Tribunal administratif Numéro 45929 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg ECLI:LU:TADM:2023:45929 3e chambre Inscrit le 22 avril 2021 Audience publique du 28 mars 2023 Recours formé par Monsieur …, … (Belgique), contre une décision du directeur de l’administration des Contributions directes en matière d’appel en garantie
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JUGEMENT
Vu la requête inscrite sous le numéro 45929 du rôle et déposée le 22 avril 2021 au greffe du tribunal administratif par Maître Amélie BAGNES, avocat à la Cour, inscrite au tableau de l’Ordre des avocats à Luxembourg, au nom de Monsieur …, demeurant à B-…, tendant à la réformation, sinon à l’annulation d’une décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 26 janvier 2021, répertoriée sous le numéro … du rôle, portant rejet de sa réclamation introduite le 17 novembre 2020 contre un bulletin d’appel en garantie émis à son encontre le 18 août 2020 ;
Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 15 septembre 2021 ;
Vu le mémoire en réplique de Maître Amélie BAGNES déposé au greffe du tribunal administratif en date du 15 octobre 2021 pour le compte de Monsieur …, préqualifié ;
Vu les pièces versées en cause et notamment la décision déférée ;
Le juge-rapporteur entendu en son rapport, ainsi que Maître Camille PEUVREL, en remplacement de Maître Amélie BAGNES, et Monsieur le délégué du gouvernement Steve COLLART en leurs plaidoiries respectives à l’audience publique du 24 janvier 2023.
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En date 18 août 2020, le bureau d’imposition …, ci-après désigné par le « bureau d’imposition », émit un bulletin d’appel en garantie (« Haftungsbescheid ») sur le fondement du paragraphe 118 de la loi générale des impôts du 22 mai 1931, telle que modifiée, appelée « Abgabenordnung », en abrégée « AO » à l’égard de Monsieur … en sa qualité d’administrateur-délégué de la société anonyme … SA, ci-après désignée par la « société … », ledit bulletin déclarant Monsieur … codébiteur solidaire d’un montant de … euros dont … euros en principal et … euros au titre des intérêts de retard, au titre de l’impôt sur les traitements et salaires qui aurait dû être retenu et continué à l’administration des Contributions directes, ci-après désignée par l’« administration », par ladite société pour les années d’imposition 2018 et 2019.
Ledit bulletin est libellé comme suit :
1« Il est dû à l’Etat du Grand-Duché de Luxembourg par la société … S.A., immatriculée sous le numéro fiscal …, à titre de l’impôt sur les traitements et salaires :
Année 2018 … principal … intérêts Année 2019 … principal … intérêts Il résulte de la publication au Registre de Commerce et des Sociétés numéro … du ….2013 que vous avez été nommé administrateur-délégué de la société … S.A. à l’assemblée générale du ….2013. En cette qualité vous avez disposé du pouvoir d’engager l’entreprise sous votre signature à partir de cette date.
En votre qualité d’administrateur-délégué vous étiez en charge de la gestion journalière pour les années 2018 et 2019. Durant cette période, l’impôt sur les traitements et salaires d’une somme de … € est restée en souffrance.
En vertu de l’article 136 alinéa 4 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, l’employeur est tenu de retenir et de verser l’impôt qui est dû sur les traitements et salaires de son personnel. Dans le cas d’une société, cette obligation incombant aux employeurs est transmise aux représentants de celle-ci, conformément au § 103 AO.
Aux termes du § 103 AO vous étiez, en tant qu’administrateur-délégué personnellement tenu, à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société, dont notamment le paiement des impôts dus par la société à l’aide des fonds administrés.
Conformément au § 106 AO, il vous incombait de prélever sur les fonds administrés les fonds nécessaires pour acquitter les impôts nés avant la disparition de la société … S.A. et d’assurer leur paiement.
Durant la période du 01.01.2018 au 11.12.2019, il vous appartenait de retenir, de déclarer et de payer la retenue ; or, durant cette période, la retenue d’impôt dû sur les traitements et salaires n’a pas été payée.
Cette omission de payer les sommes dues à titre de retenue d’impôt est à qualifier d’inexécution fautive de vos obligations en tant que représentant de la … S.A. (CA du 6 mai 2003 no 15989C).
Suite à votre comportement fautif, le receveur de l’Administration des contributions directes n’a pas perçu les retenues d’impôt d’un montant de ….- € qui se compose comme suit:.
Année 2018 … principal … intérêts Année 2019 … principal … intérêts Il y a lieu de relever qu’en vertu du § 110 AO, votre responsabilité pour les actes accomplis pendant la période de vos fonctions survit à l’extinction de votre pouvoir de représentation.
2Sur base des éléments qui précèdent, votre responsabilité personnelle se trouve engagée en application du § 109 AO et vous êtes co-débiteur solidaire des retenues d’impôt qui auraient dû être effectuées par la société … S.A. sur les traitements et salaires de son personnel.
En tant que co-débiteur solidaire vous êtes invité à payer sans délai le montant de …,-
euros, sans préjudice des intérêts de retards ultérieurs, à Monsieur le receveur de l’Administration des contributions directes à … […] ».
Par courrier recommandé de son mandataire daté du 16 novembre 2020, réceptionné le lendemain, Monsieur … introduisit une réclamation auprès du directeur de l’administration, ci-après désigné par le « directeur », contre le prédit bulletin d’appel en garantie émis le 18 août 2020.
