Tribunal administratif Numéro 47314 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg ECLI :LU :TADM :2023 :47314 2e chambre Inscrit le 13 avril 2022 Audience publique extraordinaire du 20 juillet 2023 Recours formé par la société en commandite simple …, …, contre une décision du directeur de l’Institut national de la Statistique et des Etudes économiques en matière de droit financier (classification des activités d’une société selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne)
JUGEMENT
Vu la requête inscrite sous le numéro 47314 du rôle et déposée le 13 avril 2022 au greffe du tribunal administratif par Maître Mario Di Stefano, avocat à la Cour, inscrit au tableau de l’Ordre des avocats du barreau de Luxembourg, au nom de la société en commandite simple …, établie et ayant son siège social à L-…, représentée par son associé commandité actuellement en fonctions, inscrite au registre de commerce et des sociétés de Luxembourg sous le numéro …, tendant principalement à la réformation et subsidiairement à l’annulation de la décision du directeur de l’Institut national de la statistique et des études économiques du 25 janvier 2022 « refusant de faire droit à [sa] demande […] de reclasser ses activités sous le code 64.202 selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne (« NACE ») qui est celui réservé aux « Sociétés de participations financières -
Soparfi » et « refusant de retirer la décision en date du 3 mars 2021 [lui] ayant attribué le code NACE 64.309 relatif aux « Autres organismes de placement collectif n.c.a. » ;
Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 13 juillet 2022 ;
Vu le mémoire en réplique de Maître Mario Di Stefano déposé au greffe du tribunal administratif le 15 septembre 2022, au nom de la société en commandite simple …, préqualifiée ;
Vu les pièces versées en cause et notamment la décision déférée ;
Le juge-rapporteur entendu en son rapport, ainsi que Maître Alex Pham, en remplacement de Maître Mario Di Stefano, et Monsieur le délégué du gouvernement Jean-Paul Reiter en leurs plaidoiries respectives à l’audience publique du 22 mai 2023.
Il se dégage des explications non contestées de la société en commandite simple …, ci-
après désignée par « la société … », que le 22 février 2021 celle-ci prit connaissance du fait que l’Institut national de la statistique et des études économiques, ci-après désigné par « le STATEC », avait classé son activité économique selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne, désignée ci-après par « la NACE »,dans la rubrique portant le numéro 64.301 intitulée au « Fonds communs de placement (FCP) », suite à quoi elle s’adressa par courrier électronique du même jour au STATEC pour solliciter la reclassification de ses activités dans la rubrique portant le numéro 64.202 et intitulée « Sociétés de participations financières - Soparfi » laquelle serait conforme à son objet social ainsi qu’à son activité effective.
Par courrier électronique du 3 mars 2021, un agent du STATEC informa la société … que le code NACE portant le numéro 64.301 ne serait effectivement pas approprié, tout en l’informant que le STATEC avait reclassé son activité selon la NACE dans la rubrique portant le numéro 64.309 intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ».
Par courrier recommandé de son litismandataire du 30 novembre 2021, la société … s’adressa au directeur du STATEC afin de solliciter un réexamen de la classification du code NACE attribué à l’intéressée ainsi que l’attribution du code NACE portant le numéro 64.202 intitulé « Sociétés de participations financières - Soparfi ».
Par courrier du 25 janvier 2022, le directeur du STATEC s’adressa dans les termes suivants à la société … :
« J’accuse bonne réception de vos courriers et courriels concernant vos clients … (RCS …) et …, S.C.S. (…).
Après avoir examiné en détail les arguments justifiant selon vous un reclassement de vos clients dans la NACE 64.202, nous sommes au regret de devoir vous informer que nous disposons d’informations suffisamment complètes permettant de confirmer le classement de vos clients dans la NACE 64.309 (Autres organismes de placement collectif n.c.a.).
En effet, le code NACE est utilisé dans bon nombre de statistiques (e.a. classification par branche d’activité notamment), et le STATEC est tenu à scrupuleusement respecter les règles de classement. Le fait de détenir des immobilisations financières à l’actif du bilan ne suffit pas à être classé en SOPARFI, encore faut-il (entre autres) que la majorité des participations soient détenues à plus de 50%, et appartiennent à un groupe d’entreprises clairement défini. Or cela n’est pas le cas.
…, (RCS …) est un fonds d’investissement alternatif (FIA), non régulé, et … son fonds nourricier (feeder). D’ailleurs, les investissements du FIA (note 3 des comptes annuels) comportent aussi bien des investissements minoritaires très diversifiés en actions, que des investissements de type obligataire (prêts), mais également des instruments financiers dérivés (options sur taux de change etc.).
