavorables que pourrait entraîner une obligation telle que celle prévue à l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG découlent de l’exercice parallèle par deux États membres de leur compétence en matière, d’une part, de réglementation des obligations des banques et des autres établissements de crédit à
l’égard de leurs clients en ce qui concerne le respect du secret bancaire et, d’autre part, de contrôles fiscaux (voir, en ce sens, arrêts Kerckhaert et Morres, C‑513/04, EU:C:2006:713, point 20; Columbus Container Services, C‑298/05, EU:C:2007:754, point 43, et CIBA, C‑96/08, EU:C:2010:185, point 25).
26 En particulier, selon le droit allemand, le respect du secret bancaire ne saurait primer l’exigence consistant à assurer l’efficacité des contrôles fiscaux, si bien que l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG institue, dans les circonstances qu’il vise, une obligation de transmission d’informations aux autorités fiscales, sans l’accord du titulaire du compte concerné. En revanche, le droit autrichien a fait, à l’article 38 du BWG, le choix inverse, le secret bancaire devant, en principe, être
respecté à l’égard de tous, y compris les autorités fiscales.
27 Il est vrai qu’un accord bilatéral conclu entre les deux États membres concernés, tout comme des mesures prises au niveau de l’Union, telles que l’échange automatique et obligatoire d’informations prévu à l’article 8, paragraphe 3 bis, de la directive 2011/16, sont à même d’assurer une coopération administrative dans le domaine fiscal et de faciliter, ainsi, dans des circonstances telles que celles de l’affaire au principal, l’obtention par les autorités fiscales allemandes des informations
concernées par la mesure en cause au principal.
28 La juridiction de renvoi indique, toutefois, que, s’il existe un accord prévoyant l’échange d’informations en matière fiscale, conclu entre la République fédérale d’Allemagne et la République d’Autriche et entré en vigueur le 1er mars 2012, celui-ci n’est applicable qu’aux exercices ou aux périodes d’imposition postérieurs au 1er janvier 2011, lesquels ne sont pas concernés par la demande adressée par l’administration des finances de Kempten à Sparkasse Allgäu. De même, la directive 2011/16 n’a
été adoptée que postérieurement aux faits ayant donné lieu à l’affaire au principal.
29 Il convient donc de constater que, en l’état du droit de l’Union à la date des faits en cause dans l’affaire au principal et en l’absence de toute mesure d’harmonisation en matière d’échange d’informations pour les besoins des contrôles fiscaux, les États membres étaient libres d’imposer aux établissements de crédit nationaux une obligation telle que celle en cause au principal, en ce qui concerne leurs succursales opérant à l’étranger, visant à assurer l’efficacité des contrôles fiscaux, sous
réserve que les opérations réalisées au sein desdites succursales ne fassent pas l’objet d’un traitement discriminatoire par rapport aux opérations réalisées par leurs succursales nationales (voir, en ce sens, arrêt Columbus Container Services, C‑298/05, EU:C:2007:754, points 51 et 53, ainsi que ordonnance KBC Bank et Beleggen, Risicokapitaal, Beheer, C‑439/07 et C‑499/07, EU:C:2009:339, point 80).
30 Or, comme il a déjà été relevé au point 22 du présent arrêt, l’article 33, paragraphe 1, de l’ErbStG s’applique, selon ses termes, aux établissements de crédit ayant leur siège social en Allemagne, en ce qui concerne leurs opérations effectuées tant en Allemagne qu’à l’étranger.
31 Le seul fait qu’une obligation de déclaration, telle que celle en cause au principal, ne soit pas prévue par le droit autrichien ne saurait conduire à exclure que la République fédérale d’Allemagne puisse établir une telle obligation. Il ressort, en effet, de la jurisprudence de la Cour que la liberté d’établissement ne saurait être comprise en ce sens qu’un État membre soit obligé d’établir ses règles fiscales et, en particulier, une obligation de déclaration telle que celle en cause au
principal, en fonction de celles d’un autre État membre, afin de garantir, dans toutes les situations, que toute disparité découlant des réglementations nationales soit effacée (voir, en ce sens, arrêts Columbus Container Services, C‑298/05, EU:C:2007:754, point 51, et National Grid Indus, C‑371/10, EU:C:2011:785, point 62).
32 Eu égard à l’ensemble des considérations qui précèdent, il convient de répondre à la question posée que l’article 49 TFUE doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à une réglementation d’un État membre qui impose aux établissements de crédit ayant leur siège social dans cet État membre de déclarer aux autorités nationales les actifs déposés ou gérés auprès de leurs succursales non indépendantes établies dans un autre État membre, en cas de décès du propriétaire de ces actifs résidant
dans le premier État membre, lorsque le second État membre ne prévoit pas d’obligation de déclaration comparable et que les établissements de crédit y sont soumis à un secret bancaire protégé par des sanctions pénales.
Sur les dépens
33 La procédure revêtant, à l’égard des parties au principal, le caractère d’un incident soulevé devant la juridiction de renvoi, il appartient à celle-ci de statuer sur les dépens. Les frais exposés pour soumettre des observations à la Cour, autres que ceux desdites parties, ne peuvent faire l’objet d’un remboursement.
Par ces motifs, la Cour (troisième chambre) dit pour droit:
L’article 49 TFUE doit être interprété en ce sens qu’il ne s’oppose pas à une réglementation d’un État membre qui impose aux établissements de crédit ayant leur siège social dans cet État membre de déclarer aux autorités nationales les actifs déposés ou gérés auprès de leurs succursales non indépendantes établies dans un autre État membre, en cas de décès du propriétaire de ces actifs résidant dans le premier État membre, lorsque le second État membre ne prévoit pas d’obligation de déclaration
comparable et que les établissements de crédit y sont soumis à un secret bancaire protégé par des sanctions pénales.
Signatures
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( *1 ) Langue de procédure: l’allemand.