Par décision du 26 janvier 2021, répertoriée sous le numéro du rôle …, le directeur reçut la réclamation de Monsieur … en la forme mais la rejeta comme non fondée dans les termes suivants :
« […] Vu la requête introduite le 17 novembre 2020 par Me Amélie Bagnès, au nom du sieur …, demeurant à B-…, pour réclamer contre le bulletin d’appel en garantie émis en vertu du § 118 de la loi générale des impôts (AO) par le bureau d’imposition … en date du 18 août 2020 ;
Vu le dossier fiscal ;
Vu le § 119, alinéa 1er AO, ensemble les §§ 228 et 301 AO ;
Considérant que la réclamation a été introduite par qui de droit (§ 238 AO) dans les forme (§ 249 AO) et délai (§ 245 AO) de la loi, qu’elle est partant recevable ;
Considérant que le bulletin attaqué a déclaré le réclamant codébiteur solidaire de l’impôt sur les traitements et salaires des années 2018 et 2019, y compris les intérêts accumulés depuis lors, au motif qu’il aurait en sa qualité de représentant légal de la société anonyme …, en faillite, commis une faute en ne veillant pas à ce que soient payées au receveur des Contributions, sur les fonds administrés, les sommes qui ont été retenues ou qui auraient dû être retenues à titre d’impôt sur les salaires, et dont la société était (et est toujours) redevable ;
Considérant, à titre liminaire tout comme en matière de principe, que le représentant d’une personne morale est responsable du paiement des dettes d’impôt de la personne morale qu’il représente dans les conditions prévues aux §§ 103 et 109 AO ; qu’aux termes du § 103 AO il est tenu de remplir les obligations fiscales incombant à la société, notamment de remettre les déclarations fiscales dans les délais légaux et de payer sur les fonds qu’il gère les impôts dont la société est redevable (CE du 20 octobre 1981, n° 6902);
Considérant dès lors que dans la mesure où le représentant, par l’inexécution fautive de ces obligations, a empêché la perception de l’impôt légalement dû, il est, en principe, constitué codébiteur solidaire des arriérés d’impôt de la société, conformément au § 109 AO ; que la responsabilité du représentant est à qualifier de fautive du moment que les 3impôts échus, même avant son entrée en fonction, ne sont pas payés sur les fonds disponibles de la société à l’administration ;
Considérant qu’il s’avère nécessaire dans ce contexte de mettre en exergue qu’en matière de responsabilité du fait personnel (article 1382 du code civil), l’auteur du dommage ne peut pas s’exonérer en invoquant une prétendue faute d’un tiers, lequel n’entrera en ligne de compte qu’au stade du recours entre les coresponsables ; que le représentant responsable sur le fondement du § 109 AO ne peut s’opposer à une poursuite au motif qu’elle n’a pas été engagée contre un autre, quod non en l’espèce, étant donné que deux autres bulletins d’appel en garantie ont été émis à l’encontre de la dame … et du sieur … ;
Considérant, matériellement, qu’en vertu de l’article 136, alinéa 4 de la loi concernant l’impôt sur le revenu (L.I.R.) l’employeur est tenu de retenir, de déclarer et de verser l’impôt qui est dû sur les traitements et salaires de son personnel ; que dans le cas d’une société, cette obligation incombant aux employeurs est transmise à celui qui a le pouvoir de représenter la société à l’égard des tiers (§ 103 AO) ; que la responsabilité de l’administrateur, voire du gérant, selon le cas, est à qualifier de fautive du moment que des paiements de salaires sont effectués sans retenue d’impôt et sans continuation des montants à retenir à l’administration (Cour administrative du 6 mai 2003, n° 15989C du rôle) ; qu’il en est de même en ce qui concerne les retenues échues avant son entrée en fonction, si, par sa faute, elles ne sont pas payées sur les fonds disponibles de la société ;
Considérant que sous l’empire du § 118 AO la poursuite du tiers responsable, à la différence de l’imposition du contribuable, est toujours discrétionnaire et exige de ce fait et en vertu du § 2 de la loi d’adaptation fiscale (StAnpG) une appréciation effective et explicite des circonstances qui justifient la décision en raison et en équité (BFH du 19 février 1965 StRK §44 EStG R.13 ; jurisprudence constante pour RTS, notamment BFH du 24 novembre 1961, BStBl. 1962.37 ; 3 février 1981, BStBl. 1981 II 493 ; cf Becker-Riewald-Koch § 2 StAnpG Anm. 5 Abs. 3) ; que l’exercice de ce pouvoir discrétionnaire implique une motivation quant au principe même de la mise en œuvre de la responsabilité d’un ou de plusieurs représentants, quant à la désignation du représentant dont la responsabilité est engagée et quant au quantum de sa responsabilité ;
Considérant qu’un manquement à une obligation fiscale découlant du § 103 AO dans le chef du représentant (« Vertreter ») d’une société n’est pas suffisant pour engager sa responsabilité en application du § 109, alinéa 1er AO et pour voir émettre à son encontre un bulletin d’appel en garantie, le législateur ayant posé à cet égard l’exigence supplémentaire d’une inexécution fautive - « schuldhafte Verletzung » - des obligations du représentant de la société envers le fisc (Cour administrative du 22 février 2000, n° 11694C du rôle) ;
Considérant que la responsabilité du représentant est cependant à qualifier de fautive du moment qu’il n’accomplit pas ses obligations fiscales, dont notamment celle de veiller à ce que les impôts dus soient payés, même ceux datant d’avant son entrée en fonction, à l’aide des fonds administrés ; que cette dernière prémisse l’emporte, le cas échéant, ainsi de plein droit sur la situation telle qu’elle s’est présentée durant les années antérieures ;
Considérant dans ce contexte, et notamment d’après une jurisprudence constante, que le paiement de salaires sans retenue d’impôt et sans continuation des montants à retenir à l’administration des contributions directes est à qualifier de fautif per se (Cour 4administrative du 6 mai 2003, n° 15989C du rôle ; Cour administrative du 6 janvier 2011, n° 27126C du rôle; Tribunal administratif du 15 janvier 2009, n° 24145 du rôle) ;
Considérant encore qu’en ce qui concerne la notion de l’inexécution fautive, à savoir de la « schuldhafte Verletzung seiner steuerlichen Pflichten durch den Vertreter des Steuerpflichtigen » au sens du § 109, alinéa 1er AO, que la Cour administrative a consigné que:
1) « Dans la mesure où il n’est pas contesté que les bilans pour les années litigieuses n’ont pas été déposés dans les délais au RCS et que les déclarations fiscales n’ont pas non plus été déposées, ce qui a contraint le bureau d’imposition à procéder par la voie de la taxation d’office pour les années 2008 à 2010 et par la fixation d’avances pour les années 2012 à 2014, le bureau d’imposition a en principe valablement pu retenir une inexécution fautive dans le chef de l’appelant, étant donné qu’en sa qualité de gérant unique, il était conformément au § 103 AO personnellement tenu à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société (…), de sorte qu’il était tenu de veiller au dépôt des déclarations fiscales et au paiement des créances d’impôt et que l’omission de ce faire est à qualifier de comportement fautif.
(…) Or, le fait pour l’appelant de ne pas avoir veillé, en tant que gérant unique de la société (…), à ce que les déclarations d’impôt soient déposées en temps utile auprès de l’administration des Contributions directes, est à qualifier d’inexécution fautive des obligations du représentant d’une société envers les autorités fiscales, de sorte que les conditions pour la mise en œuvre de sa responsabilité personnelle à l’égard des créances d’impôt visées dans le bulletin d’appel en garantie litigieux se trouvent réunies en cause. Cette conclusion ne saurait être invalidée par l’argumentation de l’appelant selon laquelle il serait inéquitable de le poursuivre personnellement après tous les efforts entrepris pour régulariser les affaires de la société, étant donné qu’il est resté trop longtemps inactif et qu’il semblerait, d’après les éléments du dossier, qu’il n’est devenu actif que lorsque le Parquet a décidé de demander la dissolution judiciaire de la société. » (Cour administrative du 23 août 2016, n° 38378C du rôle), et que :
2) « Les premiers juges ont essentiellement retenu que le « § 103 AO soumet les dirigeants d’une société à l’obligation de veiller à ce que les impôts dus soient payés au trésor public », pointant de la sorte essentiellement l’obligation des représentants d’une société de veiller au paiement des impôts dus (…) La Cour ne saurait entériner cette vision des choses.