La note 1 des comptes annuels du FIA précise également :
- que le FIA luxembourgeois et son fonds nourricier sont gérés en parallèle avec un fonds enregistré aux Îles Cayman ;
- que l'Associé commandité (General Partner) a nommé …(depuis 30/04/2020: … Sàrl) comme GFIA/AIFM (gestionnaire de fonds d’investissement alternatif/alternative investment fund manager), enregistré auprès de la CSSF (Commission de surveillance du secteur financier) ;
2 - que la gestion effective des fonds est déléguée à …, avec comme sous-conseiller … et prestataire administratif … La NACE 64.309 (Autres organismes de placement collectif n.c.a.) est donc correctement appliquée aux deux sociétés concernées. Sachez que nous classons sous le même code NACE 64.309 tous les fonds qui n’ont pas la forme de SICAV, SICAF, SICAR ou FCP, qu’ils soient régulés ou non. En général, nous y regroupons également les fonds nourriciers (feeder) ainsi que toutes les unités qui s’apparentent de près ou de loin aux fonds quant à leur fonctionnement (politique d’investissement, gestion etc.) et la structure de leur bilan (caractéristique des immobilisations financières c.-à-d. type d'investissement etc.).
En espérant avoir pu vous donner toutes les explications nécessaires pour informer vos clients du bien-fondé de leur classement NACE, je vous prie d'agréer, Maître, l’expression de mes sentiments distingués. […] ».
Par requête déposée le 13 avril 2022 au greffe du tribunal administratif, la société … a fait introduire un recours en réformation, sinon en annulation contre la décision du directeur du STATEC du 25 janvier 2022 « refusant de faire droit à [sa] demande […] de reclasser ses activités sous le code 64.202 selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne (« NACE ») qui est celui réservé aux « Sociétés de participations financières - Soparfi » et « refusant de retirer la décision en date du 3 mars 2021 [lui] ayant attribué le code NACE 64.309 relatif aux « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ».
Quant à la recevabilité du recours De l’entendement du tribunal, le recours sous analyse tend à la réformation, sinon à l’annulation de la décision du directeur du STATEC du 25 janvier 2022 confirmant une décision, prise à une date inconnue par le STATEC, mais qui s’est matérialisée à travers un courrier électronique du 3 mars 2021, refusant de faire droit à la demande de la société … de la reclasser dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202 et intitulée « Sociétés d participations financières - Soparfi » et substituant au classement initial de ladite société dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.301 et intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », sa classification dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.309 et intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ».
Etant donné qu’aucune disposition légale ne prévoit de recours au fond en matière de classification des activités d’une société opérée par le STATEC selon la NACE, le tribunal n’est pas compétent pour connaître du recours principal en réformation.
Le recours subsidiaire en annulation est, quant à lui, recevable pour avoir été introduit dans les formes et délai de la loi, étant précisé qu’il a été jugé que la classification des activités économiques d’une société selon la NACE, effectué par le STATEC, constitue une décision administrative susceptible d’un recours contentieux, ladite décision étant plus particulièrement de nature à faire grief en ce que l’article 18 de la loi modifiée du 26 octobre 2010 portant réorganisation de la Chambre de commerce, ci-après désignée par « la loi du 26 octobre 2010 », permet à celle-ci de fixer le montant de la cotisation de certaines sociétés selon leur classement dans la NACE1, ce qui est précisément l’un des points litigieux en l’espèce.
1 Trib. adm., 13 mars 2014, n° 31963 du rôle, Pas. adm. 2022, V° Actes administratifs, n° 150.Quant au fond A l’appui de son recours et en fait, la société … expose tout d’abord les faits et rétroactes gisant à la base de la décision déférée.
Plus particulièrement, elle explique avoir été constituée le 7 avril 2016 et que son objet principal consisterait à (i) « investir collectivement tous les fonds qui lui sont disponibles dans le Fonds Maître au bénéfice des Associés ». Elle aurait acquis une participation dans une filiale, à savoir la société …, qu’elle détiendrait et mettrait en valeur, tout en renvoyant, pour ce qui est du détail complet à ses comptes annuels audités et clôturés au 31 décembre 2020.
Elle précise être un fonds d’investissement alternatif (« FIA ») au sens de la loi modifiée du 12 juillet 2013 relative aux gestionnaires de fonds d’investissement alternatifs, ci-après désignée par « la loi du 12 juillet 2013 ».
Après avoir relevé qu’elle aurait pour associé commandité la société à responsabilité limitée … qui détiendrait une « action GP » (« GP Share »), ce qui constituerait une participation insignifiante, en tout cas, inférieure à 5% des parts d’intérêt dans la société demanderesse, tandis qu’elle aurait pour associé commanditaire la société … GP, L.P., établie aux Îles Cayman, la société demanderesse précise que, depuis sa constitution, elle serait gérée par l’associé commandité prévisé, et ce, sans limitation dans la durée du mandat de gérant.
Elle continue en expliquant que le 13 juillet 2020, la Chambre de commerce aurait émis à son encontre un bulletin de cotisation d’un montant de … EUR au titre de l’année 2020.
Elle réitère ensuite les rétroactes ayant abouti à la décision du directeur du STATEC du 25 janvier 2022 tels que repris ci-dessus.
