Tribunal administratif N° 38199 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg Inscrit le 20 juillet 2016 4e chambre Audience publique du 3 octobre 2017 Recours formé par Monsieur …et consort, …, contre une décision du directeur de l’administration des Contributions directes, en matière d’impôt sur le revenu
JUGEMENT
Vu la requête inscrite sous le numéro 38199 du rôle et déposée le 20 juillet 2016 au greffe du tribunal administratif par la société anonyme Arendt & Medernach S.A., inscrite au barreau de Luxembourg, établie et ayant son siège social à L-2082 Luxembourg, 41A avenue J.F. Kennedy, immatriculée au registre de commerce et des sociétés sous le numéro B 186371, représentée par Maître Gilles Dauphin, avocat à la Cour, inscrit au tableau de l’Ordre des avocats à Luxembourg, au nom de Monsieur …et de son épouse, Madame …, demeurant ensemble à L-…, tendant à la réformation, sinon à l’annulation de la décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 21 avril 2016 ayant déclaré irrecevable pour défaut d’intérêt la réclamation introduite le 28 décembre 2015 par Monsieur …et Madame … contre la décision du bureau d’imposition Luxembourg 4 de refuser de les considérer comme contribuables résidents au Luxembourg ;
Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif en date du 14 décembre 2016 ;
Vu le mémoire en réplique déposé au greffe du tribunal administratif en date du 16 janvier 2017 par la société anonyme Arendt & Medernach S.A., représentée par Maître Gilles Dauphin, préqualifié, au nom de Monsieur …et de son épouse Madame, … ;
Vu les pièces versées en cause, et notamment la décision critiquée ;
Le juge-rapporteur entendu en son rapport, ainsi que Maître Gilles Dauphin représentant la la société anonyme Arendt & Medernach S.A., et Madame le délégué du gouvernement Caroline Peffer en leurs plaidoiries respectives.
Par courrier du 17 novembre 2015, le bureau d’imposition Luxembourg 4 informa Monsieur …et son épouse, Madame …, ci-après désignés par « les consorts …» que, suite à la réception de leur déclaration pour l’impôt sur le revenu pour l’année 2014 et les compléments d’informations demandés par courriels des 22 et 26 septembre 2015, il considéra « [a]près examen des faits en présence, [que] [leur] séjour au Luxembourg ne [serait] motivé ni par des raisons professionnelles, ni par des raisons familiales ». Il leur rappella, à cet égard, qu’ils sont propriétaires de deux immeubles non loués en Belgique et les prie de « [lui] faire connaître des raisons valables qui [justifieraient] [leur] séjour permanent installés dans un immeuble meublé au Luxembourg. A défaut d’arguments concluant de [leur] part, le bureau Luxembourg IV ne [les] considère pas comme contribuables résidents du Luxembourg et [classera] [leurs] envois sans donner une autre suite ».
Par décision du 21 avril 2016, le directeur de l’administration des Contributions directes, dénommé ci-après le « directeur », rejeta la réclamation introduite par les consorts …en date du 23 décembre 2015 contre le prédit courrier du 17 novembre 2015, ladite décision étant libellée comme suit :
« Vu la requête introduite le 28 décembre 2015 par les époux, le sieur …et la dame …, demeurant, selon leurs propres indications, à L-…, pour réclamer contre la décision de refus du bureau d'imposition de les considérer en tant que résidents fiscaux du Grand-Duché de Luxembourg, émise le 17 novembre 2015 ;
Vu le dossier fiscal ;
Vu les §§ 102, 107, 228, 235, numéro 5, 238, 254, alinéa 2 et 301 de la loi générale des impôts (AO) ;
Considérant que les réclamants font grief au bureau d'imposition d'avoir nié leur résidence fiscale au Grand-Duché de Luxembourg, et, par conséquent, de ne pas avoir procédé à leur imposition par voie d'assiette pour l'année 2014 ;