En premier lieu, il est erroné de limiter l’analyse sur l’obligation de paiement des impôts dus, mais il convient d’avoir égard à l’ensemble des obligations incombant au contribuable en vue de la fixation et du paiement de l’impôt dû.
(…) 5 Cette façon de procéder au cours de la procédure d’imposition est aux antipodes de l’attitude que l’on peut attendre d’une société raisonnablement prudente et diligente et elle caractérise manifestement une violation des obligations incombant aux organes d’administration de la société (…). Le manquement ainsi dépeint est encore de toute évidence grave.
(…) (…), il se dégage de l’ensemble des considérations qui précèdent que Monsieur (…) a de façon prolongée rendu impossible la détermination exacte des bases d’imposition et qu’il a singulièrement et fautivement manqué de remplir les obligations fiscales qui lui incombaient en tant que représentant de la société (…), de sorte que les conditions pour la mise en œuvre de sa responsabilité personnelle pour les impôts visés par le bulletin d’appel en garantie litigieux se trouvent réunies en cause. » (Cour administrative du 31 janvier 2017, n° 38343C du rôle) ;
Considérant qu'il découle de tout ce qui précède que c’est à tort que le réclamant estime sa responsabilité personnelle ne pas devoir être engagée, notamment du fait que durant la période en cause, il était administrateur-délégué et donc représentant au sens du § 103 AO de la société anonyme …, en faillite, et qu’il était habilité à engager ladite société vis-à-vis de tiers avec sa signature individuelle ;
Considérant que le réclamant conteste également le quantum de la créance d’impôt réclamée et affirme que « d’après une copie des documents comptables que [la dame … aurait] conservé (sic) suite à la faillite de la société, le montant des impôts sur salaires redû serait de …,- EUR pour les années cumulées 2018-2019 » et que « le montant indiqué dans l’appel en garantie d’un [total] de (… (principal) + … (intérêts) i.e.) … EUR pour les années 2018 et 2019 [serait] donc inexact » ;
Considérant que lors de chaque déclaration de paiement de retenues d’impôt sur traitements et salaires par la société, le bureau compétent est censé avoir émis un bulletin d’impôt non écrit (§ 212AO) ayant fixé le montant des retenues déclaré, et le cas échéant, payé comme montant de retenues d’impôt que la société était tenue de prélever sur les rémunérations allouées ;
qu’en vertu du § 228 AO, les bulletins non écrits, encore appelés bulletins non formels, visés au § 212 AO figurent parmi les décisions qui peuvent être attaquées dans un délai de trois mois par voie de réclamation devant le directeur ; que le délai de recours de trois mois prévu au § 228 AO commence à courir en toute hypothèse à partir de la date supposée d’émission d’un tel bulletin qui correspond, en principe, à la date de la réception de la déclaration des retenues opérées par le débiteur des revenus et du paiement afférent de sa part ; que dans l’hypothèse néanmoins où les déclarations et les paiements sont décalés dans le temps ou si les paiements sont seulement partiels, la date d’émission d’un tel bulletin correspond à la date de réception de la déclaration des retenues qui doit être considérée comme ayant chiffré pour la première fois la créance d’impôt du trésor public ;
que tous les bulletins non formels découlant de déclarations de retenues d’impôt sur traitements et salaires soumises au bureau RTS compétent par une société jusqu’à la date de trois mois avant le prononcé de faillite ont dès lors acquis autorité de chose décidée avant la date de a faillite de ladite société ; que le fait que le recourant a revêtu jusqu’à la faillite le mandat de représentant de la société au sens du § 103 AO, mandat qui l’a mis en mesure 6d’exercer pour compte de la société les voies de recours légalement prévues contre lesdits bulletins, mais qu’aucune voie de recours n’a été introduite de fait, l’empêche de pouvoir valablement critiquer la validité de ces bulletins non écrits (§ 119, alinéa 2 AO) ; que le caractère définitif de ces bulletins emporte la conséquence que l’Etat peut légalement se prévaloir des montants renseignés dans les déclarations à la base de ces bulletins, mais non encore réglés par la société comme constituant son préjudice justifiant l’appel en garantie de l’intimé ;
que, par contre, tous les bulletins non formels de retenues d’impôt sur traitements et salaires émis moins de trois mois avant la faillite de la société n’ont pas acquis un caractère définitif (Cour administrative du 27 juillet 2016, n°37634C du rôle) ;
Considérant qu’au vu du prononcé de la faillite de la société … en date du … 2019, suite à un aveu de faillite, et du dessaisissement en découlant de ses organes sociaux à partir de cette même date, tous les bulletins non formels découlant des déclarations de retenues d’impôt sur traitements et salaires soumises au bureau RTS compétent par la société … jusqu’à la date du … 2019 ont acquis autorité de chose décidée avant la date de la déclaration en faillite de ladite société, tandis que le réclamant est en principe autorisé à contester le quantum des bulletins non formels et des bulletins complémentaires de retenues d’impôt sur traitements et salaires qui ont été notifiés après la date du … 2019, qu’en l’espèce, il s’agit des bulletins non formels relatifs au mois de juin, juillet, août, septembre et octobre 2019, émis en date du 25 novembre 2019, respectivement en date du 27 novembre 2019, ainsi que du bulletin complémentaire de retenues d’impôt sur traitements et salaires des années 2018 et 2019, émis en date du 15 janvier 2020 ;
Considérant que le réclamant a annexé à sa requête deux extraits de compte « impôts sur salaires » des années 2018 et 2019 issus du « grand livre des comptes généraux » de la société …, datés du 16 novembre 2020 ; qu’à défaut de publication ou de présentation des comptes annules des années 2018 et 2019 ni des livres et salaires desdites années, l’instance contentieuse se trouve dans l’impossibilité de vérifier la véracité et l’exactitude de ces documents ; qu’à part cela, il ressort d’une comparaison des montants déclarés et des montants comptabilisés que ces montants sont identiques pour les mois de juin, juillet, août et septembre 2019, alors que pour le moins d’octobre 2019, la société a déclaré un montant moins élevé que celui comptabilisé au sein de ses livres ;
Considérant qu’en date du 15 janvier 2020, le bureau d’imposition RTS … a procédé à une vérification de la retenue d’impôt sur salaires des années 2018 et 2019 ;
qu’à défaut de présentation de livres de salaires, malgré invitation écrite par le bureau d’imposition, ce dernier a dû retenir les montants tels que déclarés au préalable par la société … et partielleemnt réglés par cette dernière, entraînant qu’aucune fixation supplémentaire de retenue sur traitements et salaires n’a été effectuée ;
Considérant qu’aux termes du § 232, alinéa 1er AO, un bulletin d’impôt ne peut être attaqué qu’au cas où le contribuable se sent lésé par le montant de l’impôt fixé ou conteste son assujettissement à l’impôt ; qu’en l’espèce, le réclamant ne prétendant sûrement pas à la fixation d’une cote d’impôt complémentaire positive, la contestation doit être déclarée irrecevable pour défaut d’intérêt ;
Considérant qu’il résulte de tout ce qui précède que la mise à charge des arriérés de la société anonyme …, en faillite, au titre de la retenue d’impôt sur les traitements et salaires 7des années 2018 et 2019, ainsi que les intérêts de retard y relatifs, est donc parfaitement justifiée en ce qui concerne le réclamant ;
PAR CES MOTIFS reçoit la réclamation en la forme, la rejette comme non fondée. […] ».