En droit, la société demanderesse conclut à l’annulation de la décision déférée au motif (i) qu’il existerait des éléments tangibles tendant à la reclassification de ses activités dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202 et intitulée « Société de participations financières - Soparfi », (ii) qu’il y aurait une violation de la loi dans la mesure où elle ne réaliserait aucun bénéfice commercial pouvant servir d’assiette à la cotisation annuelle de la Chambre de commerce et enfin (iii) qu’il y aurait eu une irrégularité au niveau du processus d’élaboration de la décision déférée et plus particulièrement une violation de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 relatif à la procédure à suivre par les administrations relevant de l’Etat et des communes, ci-après désigné par « le règlement grand-ducal du 8 juin 1979 ».
A titre liminaire, il y a lieu de rappeler qu’en présence de plusieurs moyens invoqués, le tribunal n’est pas lié par l’ordre dans lequel ils lui ont été soumis et il détient la faculté de les toiser suivant une bonne administration de la justice et l’effet utile s’en dégageant, l’examen de la légalité externe précédant celui de la légalité interne (i) Quant à la légalité externe de la décision déférée Moyens et arguments des parties La société demanderesse donne à considérer que ce serait de manière unilatérale et sans aucune justification que le STATEC aurait d’abord décidé de lui attribuer le code NACE 64.301, pour ensuite, et de manière tout aussi unilatérale et non justifiée, modifier ledit code.
La décision du 25 janvier 2022 en ce qu’elle refuserait de faire droit à sa demande de reclasser ses activités dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202 et partant de revenir sur la décision initiale unilatérale de classer ses activités sous la rubrique portant le numéro 64.309 serait dès lors indubitablement de nature à lui faire grief.
Elle fait, à cet égard, valoir qu’en agissant comme il l’a fait, et à défaut plus particulièrement de lui avoir notifié préalablement à la reclassification critiquée et par lettre recommandée les éléments de droit et de faits qui l’ont amené à décider de reclasser ses activités de la rubrique portant le numéro 64.301 dans celle portant le numéro 64.309, voire de lui avoir donné l’occasion de présenter ses observations, le STATEC n’aurait pas respecté les dispositions de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 lequel instaurerait une procédure contradictoire ayant pour but de protéger les droits de la défense de l’administré face à une administration étatique ou publique.
Ce constat s’imposerait d’autant plus qu’elle n’aurait jamais été informée de sa classification initiale dans la catégorie des « Fonds communs de placement (FCP) » sous la rubrique portant le numéro 64.301.
Elle estime encore que le fait même que le STATEC aurait dû reconnaître dans son courrier électronique du 3 mars 2021 que le code NACE 64.301 n’était pas approprié, de sorte à lui avoir substitué un autre code - tout aussi incorrect -, démontrerait à suffisance qu’il y aurait eu « cafouillage sinon confusion dans le processus de prise de décision » du STATEC, confusion qui aurait pu être évitée si la société demanderesse avait pu collaborer activement à l’élaboration des différentes décisions du STATEC et en particulier de celle actuellement litigieuse.
La société demanderesse insiste, à cet égard, encore sur le fait que la décision du STATEC lui aurait sévèrement porté grief dans la mesure où, en vertu de l’article 18 de la loi du 26 octobre 2010, la Chambre de commerce établirait ses cotisations en fonction du code NACE que le STATEC attribue à chacun de ses membres.
Du fait des requalifications successives impactant les codes NACE lui attribués, elle aurait subi une majoration significative du montant des cotisations dont elle devrait se libérer auprès de la Chambre de commerce.
Il devrait dès lors être admis que le processus d’élaboration ayant abouti à la prise de la décision du directeur du STATEC du 25 janvier 2022 aurait été gravement vicié, ce qui impliquerait son annulation.
Dans son mémoire en réponse, la partie étatique conclut au rejet de ce moyen en faisant valoir que la société demanderesse aurait été classée pour la première fois sous la rubrique « 64.301 Fonds communs de placement (FCP) » de la NACELUX Rév. 2, et ce, en date du 21 juin 2016, soit près d’une année après sa constitution. Ladite classification se serait basée sur les informations à disposition du STATEC, la partie étatique expliquant que la société n’aurait pas répondu à l’enquête sur les activités économiques menée par le STATEC et ce, malgré deux rappels envoyés par voie postale, en supplément du premier envoi.
Elle continue en expliquant que comme le STATEC aurait été contacté par courrier électronique le 22 février 2021 par un salarié de l’associé commandité de la société demanderesse sollicitant la reclassification de celle-ci sous le code NACE 64.202, il conviendrait d’admettre que la première reclassification aurait eu lieu sur demande initiée au nom de la société demanderesse. Comme il ne s’agirait dès lors pas d’une initiative prise par le STATEC, il ne serait pas non plus possible de conclure que les dispositions de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 auraient été violées.