Considérant qu'en vertu du § 243 AO, une réclamation régulièrement introduite déclenche d'office un réexamen intégral de la cause, sans égard aux conclusions et moyens des réclamants, la loi d'impôt étant d'ordre public ;
qu'à cet égard, le contrôle de la légalité externe de l'acte doit précéder celui du bien-fondé ;
qu'en l'espèce la forme suivie par le bureau d'imposition ne prête pas à critique Considérant, à titre liminaire et en matière de principe, que le § 232, alinéa 1er AO, se lisant comme suit : « Einen Steuerbescheid kann der Steuerpflichtige nur deshalb anfechten, weil er sich durch die Höhe der festgesetzten Steuer oder dadurch beschwert fühlt, dass die Steuerpflicht bejaht worden ist », ne prévoit donc que deux cas d'ouverture du droit de réclamer contre un bulletin d'impôt :
1. une contestation de la cote d'impôt fixée, et 2. une contestation du principe de l'assujettissement à l'impôt ;
Considérant qu'il s'agit en l'espèce d'une constatation de non-assujettissement à l'impôt luxembourgeois qui fait l'objet d'une contestation de la part des requérants ;
que les réclamants n'ont en principe aucun intérêt à contester cette décision, portant négation de l'assujettissement à l'impôt en question et ne fixant par conséquent aucune cote d'impôt dans leur chef ;
Considérant, en ce qui concerne l'interprétation des deux hypothèses soulevées par le § 232, alinéa 1er AO, qu'il y a lieu de se référer au Tribunal administratif, ayant consigné à force de son jugement du 22 juillet 2009, n° 24622 du rôle (jurisprudence constante : TA du 6 avril 2011, n° 26978 du rôle ; CA du 6 décembre 2011, n° 28629C du rôle) que « force est de constater que les conditions énoncées au paragraphe 232 (1) prérelaté ne sont pas remplies dans le chef de la société demanderesse ; ce n'est en effet pas le principe de l'assujettissement (Bejahung der Steuerpflicht) qui fut retenu, mais bien au contraire la négation de l'assujettissement, cette deuxième hypothèse étant exclue du champ d'application du paragraphe 232 (1) AO qui ne vise que la seule affirmation d'assujettissement. » ;
Considérant que les réclamants, en cas d'absence d'intérêt à agir, ne peuvent pas réclamer contre la décision de refus du bureau d'imposition de les considérer en tant que résidents fiscaux luxembourgeois ; que la réclamation doit dès lors être déclarée irrecevable pour défaut d'intérêt ;
PAR CES MOTIFS dit la réclamation irrecevable pour défaut d'intérêt. (…) » Par requête déposée au greffe du tribunal administratif le 20 juillet 2016, inscrite sous le numéro 38199 du rôle, les consorts …ont fait introduire un recours tendant à la réformation, sinon à l’annulation de la décision précitée du directeur du 21 avril 2016.
Conformément aux dispositions combinées du paragraphe 228 de la loi générale des impôts du 22 mai 1931, appelée « Abgabenordnung », en abrégé « A.O. », et de l’article 8 (3) 1. de la loi modifiée du 7 novembre 1996 portant organisation des juridictions de l'ordre administratif, ci-après désignée par « la loi du 7 novembre 1996 », le tribunal est compétent pour statuer comme juge du fond sur le recours dirigé par un contribuable contre une décision du directeur statuant sur une réclamation portée devant lui contre une décision de refus du bureau d’imposition de le considérer comme résident fiscal luxembourgeois.
Dans son mémoire en réponse, le délégué du gouvernement conteste la recevabilité du présent recours pour défaut d’intérêt dans le chef des consorts …, en excipant du prescrit du paragraphe 232 A.O.. Il estime encore que ce serait à bon droit que le directeur a considéré que la réclamation serait irrecevable.