Par requête déposée au greffe du tribunal administratif le 22 avril 2021, Monsieur … a fait introduire un recours tendant principalement à la réformation et subsidiairement à l’annulation de la décision directoriale précitée du 26 janvier 2021.
1) Quant à la compétence du tribunal et à la recevabilité du recours Conformément aux dispositions du paragraphe 119 AO, la personne à l’encontre de laquelle un bulletin d’appel en garantie a été émis, bénéficie des mêmes voies de recours que celles ouvertes au contribuable, débiteur principal.
Conformément aux dispositions combinées du paragraphe 228 AO et de l’article 8, paragraphe (3), point 1. de la loi modifiée du 7 novembre 1996 portant organisation des juridictions de l’ordre administratif, ci-après désignée par la « loi du 7 novembre 1996 », le tribunal est compétent pour statuer comme juge du fond sur le recours dirigé par un contribuable contre une décision du directeur ayant statué sur les mérites d’une réclamation de sa part contre un bulletin d’imposition.
Il s’ensuit que le tribunal est compétent pour connaître de son recours principal en réformation introduit en date du 22 avril 2021 par Monsieur … à l’encontre de la décision directoriale précitée du 26 janvier 2021 ayant rejeté comme non fondée sa réclamation, ledit recours étant, par ailleurs, recevable pour avoir été introduit dans les formes et délai de la loi.
Il n’y a dès lors pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation 2) Quant au fond Arguments des parties Dans sa requête introductive d’instance, le demandeur, outre de reprendre les faits et rétroactes relatés ci-avant, explique qu’il aurait été administrateur-délégué de la société … à partir du … 2001, société qui aurait été déclarée en faillite par jugement du tribunal d’arrondissement de et à Luxembourg en date du … 2019.
En droit, le demandeur affirme que la décision directoriale serait à réformer pour violation des paragraphes 103, 109, 118 et 205 (3) AO, ainsi que du paragraphe 7, alinéa (3) de la loi d’adaptation fiscale du 16 octobre 1934, telle que modifiée, dénommée « Steueranpassungsgesetz », en abrégé « StAnpG ».
A l’appui de ses conclusions, et tout en admettant que le paragraphe 103 AO mettrait à la charge de la personne qui a le pouvoir de représenter la société l’obligation de veiller à la 8déclaration et au versement des impôts dus sur les traitements et salaires et que les poursuites diligentées contre cette personne seraient discrétionnaires conformément au paragraphe 118 AO, le demandeur met en exergue qu’en contrepartie de l’exercice ce pouvoir discrétionnaire, l’administration fiscale devrait, conformément au paragraphe 7, alinéa (3) StAnpG, procéder à une appréciation effective et explicite des circonstances qui justifient sa décision en raison et en équité, Monsieur … se référant, à cet égard, à des décisions du Bundesfinanzhof.
Il serait ainsi de jurisprudence constante que l’exercice du pouvoir discrétionnaire de l’administration fiscale en la matière impliquerait une motivation quant au principe même de la mise en œuvre de la responsabilité d’un ou plusieurs représentants d’une société, quant à la désignation du représentant dont la responsabilité est engagée et quant au quantum de sa responsabilité. Or, en l’espèce, le bureau d’imposition, de même que le directeur, auraient mis en œuvre sa responsabilité personnelle en se contentant de rappeler, à l’appui de leurs décisions respectives, les obligations légales qui incomberaient aux anciens représentants de la société … en ce qui concerne le paiement des impôts, sans pour autant expliquer l’inexécution fautive retenue dans son chef. La décision litigieuse serait dès lors contraire aux paragraphes 2 et 7 StAnpG qui imposeraient à l’auteur de la décision de relever à suffisance les circonstances particulières l’ayant amené à engager la responsabilité d’un administrateur plutôt que d’un autre et ainsi de fonder sa décision en équité et en opportunité.
Le demandeur fait ensuite valoir qu’un manquement à une obligation fiscale dans le chef d’un représentant d’une société au sens du paragraphe 103 AO ne serait pas suffisant pour engager la responsabilité de l’administrateur-délégué en application du paragraphe 109, alinéa 1er AO et pour pouvoir émettre à son encontre un bulletin d’appel en garantie au motif que le législateur aurait posé une exigence supplémentaire d’inexécution fautive des obligations du représentant de la société envers l’administration, tel que cela ressortirait d’un arrêt de la Cour administrative du 22 février 2000, inscrit sous le numéro 11694C du rôle. Il ne suffirait ainsi pas de constater un manquement à certaines obligations fiscales sans qualifier in specie un quelconque comportement fautif dans le chef de l’administrateur-délégué tenant à des circonstances particulières de l’espèce.
Or, en l’espèce aucune inexécution fautive dans son chef n’aurait été démontrée, le demandeur soulignant à cet égard que lui-même et Monsieur … auraient, en date du 28 octobre 2019, suite à la réception d’un extrait de compte du 10 octobre 2019, écrit à la personne en charge de leur dossier pour la rendre attentive sur la différence entre les montants déclarés pour les salaires dans le cadre de leur comptabilité et ceux réclamés par l’administration fiscale, courrier auquel ils n’auraient jamais eu de réponse, malgré plusieurs rappels de leurs part.
Le demandeur ajoute que par courrier du 25 août 2020, Madame … aurait contacté le bureau d’imposition afin d’expliquer « les problèmes des montants » et les difficultés qu’elle aurait rencontrées pour entrer en contact avec l’administration fiscale, courrier dans lequel la concernée aurait également insisté sur le fait que le montant réclamé par l’administration fiscale à titre de l’impôt sur les salaires et traitements serait surfait et partant inexact. En réponse à cette lettre, elle aurait eu un courrier contentant des informations erronées et contradictoires, dans la mesure où il n’y aurait été fait référence qu’à la seule année 2018 en dépit du fait que l’appel en garantie concernerait, quant à lui, l’année 2018 et l’année 2019, et que son auteur aurait indiqué qu’aucune annulation du bulletin d’appel en garantie ne serait possible.
9 En guise de conclusion et dans la mesure où il n’aurait jamais voulu se soustraire à ses obligations fiscales, mais aurait, au contraire, tout fait pour clarifier la situation, le demandeur conclut à la réformation de la décision litigieuse.