Le délégué du gouvernement continue en expliquant que suite à l’analyse des comptes annuels de la société par les agents en charge du répertoire des entreprises, le STATEC aurait répondu par courrier électronique du 3 mars 2021 que le code NACE 64.202 n’était pas approprié et que la société demanderesse avait été reclassée sous le code NACE 64.309.
De ce fait, et du point de vue de la procédure administrative non contentieuse, il y aurait lieu de relever que là encore « les informations relatives à la procédure administrative [auraient] été respectées puisque la société requérante [aurait] fourni des informations », le délégué du gouvernement insistant sur le fait que la classification initiale de la société demanderesse aurait dû être établie par le STATEC en l’absence de réponse de cette dernière aux enquêtes menées à la suite de sa constitution.
Dans son mémoire en réplique, la société demanderesse maintient son moyen, en démentant plus particulièrement avoir eu la possibilité de s’expliquer quant à ses activités économiques dans le cadre d’une enquête qui aurait été menée à cette fin par le STATEC, tout en insistant sur le fait que si une telle possibilité lui avait été accordée, cela aurait probablement permis d’éviter « le cafouillage » dont elle ferait l’objet et les différentes classifications consécutives qui lui auraient été imposées.
Elle ajoute qu’en l’absence d’informations fournies par elle, il aurait été d’autant plus important que le STATEC respecte l’obligation d’information préalable et le principe du contradictoire en lui offrant une possibilité d’échanger et de dialoguer avant la prise d’une quelconque décision en relation avec sa classification.
Par ailleurs, même si son associé commandité avait effectivement adressé une demande de reclassification au STATEC, il n’en resterait pas moins que suite à cette demande, le STATEC aurait décidé de modifier d’office sa décision initiale de classification en lui attribuant un autre code que celui sollicité par elle.
Il y aurait dès lors lieu d’admettre que le STATEC n’aurait pas seulement rejeté sa demande de reclassification mais décidé de lui attribuer de manière discrétionnaire un autre code NACE sans lui laisser la possibilité de s’expliquer sur ce point et sans justifier d’une quelque manière que ce soit sa nouvelle décision.
Analyse du tribunal Concernant la question de la légalité externe de la décision déférée au regard des dispositions de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979, il convient de préciser qu’aux termes dudit article 9 :
« Sauf s’il y a péril en la demeure, l’autorité qui se propose de révoquer ou de modifier d’office pour l’avenir une décision ayant créé ou reconnu des droits à une partie, ou qui se propose de prendre une décision en dehors d´une initiative de la partie concernée, doit informer de son intention la partie concernée en lui communiquant les éléments de fait et de droit qui l´amènent à agir.
Cette communication se fait par lettre recommandée. Un délai d´au moins huit jours doit être accordé à la partie concernée pour présenter ses observations.
Lorsque la partie concernée le demande endéans le délai imparti, elle doit être entendue en personne.
L’obligation d´informer la partie concernée n’existe que pour autant que l’autorité compétente est à même de connaître son adresse. Les notifications sont valablement faites à l’adresse indiquée par la partie ou résultant de déclarations officielles. ».
Les deux hypothèses visées à l’article 9 alinéa 1er ont comme trait commun de concerner des actes administratifs individuels qui sont pris par une autorité administrative en dehors de toute intervention de l’administré concerné et à propos desquels il n’a, par conséquent, eu aucune occasion de faire valoir son point de vue et qui portent atteinte à une situation administrative valablement acquise2.
C’est dans le souci de sauvegarder les droits de la défense de l’administré et de lui permettre de participer à l’élaboration de la décision envisagée et d’éviter que des faits inexacts soient pris en compte par l’administration que l’article 9, précité, prévoit donc que, lorsque l’administration se propose de prendre une décision en dehors de toute initiative de l’administré, respectivement de révoquer ou de modifier d’office pour l’avenir une décision ayant reconnu ou créé des droits à une partie, elle doit lui permettre de faire valoir ses observations relatives à la décision envisagée.
Une décision qui ne respecte pas cette obligation est irrégulière3.
En l’espèce, il est constant en cause que le STATEC, après avoir initialement classé les activités de la société demanderesse dans la rubrique 64.301 et intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », a procédé à la reclassification des activités en question dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.309 et intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ». Il y a, à cet égard, lieu de relever que cette décision n’a pas été prise en dehors de toute intervention de la société demanderesse puisque c’est elle-même qui, après avoir pris connaissance de la classification initiale de ses activités, s’est adressée au STATEC par courrier électronique du 22 février 2021 pour marquer son désaccord avec celui-ci et demander à voir reclassées ses activités dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202 et intitulée « Sociétés de participations financières - Soparfi ». Le seul fait qu’en réponse à cette demande de reclassification, le STATEC n’a pas réservé une suite satisfaisante à celle-ci en la reclassant sous une autre rubrique que celle sollicitée ne change rien à ce constat. Au vu de ces considérations, aucune violation de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979, ni a fortiori un vice dans le processus ayant abouti à la décision du directeur du STATEC telle que déférée, ne sauraient être retenus et le moyen afférent est à rejeter.