Les consorts …estiment qu’étant donné que la jurisprudence citée par le directeur dans la décision déférée aurait été rendue dans un contexte différent que celui de la présente affaire, elle ne serait pas pertinente en l’espèce. Ils font plaider que dans le cadre de leur requête introductive d’instance, ils auraient établi qu’une décision de non assujettissement à l’impôt pourrait causer grief, à savoir que le fait pour l’administration des Contributions directes de ne pas les considérer pas comme résidents fiscaux luxembourgeois serait susceptible d’avoir une influence sur la qualification donnée par l’administration fiscale belge à leur situation fiscale qui aurait été clôturée en Belgique du fait de leur déménagement vers le Luxembourg en août 2014. Ils donnent à considérer que la décision du bureau d’imposition de refuser leur assujettissement serait de nature à constituer un élément de fait sur lequel l’administration fiscale belge pourrait se baser pour revenir sur sa décision de non assujettissement et les exposer à des sanctions pour non dépôt de leur déclaration d’impôt en Belgique, alors qu’ils auraient, de bonne foi, considéré leur situation comme régulière tant au Luxembourg qu’en Belgique. Ils font valoir que la décision du bureau d’imposition refusant leur assujettissement remettrait en cause leur situation fiscale globale et les plongerait dans l’insécurité juridique en ce qui concerne leur projet de vie, d’autant plus que les moyens de fond retenus par le bureau d’imposition ne seraient ni clairement articulés ni justifiés. Ils insistent dans leur mémoire en réplique sur le fait que la décision du bureau d’imposition leur causant grief, elle leur ouvrirait le droit d’introduire un recours contentieux. Ils sont d’avis qu’étant donné que l’administration des Contributions directes a refusé, sans motif valable, de prendre en compte leurs moyens et arguments, le recours devrait être déclaré recevable afin de voir ce point toisé.
Le délégué du gouvernement estime que le paragraphe 232 A.O. qui dispose que : « (1) Einen Steuerbescheid kann der Steeuerpflichtige nur deshalb anfechten, weil er sich durch die Höhe der festgesetzten Steuer oder dadurch beschwert füllt, dass die Steuerpflicht bejaht worden ist », ne prévoirait que deux cas d’ouverture du droit à réclamation contre un bulletin de l’impôt, à savoir une contestation soit quant à la cote d’impôt fixée soit quant au principe de l’assujettissement alors qu’il s’agirait en l’espèce d’une contestation des consorts …portant sur le non-assujettissement à l’impôt luxembourgeois, cas qui ne serait pas visé par ledit paragraphe.
Force est au tribunal de relever qu’indépendamment du prescrit du paragraphe 232 A.O.
précité, la décision déférée décidant de l’irrecevabilité de la réclamation des consorts …constitue une décision de nature à les libérer de toute charge fiscale, de sorte qu’elle est a priori à considérer comme une décision adoptée en leur faveur.
Or, la recevabilité d’un recours est conditionnée par l’existence d’un acte de nature à faire grief et ayant produit cet effet sur la personne du demandeur. Il importe donc que l’intérêt soit non pas impersonnel et général mais personnel. Ainsi, il faut que la décision querellée entraîne des conséquences fâcheuses pour le demandeur, de nature matérielle ou morale et qu’elles l’atteignent à un titre particulier, en tant qu’appartenant à une catégorie définie et limitée. Le recours doit pouvoir mettre fin à ces conséquences1.
Etant donné que nonobstant la prémisse énoncée plus en avant selon laquelle la décision déférée est a priori à considérer comme une décision adoptée en faveur des consort …, ces derniers restent en défaut de prouver que la décision déférée leur cause néanmoins concrètement grief, le recours est à déclarer irrecevable, faute d’intérêt à agir dans leur chef.
Cette conclusion n’est pas énervée par les arguments des consorts …tenant à l’insécurité juridique de leur situation fiscale globale et du risque qu’ils encourraient à se voir imposer des sanctions pour non dépôt de leur déclaration d’impôt en Belgique, alors qu’ils auraient, de bonne foi, considéré leur situation comme régulière tant au Luxembourg qu’en Belgique, dès lors que ces considérations restent à l’état de pures allégations.
Par ces motifs, le tribunal administratif, quatrième chambre, statuant à l’égard de toutes les parties ;
déclare le recours irrecevable ;
condamne les demandeurs aux frais.
1 trib. adm. 7 novembre 2016, n° 36132 et 36133 du rôle, Pas. adm. 2017, Procédure contentieuse n° 10 et les autres références y citées.
Ainsi jugé par :
Carlo Schockweiler, premier vice-président, Anne Gosset, premier juge, Olivier Poos, premier juge, et lu à l’audience publique du 3 octobre 2017 par le premier vice-président, en présence du greffier Marc Warken.
s.Marc Warken s.Carlo Schockweiler Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 3 octobre 2017 Le greffier du tribunal administratif 5