Dans son mémoire en réplique, le demandeur réitère, en substance ses développements contenus dans la requête introductive d’instance tout en soutenant que la partie étatique resterait en défaut de verser les bulletins d’impôt à la base de l’appel en garantie litigieux, ainsi que tout autre document, voire des feuilles d’établissement internes de sorte que rien ne prouverait qu’il se serait vu adresser lesdits bulletins d’impôt. Il ajoute que dans la mesure où la société … serait en faillite depuis le … 2019, toute correspondance aurait dû être adressée à son curateur. Or, même si tel devait avoir été le cas, les bulletins d’impôts en question ne lui auraient pas été continués.
Le demandeur soutient, par ailleurs, qu’il y aurait lieu de déterminer à quelle date lesdits bulletins d’impôt seraient venus à échéance alors que si cette date serait postérieure au … 2019, sa responsabilité ne pourrait plus être engagée, alors que son mandat d’administrateur-délégué aurait pris fin avec la mise en faillite de la société … et qu’on ne saurait lui reprocher de ne pas avoir procédé au paiement d’impôts pendant une période au cours de laquelle il n’aurait plus représenté la société … et n’aurait plus eu accès au comptes de celle-ci.
Il fait ensuite valoir que la doctrine et la jurisprudence administrative excuseraient l’administrateur pour des faits justificatifs admissibles, notamment quand celui-ci a entrepris des démarches pour apurer a dette, tel que ce serait le cas en l’espèce, le demandeur insistant à cet égard sur le fait que les tentatives des administrateurs de la société … de contacter l’administration fiscale afin d’obtenir des explications quant au montant leur réclamé à titre d’impôt sur traitements et salaires et celui retenu dans le « grand livre » de la société en question.
Finalement, il donne à considérer que la société … se serait acquittée d’un montant total de … euros entre le 19 septembre 2018 et le 10 mai 2019 à titre d’impôts sur salaires et traitements, tout en soutenant encore qu’il ne saurait être reproché à ladite société de ne pas avoir donné suite à un courrier du bureau d’imposition du 15 janvier 2020 visant à se voir remettre les livres de salaires, alors qu’à cette même date, la société en question aurait déjà été déclarée en faillite.
Le demandeur considère qu’aucune inexécution fautive ne saurait être retenue dans son chef, de sorte que la décision directoriale déférée serait à réformer.
Le délégué du gouvernement conclut, quant à lui, au rejet du recours pour n’être fondé en aucun de ses moyens.
Analyse du tribunal Force est au tribunal de constater qu’à l’appui de son recours, le demandeur se prévaut d’une violation des paragraphes 103, 109, 118 et 205 (3) AO et du paragraphe 7, alinéa (3) StAnpG au motif qu’aucune inexécution fautive ne saurait lui être reprochée, tout 10en contestant, par ailleurs, le quantum du montant réclamé à travers le bulletin d’appel en garantie émis à son encontre en date du 18 août 2020.
Le tribunal rappelle ensuite qu’en présence de plusieurs moyens invoqués, il n’est pas lié par l’ordre dans lequel ils lui ont été soumis et détient la faculté de les toiser suivant une bonne administration de la justice et l’effet utile s’en dégageant.
A cet égard, il convient de prime abord de constater en ce qui concerne la prétendue violation du paragraphe 205 AO, alinéa (3), disposition légale mettant en substance à charge du bureau d’imposition, préalablement à l’émission du bulletin d’impôt, une obligation positive de communication des éléments au sujet desquels il envisage de ne pas s’en tenir à la déclaration du contribuable, pour autant que ces éléments représentent une « wesentliche Abweichung » en défaveur du contribuable par rapport à sa déclaration, le tribunal n’est pas en mesure de prendre position par rapport à un tel moyen simplement suggéré, sans être soutenu effectivement, le demandeur étant en effet resté en défaut d’expliquer dans quelle mesure ladite disposition légale aurait été violée par l’émission du bulletin d’appel en garantie à son encontre. Il convient à cet égard de rappeler que les moyens simplement suggérés, sans être soutenus effectivement, ne sont pas à prendre en considération par le tribunal, étant donné qu’il n’appartient pas au tribunal de suppléer à la carence de la partie demanderesse et de rechercher lui-même les moyens juridiques qui auraient pu se trouver à la base de ses conclusions, de sorte qu’il y a lieu de rejeter le moyen.
A titre superfétatoire, il y a encore lieu de relever que dans le cadre de l’émission d’un bulletin d’appel en garantie qui n’intervient, par nature, pas suite à une déclaration fiscale déposée par la personne appelée en garantie, déclaration de laquelle le bulletin à intervenir pourrait diverger, force est de constater que ni le paragraphe 205, alinéa (3) AO, ni une quelconque autre règle n’imposent au bureau d’imposition compétent d’entendre le contribuable concerné en ses explications préalablement à l’émission de pareil bulletin1, ni a fortiori d’informer au préalable le contribuable de son intention d’émettre un bulletin d’appel en garantie à son encontre.
(i) Quant à la mise en œuvre de la responsabilité du demandeur En l’espèce, il échet d’abord de noter que le bulletin d’appel en garantie litigieux base sur la considération que le demandeur a, en sa qualité d’administrateur et d’administrateur-délégué de la société …, omis de veiller au versement de la totalité de la retenue d’impôt due sur les traitements et les salaires du personnel de ladite société pour les années 2018 et 2019.
A cet égard, il convient de rappeler qu’en vertu des dispositions de l’article 136, alinéa (4) la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, ci-après dénommée « LIR », l’employeur est tenu de retenir et de verser l’impôt qui est dû sur les salaires et traitements de son personnel. Dans le cas d’une société, cette obligation incombant à l’employeur est transmise aux représentants de celle-ci, conformément au paragraphe 103 AO, qui dispose que « Die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen und solcher Personen, die geschäftsunfähig oder in der Geschäftsfähigkeit beschränkt sind, haben alle Pflichten zu erfüllen, die denen Personen, die sie vertreten, obliegen ; insbesondere haben sie 1 Trib. adm., 25 septembre 2019, n° 41186 du rôle ; Cour adm., 14 novembre 2019, n° 42532C du rôle, disponibles sur le site www.jurad.etat.lu.
11dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln die sie verwalten, entrichtet werden. Für Zwangsgeldstrafen und Sicherungsgelder die gegen sie erkannt, und für Kosten von Zwangsmitteln die gegen sie festgesetzt werden, haften neben ihnen die von ihnen vertretenen Personen », de sorte que le représentant légal d’une société commerciale est tenu de payer sur les fonds qu’il gère les impôts dont la société est redevable.