2 Jean Olinger, La procédure administrative non contentieuse, p. 83.
3 En ce sens: Cour adm. 25 juin 2009, n° 25438C du rôle, Pas. adm. 2022, V° Procédure administrative non contentieuse, n° 217 et l’autre référence y citée.
(ii) Quant à la légalité interne de la décision déférée La société demanderesse fait en premier lieu valoir qu’il existerait des éléments tangibles en faveur de la reclassification de ses activités dans la NACE sous la rubrique 64.202.
Après avoir relevé que la loi du 26 octobre 2010 ne définirait pas la notion de « société détenant principalement des participations financières », elle s’empare de plusieurs jugements du tribunal administratif dans lesquels il a été retenu qu’à défaut d’une telle définition légale, il y aurait lieu de procéder à une appréciation in concreto du caractère de l’activité d’une société pour déterminer si elle correspond à cette notion et que cette appréciation devrait se faire en fonction du seul objet social de la société concernée. Or, en l’espèce, il y aurait lieu de constater que son objet social consisterait dans « l’investissement de tous les fonds qui lui sont disponibles dans le Fonds Maître ainsi que la détention et la gestion de cette participation ».
Elle estime que même dans l’hypothèse où elle exercerait encore d’autres activités à titre accessoire, cela n’altérerait en rien sa qualification en tant que « société détenant principalement des participations financières », telle que découlant de la jurisprudence en la matière.
Elle ajoute relever du bureau d’imposition Sociétés 6 de l’administration des Contributions directes lequel serait compétent pour les sociétés de participations financières en vertu du règlement grand-ducal du 21 décembre 2012 fixant la compétence des bureaux d’imposition de la section des personnes physiques, de la section des sociétés et de la section de la retenue d’impôt sur les traitements et salaires de l’administration des Contributions directes, ci-après désignée par « la loi du 21 décembre 2012 ».
La société demanderesse réfute ensuite l’affirmation du directeur suivant laquelle le fait de détenir des immobilisations financières à l’actif du bilan ne suffirait pas à être classée en Soparfi et qu’il faudrait, qui plus est, entre autres que la majorité des participations soient détenues à plus de 50% et qu’elles appartiennent à un groupe d’entreprises clairement défini, mais que tel ne serait pas son cas. Elle estime, en effet, qu’une telle exigence ne se dégagerait d’aucune disposition normative.
Au vu de la jurisprudence constante en la matière suivant laquelle il faudrait procéder à une appréciation in concreto du caractère de l’activité d’une société en fonction de son objet social, il y aurait, au contraire, lieu de conclure qu’au regard de son objet social et de l’activité effective qu’elle exercerait à titre principal, elle exerce bien une activité de participations financières.
En deuxième lieu, la société demanderesse fait valoir que sa classification par le STATEC dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.309 aurait, conformément au règlement de cotisation de la Chambre de commerce du 12 novembre 2010 fixant les modalités du calcul des cotisations annuelles à percevoir, ci-après désigné par « le règlement de cotisation », pour conséquence directe et indéniable son assujettissement aux cotisations dégressives de la Chambre de commerce calculées en fonction d’un taux proportionnel appliqué sur une assiette constituée par les bénéfices commerciaux tels que définis par la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu (« LIR »). Or, la société demanderesse est d’avis que les cotisations dégressives ne sauraient s’appliquer à elle faute pour elle de réaliser des bénéfices commerciaux.
Pour sous-tendre son moyen, elle s’appuie tout d’abord sur la circulaire du directeur de l’administration des Contributions directes LIR n°14/4 du 9 janvier 2015, ci-après désignée par « la circulaire n°14/4 », dont il se dégagerait que lorsqu’un FIA au sens de la loi du 12 juillet 2013 est constitué sous la forme d’une société en commandite simple ou d’une société en commandite spéciale, il serait réputé ne pas réaliser une activité commerciale au sens de l’article 14, numéro 1 LIR pour ne pas avoir d’objet commercial, mais un objet d’investissement.
Or, comme en l’espèce, il ne ferait aucun doute qu’elle-même serait un FIA selon les termes de la loi du 12 juillet 2013, son objet social ne pourrait pas être de nature commerciale.
A fortiori, elle ne pourrait en aucun cas être considérée comme exerçant une activité commerciale, ni comme réalisant un bénéfice commercial.
Afin d’éliminer tout doute pouvant subsister quant au caractère non commercial de son activité, la société demanderesse se réfère aux dispositions de l’article 16 de la loi du 26 octobre 2010, de même qu’à l’article 1er du règlement de cotisation, ainsi qu’à la définition du bénéfice commercial contenu à l’article 14 LIR, pour relever qu’il se dégagerait d’une lecture combinée de toutes ces dispositions que « l’assiette des cotisations annuelles à percevoir par la Chambre de Commerce s’entend[rait] du bénéfice commercial au sens de la loi concernant l’impôt sur le revenu » et que le bénéfice commercial servant d’assiette aux cotisations annuelles à percevoir par la Chambre de commerce serait défini selon l’article 14 LIR.
Ainsi sa classification dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.309 impliquerait qu’elle serait considérée comme ayant réalisé un bénéfice commercial qui servirait comme assiette de calcul aux cotisations de la Chambre de commerce. Or, en s’emparant des dispositions du paragraphe 11bis de la loi d’adaptation fiscale du 16 octobre 1934, telle que modifiée, appelée « Steueranpassungsgesetz », en abrégé « StAnpG », telles que reprises à l’article 175 LIR, elle insiste sur le fait qu’en tant que société en commandite simple, elle serait transparente fiscalement et que ses revenus ne seraient pas imposables dans son chef mais seulement au niveau de ses associés. A cela s’ajouterait qu’à l’analyse de sa déclaration pour l’établissement en commun des revenus d’entreprises collectives et de copropriétés pour l’année 2018, il apparaîtrait que la totalité des revenus qu’elle a réalisés, à savoir le montant de … EUR, avait été allouée à l’associé commanditaire situé aux Îles Cayman et donc pas à un contribuable résident luxembourgeois. L’ensemble des revenus en question ne serait dès lors pas imposable au Luxembourg.
Elle ajoute que même à admettre pour les besoins de la discussion que l’ensemble des revenus en question devaient être imposables selon les termes de l’article 14, numéro 1 LIR, ils n’en seraient pas pour autant à considérer comme des bénéfices commerciaux, faute pour elle d’exercer une activité commerciale au sens de la disposition légale en question. En effet, il devrait être constaté que, de par ses activités de détention et de gestion de participations, elle procèderait majoritairement à des transactions intra-groupes de sorte qu’il n’y aurait ni échange avec des tiers en dehors du groupe ni une quelconque volonté d’entrer en relation d’affaires avec un nombre indéterminé de personnes. Son activité, en ce qu’elle consisterait dans l’investissement collectif de tous les fonds qui sont à sa disposition dans le fonds maître, ainsi que dans la détention et la gestion de cette participation, ne relèverait pas d’une activité commerciale pour ne pas dépasser le cadre de la gestion du patrimoine privé.
Enfin, la société demanderesse donne à considérer que si en vertu de l’article 14, numéro 4 LIR, elle pourrait être considérée comme exerçant une activité commerciale si sonassocié commandité est une société de capitaux détenant au moins 5% de ses parts d’intérêts, tel ne serait pas le cas en l’espèce, puisque son associé commandité ne détiendrait qu’une participation infime et en tout cas inférieure à 5% de ses parts d’intérêts.
Pour toutes les raisons développées ci-avant, il y aurait lieu d’admettre que son activité ne pourrait pas être considérée comme étant de nature commerciale, de sorte que les revenus qu’elle a réalisés ne constitueraient pas non plus des bénéfices commerciaux au sens de l’article 14 LIR. A défaut de bénéfices commerciaux, il ne pourrait pas non plus y avoir d’assiette soumise à la cotisation annuelle requise par la Chambre de commerce, impliquant qu’elle-
même ne serait pas non plus assujettie à cette cotisation annuelle.
Dans son mémoire en réplique, la société demanderesse réitère en substance son argumentation telle que développée dans son recours.
La partie étatique conclut, quant à elle, au rejet du recours pour n’être fondé en aucun de ses moyens.
Analyse du tribunal Le désaccord des parties a trait à la question de savoir si la société demanderesse est à classer dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202, intitulée « Société de participations financières - Soparfi » et non pas, tel que cela est le cas, sous la rubrique 64.309 et intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ».
En l’espèce, la société demanderesse affirme être une société détenant principalement des participations financières et devant, de ce fait, être répertoriée comme « Société de participations financières - Soparfi » selon la NACE.
Pour sous-tendre son argumentation, elle s’appuie plus particulièrement sur l’article 18 de la loi du 26 juillet 2010, aux termes duquel « Il est loisible à la Chambre de Commerce de fixer dans son règlement de cotisation, par dérogation aux articles 16 et 17, des montants forfaitaires pour les sociétés qui détiennent principalement des participations financières et qui sont répertoriées comme telles selon la Nomenclature générale des activités économiques dans la Communauté européenne (NACE) dans sa version luxembourgeoise en vigueur au 1er janvier de l’année de perception. Cette disposition des montants forfaitaires ne concerne pas les bulletins de cotisation déjà émis avant l’entrée en vigueur de la présente loi. Les nouveaux bulletins de cotisation émis après l’entrée en vigueur de la présente loi en cas d’une modification d’un bénéfice commercial par l’Administration des Contributions Directes et concernant les années de perceptions pour lesquelles la Chambre de Commerce a déjà émis les bulletins de cotisation d’après l’ancien mode de calcul ne sont pas non plus concernés par cette disposition des montants forfaitaires. Toutefois, ces forfaits ne peuvent dépasser, par an, 3.000 euros. Ce montant peut être adapté périodiquement par voie de règlement grand-ducal.