En l’espèce, force est au tribunal de constater qu’il ressort d’une publication au Registre de Commerce et des Sociétés versé en cause par le demandeur que ce dernier a été nommé administrateur-délégué de la société …, anciennement dénommée … SA, à partir du … 2001. Il n’est par ailleurs pas contesté en cause, pour résulter des développements de part et d’autre, de même que des pièces soumises au tribunal que le demandeur a continué d’endosser ses fonctions d’administrateur et d’administrateur-délégué de la société … jusqu’à la déclaration en faillite de cette dernière par jugement du tribunal d’arrondissement de et à Luxembourg du … 2019.
Il n’est, par ailleurs, pas contesté, tel que cela ressort des pièces figurant au dossier fiscal et notamment d’un extrait du RCS, que la société … se trouvait engagée soit par la signature collective de deux administrateurs, soit par la signature individuelle du délégué du conseil, de sorte que le demandeur, en sa qualité d’administrateur-délégué, avait le pouvoir d’engager cette dernière à l’égard des tiers par sa seule signature individuelle et ceci depuis le … 2001 jusqu’au prononcé de sa faillite par jugement du … 2019 du tribunal d’arrondissement de et à Luxembourg.
Dans la mesure où le demandeur a, tel que retenu ci-avant, rempli jusqu’à la déclaration de la faillite de la société …, les fonctions d’administrateur et d’administrateur-
délégué de ladite société, il doit être considéré comme ayant été jusqu’à cette date officiellement en charge de l’administration de cette même société, et, conformément à l’article 441-92 de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales, comme ayant été jusqu’à cette date un des représentants légaux de ladite société à l’égard des tiers, la société … ayant, en effet, été représentée à l’égard des tiers par son conseil d’administration.
En tant que personne de jure et de facto en charge de la gérance de la société …, Monsieur …, conformément au paragraphe 103 AO, était dès lors personnellement tenu, pendant l’exercice de cette fonction, à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société pendant cette période, de sorte qu’il était obligé de retenir, lors du paiement des salaires, l’impôt sur les salaires, ainsi que de le continuer au trésor public.
Quant à la mise en œuvre de la responsabilité personnelle du fait du non-paiement des impôts dont est redevable une personne morale, le paragraphe 109 AO dispose dans son alinéa 1er: « Die Vertreter und die übrigen in den §§ 103 bis 108 bezeichneten Personen haften insoweit persönlich neben dem Steuerpflichtigen, als durch schuldhafte Verletzung der ihnen in den §§ 103 bis 108 auferlegten Pflichten Steueransprüche verkürzt oder Erstattung oder Vergütung zu Unrecht gewährt worden sind » soumettant la mise en œuvre de la garantie à la triple condition de l'existence d'une faute (« schuldhafte Verletzung ») commise 2 Version coordonnée annexée au règlement grand-ducal du 5 décembre 2017 portant coordination de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales.
12dans une qualité visée aux paragraphes 103 à 108 AO, d'un dommage subi par l’Etat et d'un lien de causalité entre le dommage et la faute.
Tel que cela a été relevé à juste titre par le demandeur, il se dégage encore de ces dispositions légales que le simple constat d’un manquement à une obligation fiscale découlant du paragraphe 103 AO précité n’est pas suffisant pour engager la responsabilité personnelle des dirigeants d’une société en application du paragraphe 109 (1) AO et pour voir émettre à leur encontre un bulletin d’appel en garantie, le législateur ayant en effet posé à cet égard l’exigence supplémentaire d’une inexécution fautive (« schuldhafte Verletzung ») des obligations du représentant de la société envers l’administration fiscale.
L’engagement de la responsabilité personnelle du demandeur au titre du susdit paragraphe 109 (1) AO exige partant la vérification d’une faute dans l’accomplissement de ses fonctions d’administrateur et d’administrateur-délégué de la société ….
A cet égard, il convient en premier lieu de relever qu’il n’est pas contesté en cause qu’au cours des fiscales litigieuses, le demandeur a payé les salaires et traitements dus par la société … qu’il était appelé à gérer sans cependant effectuer les retenues et continuer au Trésor la totalité des sommes dues au titre de l’impôt sur les traitements et salaires.
En ce qui concerne ensuite le caractère fautif de l’inexécution des obligations ayant incombé au demandeur, force est au tribunal de constater que s’il est vrai que, dans des circonstances particulières, l’insuffisance de liquidités pour des raisons indépendantes de la volonté des représentants, responsables de la gestion de la société, combinée à des tentatives sérieuses d’apurer les dettes fiscales compte tenu des moyens à la disposition, sont susceptibles d’anéantir le constat d’une violation fautive des obligations d’un dirigeant dans le cas de figure d’un non-paiement de dettes fiscales de la société, il convient toutefois de relever que cette analyse ne peut, en tout état de cause, être suivie que dans le cas de figure d’un non-paiement de dettes fiscales de la société et non pas en présence d’un non-versement au Trésor de retenues d’impôt sur les salaires.
En effet, comme les retenues d’impôt sur les salaires ne sont pas à proprement parler des dettes ou charges incombant à la société, mais une obligation fiscale de la société pour compte de ses salariés, le fait par un administrateur, respectivement un administrateur-délégué d’une société de ne pas régler au Trésor public l’intégralité des montants de retenues d’impôt déclarés par la société constitue une inexécution fautive de ses obligations, laquelle réside dans le fait de ne pas avoir donné à ces montants la seule affectation légalement admissible et de les avoir utilisés à d’autres fins 3.
Par ailleurs, il convient de noter que si le demandeur a certes affirmé dans le cadre du recours sous analyse qu’il a tout fait pour apurer les dettes fiscales, le tribunal ne saurait toutefois suivre cette affirmation, alors qu’il ressort des développements du demandeur-même que ces prétendus efforts pour apurer les dettes fiscales ont uniquement consisté à contester le montant de celle-ci à travers divers courriers adressés à l’administration fiscale. Or, de simples contestations en ce qui concerne le montant d’une dette fiscale, à défaut d’efforts concrets en vue de régler cette même dette, ne sauraient être qualifiées tentatives sérieuses d’apurer une dette fiscale.
3 Cour adm., 25 novembre 2021, n°46153C du rôle, Pas. adm. 2022, V° Impôts, n° 560.
13Partant, le tribunal arrive à la conclusion que le comportement du demandeur, qui a engendré la non-perception par le Trésor public de sommes dues au titre de l’impôt sur les traitements et salaires qui auraient dû être déclarées, retenues et continuées à l’administration des Contributions directes par la société … pour les deux années d’imposition concernées, est à considérer comme fautif et que les contestations de ce dernier en ce qui concerne le montant de la dette réclamée, ne sont de nature à justifier ou excuser sa façon de faire.
La faute ainsi commise est d’autant plus reprochable alors que, d’un côté, le défaut de paiement des retenues d’impôt s’est étendu sur deux années, et, de l’autre côté, qu’en arrangeant ainsi à la société … un crédit en omettant de payer des sommes qui sont dues au fisc, le demandeur a permis un détournement des sommes retenues pour compte des salariés à d’autres fins, étant rappelé qu’il s’agit de sommes d’argent qui, dès le versement du salaire, ne doivent pas recevoir une affectation autre que le seul paiement de l’impôt dû par le salarié.