Les données nécessaires à la détermination de l’activité économique aux fins de l’alinéa précédent sont fournies par le Service Central de la Statistique et des Etudes Economiques à la Chambre de Commerce. ».
S’il est vrai qu’en l’absence de définition légale dans cette loi de la notion de « société détenant principalement des participations financières », le tribunal administratif a retenu, notamment dans le jugement 27 février 2014, inscrit sous le numéro 31705 du rôle, invoquéentre autres par la société demanderesse, qu’il y avait lieu d’apprécier si une société correspond à cette notion au regard de son objet social, étant donné que l’objet indiqué par une société dans ses statuts renseigne de manière abstraite sur le genre d’activités qu’elle a décidé d’exercer, ainsi que, le cas échéant, sur l’ordre de priorité accordé aux activités exercées, dans l’hypothèse d’une société exerçant des activités à titre principal et d’autres, à titre accessoire, force est de constater que le litige dont est saisi le tribunal en l’espèce ne concerne pas directement la question de savoir si la société constitue une « société détenant principalement des participations financières » au sens de l’article 18 de la loi du 26 juillet 2010, mais si le STATEC a valablement pu la classer selon la NACE dans la rubrique portant le numéro 64.309 intitulée « Autres organismes de placement collectif » et non pas dans la rubrique « Société de participations financières », de sorte que les conclusions se dégageant du jugement du 27 février 2014 ne sont pas transposables telles quelles au cas d’espèce.
Dans la mesure toutefois où il n’est pas contesté que la classification des entreprises selon la NACE est une obligation communautaire pour les pays membres de l’Union européenne, ni que la responsabilité de cette classification au Luxembourg a été attribuée au STATEC, et que, par ailleurs, l’article 6, paragraphe 2 du règlement grand-ducal du 21 décembre 1987 fixant les modalités d’application de la loi du 30 mars 1979 organisant l’identification numérique des personnes physiques et morales précise que : « La nature de l’activité principale d’une personne sera déterminée par le STATEC et communiquée endéans un délai de trente jours au centre informatique de l’Etat », la question centrale et décisive au regard du recours sous analyse reste néanmoins celle de savoir si, au fond, la société demanderesse aurait dû ou non être considérée par le STATEC comme ayant pour activité principale la prise de participations financières dans d’autres sociétés et classée en conséquence dans la NACE sous la rubrique 64.202 et intitulée « Société de participations financières -
Soparfi ».
Or, comme c’est l’objet social d’une société, rendu public selon les dispositions légales applicables, qui renseigne tant les associés que les tiers sur ses activités projetées et autorisées, les activités d’une société sont à qualifier en premier lieu et principalement par référence à celui-ci tel qu’il est libellé dans ses statuts, même si en termes de classification des activités économiques au niveau de la NACE, il est vrai que la réalité des choses n’est pas totalement indifférente. Il convient néanmoins essentiellement d’y avoir égard dans une approche de contrôle et de surveillance, notamment en vue de la sanction d’une situation de fraude, étant donné qu’une réalité contraire patente doit alors nécessairement l’emporter sur un simulacre une fois découvert, mais une société ne saurait utilement opposer à l’encontre de sa classification le fait que ses activités concrètes ne sont pas celles énoncées dans ses statuts et il lui incombe alors d’adapter ces derniers à la réalité des choses4.
En l’espèce, le tribunal relève que suivant les termes de son contrat social, tel que versé en cause en pièce 3, l’objet social de la société demanderesse est libellé comme suit :
« L’objet principal de la Société consiste à investir collectivement tous les fonds qui lui sont disponibles dans le Fonds Maître au bénéfice des Associés. ».
Au regard de cette description statutaire, il apparaît que l’activité principale de la société demanderesse consiste non pas dans la détention pure et simple de participations financières 4 Cour adm., 9 juin 2022, n° 47072C du rôle, disponible sous www.jurad.etat.lu. dans d’autres entreprises, mais dans l’investissement des fonds à sa disposition dans le fonds maître, à savoir la société ….