S’agissant de l’appréciation du choix d’engager la responsabilité du demandeur, le tribunal constate que le bureau d’imposition a émis un appel en garantie tant contre le demandeur, que contre Monsieur … et Madame …, c’est-à-dire contre les autres administrateurs, respectivement administrateur-délégué ayant eu un pouvoir de signature dans la société … pendant la période concernée.
Au regard de ces éléments, le tribunal est amené à retenir que le choix du bureau d’imposition d’engager la responsabilité du demandeur n’est pas critiquable.
Le tribunal est dès lors amené à retenir que les explications fournies en l’espèce par la partie étatique permettent à suffisance, au regard des exigences posées par le paragraphe 109 AO et par le paragraphe 2 StAnpG, de justifier le constat d’un comportement fautif dans le chef du demandeur. C’est dès lors à bon droit que le bureau d’imposition a retenu une faute caractérisée à charge de Monsieur ….
(ii) Quant au quantum de la créance d’impôt réclamée En ce qui concerne les contestations du demandeur quant au quantum de la créance d’impôt réclamée, il convient de rappeler, comme retenu ci-avant que la mise en œuvre de la garantie d’un représentant d’une société nécessite l’existence d’un dommage pour l’Etat consistant dans l'insuffisance de l'impôt effectivement perçu par rapport à celui légalement dû conformément aux bulletins d’impôt émis à l’égard du débiteur principal, à travers soit des défauts de paiements de cotes d’impôts dues ou des diminutions indues des cotes d’impôts fixées, soit par le biais de l’obtention de restitutions ou de crédits d’impôts indus (« … Steueransprüche verkürzt oder Erstattung oder Vergütung zu Unrecht gewährt worden sind … »).
Ce sont partant les bulletins ayant fixé des cotes d’impôt qui constituent, à côté des paiements accomplis ou non par le débiteur principal, le facteur à la base du montant d’impôts pouvant donner lieu à un appel en garantie à l’égard d’un représentant du débiteur principal.
Il convient ensuite de souligner que les bases d’imposition telles que retenues dans les bulletins d’impôt en tant que fondement des cotes d’impôt ne sauraient partant plus être remises en cause par le garant que pour autant qu’il est encore en mesure, conformément au 14paragraphe 119 AO, de contester, au-delà des conditions de son appel en garantie, également la soumission du débiteur principal à l’impôt ou la cote d’impôt fixée à son égard4.
La portée du recours introduit par une personne appelée en garantie d’impôts redus par un autre débiteur principal et partant l’étendue des moyens qu’il peut soulever contre le bulletin d’appel en garantie émis à son égard se trouvent régies par le paragraphe 119 AO qui dispose comme suit :
« (1) Wer neben dem Steuerpflichtigen oder an dessen Stelle persönlich auf Zahlung einer Steuer in Anspruch genommen wird (§ 97 Absatz 2), kann gegen seine Heranziehung die Rechtsmittel geltend machen, die dem Steuerpflichtigen zustehen. Die Frist zur Einlegung des Rechtsmittels beginnt mit Ablauf des Tags, an dem Ihm der Beschluss über seine Heranziehung zugestellt oder, wenn keine Zustellung vorgeschrieben ist, bekannt gemacht worden ist.
(2) Ist die Steuerschuld dem Steuerpflichtigen gegenüber unanfechtbar festgestellt, so hat dies gegen sich gelten zu lassen, wer als Rechtsnachfolger des Steuerpflichtigen haftet oder wer in der Lage gewesen wäre, den gegen den Steuerpflichtigen erlassenen Bescheid als dessen Vertreter, Bevollmächtigter oder kraft eigenen Rechts anzufechten ».
Cette disposition pose le principe que le tiers appelé en garantie peut introduire les mêmes voies de recours et faire valoir les mêmes moyens contre le bulletin d’appel en garantie que ceux dont dispose le débiteur principal de l’impôt.
Cette faculté de faire valoir les mêmes moyens contre le bulletin d’appel en garantie que ceux à disposition du débiteur principal de l’impôt implique que la personne appelée en garantie est en droit de soulever tant des moyens dirigés contre la décision de l’appeler en garantie, en ce que les conditions afférentes ne se trouveraient pas réunies dans son chef, que des moyens tendant à contester la soumission du débiteur principal à l’impôt ou la cote d’impôt fixée à son égard. Le paragraphe 119 AO est sous cet aspect une application de l’assimilation de la personne appelée en garantie au débiteur même de l’impôt posée par le paragraphe 97 (2) AO5.
Il n’est dérogé à cette étendue des voies de recours à disposition de la personne appelée en garantie que dans les hypothèses prévues par le paragraphe 119 (2) AO, dont notamment celle où la personne appelée en garantie était représentant du débiteur principal en temps utile, de manière à avoir été en mesure d’introduire en cette qualité une voie de recours contre le bulletin d’impôt émis à l’égard du débiteur principal, mais que l’absence de recours a emporté l’autorité de chose décidée dans le chef dudit bulletin. Si un représentant d’une société omet d’introduire une telle voie de recours, il ne saurait conclure par après à une violation de ses droits de la défense.
En l’espèce, la situation est particulière en ce sens que les impôts en souffrance n’ont pas été fixés par voie d’assiette à travers des bulletins d’impôt formels, mais bien de bulletins d’impôt non écrits qui sont censés avoir été émis à l’égard de la société … et qui lui ont imposé de procéder aux retenues d’impôt sur traitements et salaires et de les continuer au Trésor.
4 Cour adm., 10 mai 2016, n°37313C du rôle, disponible sur www.ja.etat.lu 5 Tipke-Kruse, RAO, édit. 1961, ad § 119, nos 2-3 ; Hübschmann-Hepp-Spitaler, Kommentar zur RAO, ad § 119, Anm. 2a 15 A cet égard, il convient encore de souligner que conformément au paragraphe 228 AO, les bulletins non formels visés au paragraphe 212 AO figurent parmi les décisions qui peuvent être attaquées dans un délai de trois mois par voie de réclamation devant le directeur ou son délégué, la décision directoriale étant susceptible d’un recours en réformation devant le tribunal administratif, ledit délai de recours de trois mois prévu au paragraphe 228 AO commençant à courir en toute hypothèse à partir de la date supposée d’émission d’un bulletin de retenues d’impôts qui correspond, en principe, à la date de la réception de la déclaration des retenues opérées par le débiteur des revenus et du paiement afférent de sa part6. Dans l’hypothèse où les paiements n’ont pas été effectués en temps utile, le délai de recours de trois mois commence à courir à la date de réception de la déclaration des retenues qui doit être considérée comme ayant chiffré pour la première fois la créance d’impôt du trésor public.