Tant le directeur dans sa décision que la partie étatique dans son mémoire en réponse ont, par ailleurs, expliqué que le code NACE 64.309 attribué à la société demanderesse comportait tous les fonds d’investissement régulés ou non et les sociétés qui s’y apparentent et qui n’ont pas la forme juridique de SICAV, SICAF, SICAR ou FCP, de sorte à contenir les FIA, de même que leurs fonds nourriciers et toutes les entités s’apparentant de près ou de loin aux fonds quant à leur fonctionnement, notamment en termes de politique d’investissement et de gestion, et quant à la structure de leur bilan, le délégué du gouvernement ayant précisé que ces fonds ou entités similaires à ceux-ci seraient majoritairement constitués sous forme de sociétés en commandite simple. En ce qui concerne justement le fonctionnement de la société demanderesse, dont il n’est pas contesté qu’elle est le fonds nourricier d’un FIA non régulé, à savoir la société …, il se dégage de la décision du directeur déférée au tribunal, ainsi que des explications de la partie étatique et de la note 1 des comptes annuels du FIA que (i) celui-ci et son fonds nourricier, la société demanderesse, sont gérés en parallèle avec un fonds enregistré aux Îles Cayman, (ii) l’associé commandité a nommé la société …, actuellement la société …, comme gestionnaire de fonds d’investissement alternatif enregistré auprès de la Commission de surveillance du secteur financier et (iii) la gestion effective des fonds est déléguée à la société …, avec comme sous-conseiller la société …, … et prestataire administratif de la société …. Pour toutes ces raisons, le directeur du STATEC a estimé que la société demanderesse ne pouvait être classée en « Sociétés de participations financières - Soparfi » et que le code 64.309 et intitulé « Autres organismes de placement collectif » lui était correctement appliqué.
Il y a, à cet égard, lieu de rappeler qu’un acte administratif fait a priori foi d’après le contenu qu’il revêt et qu’il appartient à l’administré d’établir que ce contenu est contraire à la réalité en fait, sinon à telle règle de droit applicable5, étant relevé qu’il n’appartient pas au tribunal de suppléer à la carence de la partie demanderesse à cet égard.
Or, dans la mesure où, tel que relevé ci-avant, il ne se dégage pas de l’objet social de la société demanderesse que l’activité principale de celle-ci consisterait dans la détention pure et simple de participations financières dans d’autres entreprises et en l’absence de prise de position par rapport aux raisons mises en avant par le STATEC pour justifier sa classification dans la NACE sous la rubrique « Autres organismes de placement collectif », la seule affirmation non autrement sous-tendue de celle-ci que son activité principale effective consisterait bien dans la prise de participations financières, respectivement le simple renvoi sans autres explications à ses comptes annuels audités et clôturés au 31 décembre 2020, ne sont pas de nature à remettre en cause sa classification dans la NACE sous la rubrique 64.309.
C’est encore en vain que la société demanderesse tente de tirer profit du fait qu’elle relève du bureau d’imposition Luxembourg Sociétés 6 de l’administration des Contributions directes qui serait prétendument compétent pour les sociétés de participations financières alors qu’il se dégage de l’article 2 du règlement grand-ducal du 21 décembre 2012 que le bureau en question est compétent « pour les sociétés financières résidentes et non résidentes » et donc également pour les fonds d’investissement qui sont, en effet, des sociétés financières ayant pour but d’investir du capital dans des projets d’entreprise.
5 Cour adm. 11 janvier 2007, n° 21679C du rôle, Pas. adm. 2022, V° Actes administratifs, n° 157 et les autres références y citées.Il suit des considérations qui précèdent que le tribunal ne saurait remettre en cause la légalité de la décision du STATEC de ne pas classer la société demanderesse dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202 mais dans celle portant le numéro 64.309 et intitulée « Autres organismes de placement collectif » ni a fortiori la décision du directeur du 25 janvier 2022 de maintenir cette classification.
Cette conclusion n’est pas ébranlée par l’argumentation de la société demanderesse suivant laquelle elle ne réaliserait aucun bénéfice commercial pouvant servir d’assiette à la cotisation annuelle de la Chambre de commerce, cette argumentation étant, en effet, eu égard aux développements qui précèdent, sans aucune pertinence par rapport à sa classification par le STATEC dans une catégorie déterminée de la NACE.
Au vu des considérations qui précèdent et à défaut d’autres moyens, le recours sous analyse est à rejeter pour ne pas être fondé.
S’agissant de la demande en allocation d’une indemnité de procédure d’un montant de 5.000 EUR formulée par la société demanderesse sur le fondement de l’article 33 de la loi modifiée du 21 juin 1999 portant règlement de procédure devant les juridictions administratives, celle-ci est à rejeter dans la mesure où il n’est pas justifié à suffisance en quoi il serait inéquitable de laisser à sa charge les frais non compris dans les dépens.
Par ces motifs, le tribunal administratif, deuxième chambre, statuant contradictoirement ;
se déclare incompétent pour connaître du recours principal en réformation ;
reçoit le recours subsidiaire en annulation en la forme ;
au fond, le déclare non justifié, partant en déboute ;
déboute la société demanderesse de sa demande tendant à l’octroi d’une indemnité de procédure de 5.000 EUR ;
condamne la société demanderesse aux frais et dépens.
Ainsi jugé par :
Alexandra Castegnaro, vice-président, Annemarie Theis, juge, Caroline Weyland, attaché de justice délégué, et lu à l’audience publique extraordinaire du 20 juillet 2023 par le vice-président, en présence du greffier Marc Warken.
s.Marc Warken s.Alexandra Castegnaro Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 20 juillet 2023 Le greffier du tribunal administratif 13