Dans la mesure où le tribunal vient de retenir que lors de chaque déclaration de retenues d’impôt sur traitements et salaires de la société …, le bureau d’imposition compétent était censé avoir émis un bulletin d’impôt non écrit ayant fixé le montant des retenues déclarées, les développements du demandeur relatifs au fait qu’il ne résulterait pas du dossier fiscal qu’il se serait vu notifier ces mêmes bulletins tombent à faux, une notification matérielle ne se concevant pas en cas de bulletins non écrits.
Par ailleurs, et au vu des considérations qui précèdent, force est de constater qu’à la date du jugement déclaratif de faillite de la société …, à savoir le … 2019 tous les bulletins non formels découlant de déclarations de retenues d’impôts sur traitements et salaires soumises au bureau d’imposition compétent par ladite société jusqu’à … 2019 avaient acquis autorité de chose décidée. Dans la mesure où le demandeur a rempli les fonctions d’administrateur et d’administrateur-délégué de la société … depuis 2011 et ce jusqu’au jour du jugement déclaratif de faillite, fonctions qui l’ont mis en mesure d’exercer les voies de recours légalement prévues contre lesdits bulletins, le paragraphe 119 (2) AO l’empêche de pouvoir valablement critiquer la validité de ces bulletins non écrits émis avant le … 2019, de manière que le caractère définitif de ces bulletins emporte la conséquence que l’Etat peut légalement se prévaloir des montants renseignés dans les déclarations à la base de ces bulletins, mais non réglés en temps utile par la société … comme constituant son préjudice justifiant l’appel en garantie du demandeur.
Cette conclusion n’est pas énervée par les deux courriers dont se prévaut le demandeur pour affirmer qu’il aurait contesté le montant réclamé à titre d’impôt sur traitements et salaires, dans la mesure où ces mêmes courriers, datant respectivement d’octobre 2019 et d’août 2020 et adressés non pas au directeur, seul compétent pour statuer sur une réclamation introduite contre un bulletin d’impôt, mais au service de recette, respectivement au bureau d’imposition, ne font état que de contestations en ce qui concerne les impôts réclamés à titre d’impôts sur traitement et salaires de l’année 2018, de sorte que même à admettre que le demandeur ait voulu introduire une réclamation contre les bulletins non formels ayant fixé lesdits impôts, cette réclamation serait en tout état de cause tardive pour avoir été introduites plus de trois mois après l’émission desdits bulletins d’impôt, le dernier ayant censé avoir été émis en juin 2019.
6 Cour adm., 27 juillet 2016, n° 37634C du rôle, disponible sur www.ja.etat.lu 16En ce qui concerne les bulletins non formels découlant de déclarations de retenues d’impôts sur traitements et salaires soumises au bureau d’imposition à partir du … 2019, jusqu’au jugement déclaratif de faillite, à savoir d’une part, les bulletins non formels concernant les mois de juin à octobre 2019 et émis d’après les explications circonstanciées et non contestées de la partie étatique les 25 et 27 novembre 2019, et, d’autre part, le bulletin complémentaire de retenues d’impôts sur traitement et salaires des années 2018 et 2019, émis toujours d’après les développements non énervés de la partie étatique, le 25 novembre 2019, il convient de relever que si le demandeur est en principe autorisé à contester le quantum de ces mêmes bulletins non formels de retenues d’impôt sur traitements et salaires, il lui appartient toutefois de rapporter la preuve des faits libérant de l’obligation fiscale ou réduisant la côte d’impôt appartient au contribuable, cette preuve pouvant être rapportée par tous les moyens hormis le serment.
En l’espèce, il échet cependant de constater que Monsieur … reste en défaut de faire valoir un quelconque moyen utile pour contester les bulletins en question, le demandeur se contentant en effet d’affirmer que le montant qu’il aurait déclaré à titre de retenue d’impôt sur salaires ne correspondrait pas au montant retenu par l’administration fiscale, sans pour autant verser une quelconque pièce à l’appui de ses dires si ce n’est que de deux extraits du « grand livre des comptes généraux » de la société … ayant certes a priori trait aux années 2018 et 2019, mais qui ne sauraient toutefois suffire à invalider les conclusions retenus dans le bulletin d’appel en garantie, respectivement dans la décision directoriale litigieuse dans la mesure où il n’est pas contesté en cause que les comptes annuels des années 2018 et 2019 n’ont pas été publiés en bonne et due forme.
A cela s’ajoute, qu’il ressort des explications circonstanciées et non utilement remises en cause du directeur d’une comparaison des montants déclarés et des montants comptabilisés que ces montants sont identiques pour les mois de juin, juillet, août et septembre 2019, alors que pour le moins d’octobre 2019, la société … a déclaré un montant moins élevé que celui comptabilisé au sein de ses livres. Il s’ensuit que ces deux extraits de compte ne sauraient en tout état de cause laisser conclure à une prétendue inexactitude du montant réclamé à titre d’impôt sur les retenues des traitements et salaires des mois de juin à octobre 2019.
Au vu des considérations qui précèdent, il échet de retenir que le demandeur, outre de ne plus être en mesure de contester les bulletins non formels émis avant le … 2019, reste en défaut d’énerver valablement la légalité des bulletins émis postérieurement à cette date, de sorte que les contestations relatives au quantum de la dette d’impôt réclamée sont à rejeter pour ne pas être fondées.
Finalement et en ce qui concerne l’affirmation non autrement circonstanciée du demandeur selon laquelle la société … se serait acquittée d’un montant total de … euros entre le 19 septembre 2018 et le 10 mai 2019 à titre d’impôts sur salaires et traitements, celle-ci est à rejeter pour défaut de pertinence, le demandeur n’en tirant aucune conclusion juridique.
Compte tenu de l’ensemble des considérations qui précèdent et à défaut de tout autre moyen, il y a lieu de déclarer le recours en réformation sous analyse non fondé.
La demande en paiement d’une indemnité de procédure de 1.000,- euros telle que formulée par le demandeur sur base de l’article 33 de de la loi modifiée du 21 juin 1999 17portant règlement de procédure devant les juridictions administratives est rejetée compte tenu de l’issue du litige.
Par ces motifs, le tribunal administratif, troisième chambre, statuant contradictoirement ;
reçoit le recours principal en la forme ;
au fond, le déclare non justifié, partant le rejette ;
dit qu’il n’y a pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation ;
rejette la demande en allocation d’une indemnité de procédure telle que formulée par le demandeur ;
condamne le demandeur aux frais et dépens.
Ainsi jugé et prononcé à l’audience publique du 28 mars 2023 par :
Thessy Kuborn, vice-président, Géraldine Anelli, premier juge, Alexandra Bochet, juge, en présence du greffier Judith Tagliaferri.
s. Judith Tagliaferri s. Thessy Kuborn Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 28 mars 2023 Le greffier du tribunal administratif 18
