Tribunal administratif N° 36422 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg Inscrit le 12 juin 2015 3e chambre Audience publique du 13 juillet 2016 Recours formé par Monsieur … et consorts, … contre une décision du directeur de l’administration des Contributions directes et contre deux bulletins de la valeur unitaire et de la base d’assiette de l’impôt foncier en matière d’impôt foncier
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JUGEMENT
Vu la requête inscrite sous le numéro 36422 du rôle et déposée au greffe du tribunal administratif le 12 juin 2015 par Monsieur …, demeurant à L-…, Monsieur …, demeurant à L-
… et Madame …, demeurant à L-…, tendant principalement à la réformation, sinon subsidiairement à l’annulation d’une décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 11 mars 2015, répertoriée sous les numéros … et … du rôle, portant rejet de leurs réclamations contre deux bulletins de la valeur unitaire et de la base d’assiette de l’impôt foncier, fixation nouvelle pour changement de propriétaire, tous émis le 23 octobre 2014 ;
Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 5 novembre 2015 ;
Vu le mémoire en réplique déposé au greffe du tribunal administratif le 4 décembre 2015 par Monsieur … et consorts ;
Le juge-rapporteur entendu en son rapport, ainsi que Madame … et Monsieur le délégué du gouvernement Eric Pralong en leurs plaidoiries respectives à l’audience publique du 22 juin 2016.
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Le 23 octobre 2014, le service des évaluations immobilières de l’administration des Contributions directes, ci-après désigné par « le service des évaluations immobilières », émit à l’égard de la copropriété … et consorts deux bulletins de la valeur unitaire et de la base d’assiette de l’impôt foncier, ci-après désignés par « les bulletins », portant fixation nouvelle pour changement de propriétaire de la valeur unitaire et de la base d’assiette de l’impôt foncier relatives à deux terrains sis à ….
Par deux écrits du 27 janvier 2015, Madame … et Messieurs … et … réclamèrent contre les prédits bulletins.
Par décision du 11 mars 2015, répertoriée sous les numéros … et … du rôle, le directeur de l’administration des Contributions directes, ci-après désigné par « le directeur », rejeta la réclamation comme non fondée. Cette décision est libellée comme suit :
« […] Vu les requêtes introduites le 28 janvier 2015 par les sieurs … et …, ainsi que la dame …, demeurant à L-…, L-
… et, finalement, L-
…, pour réclamer contre deux bulletins de la valeur unitaire et de la base d'assiette de l'impôt foncier au 1er janvier 2014, tous les deux émis le 23 octobre 2014 et notifiés en date du 28 octobre 2014;
Vu le dossier fiscal;
Vu les §§ 102, 107, 228, 238, 254, alinéa 2 et 301 de la loi générale des impôts (AO );
Considérant que les deux requêtes, portées au rôle sous les numéros respectifs … et …, ayant un objet connexe, il y a lieu de les joindre, dans l'intérêt d'une bonne administration de la loi; que le fait de joindre les deux requêtes ne dispense pas d'examiner chaque acte attaqué en lui-même et selon ses propres mérites et ne saurait imposer une jonction qu'il est loisible au directeur des contributions de prononcer lorsque les instances lui paraissent suffisamment connexes; qu'il n'y a pas lieu de la refuser en la forme;
Considérant que les réclamations ont été introduites par qui de droit, dans les forme et délai de la loi, qu'elles sont partant recevables;
Considérant que les réclamants font grief au bureau d'imposition d'avoir procédé au reclassement de leurs deux terrains sis à …, ,,,, en terrains à bâtir à des fins d'habitation », alors que ceux-ci ne constitueraient autre chose que des simples prés ou jardins;
Considérant qu'en vertu du § 243 AO, une réclamation régulièrement introduite déclenche d'office un réexamen intégral de la cause, sans égard aux conclusions et moyens des réclamants, la loi d'impôt étant d'ordre public;
qu'à cet égard, le contrôle de la légalité externe de l'acte doit précéder celui du bien-
fondé;
qu'en l'espèce la forme suivie par le bureau d'imposition ne prête pas à critique;
Considérant que les réclamants s'expriment, par extraits, comme suit à l'endroit de leur placet:
« Les objections développées par feu le sieur … (N.B. le père des requérants) à travers sa réclamation du 15/10/2012 contre le bulletin de la valeur unitaire et de la base d'assiette de l'impôt foncier « fixation spéciale au sens du § 23 BewG » avec effet au 01/01/2012, sont maintenues de notre part.
Nous constatons que l'article 32 de la loi du 22 octobre 2008 « Pacte logement » portant modification du §53bis de la loi modifiée du 16 octobre 1934 concernant l'évaluation des biens et valeurs ne respecte pas le principe fondamental du droit de la non application rétroactive à l'administré d'un préjudice. A défaut d'une notification séparée de la décision de reclassement du terrain par la Commune, le fait générateur « Tatbestand » n'est réalisé qu'avec la notification du bulletin de la valeur unitaire et de la base d'assiette de l'impôt foncier par le Service des Evaluations Immobilières au courant de l'année N, alors qu'une fixation de la valeur unitaire avec effet au 01/01/N, implique une violation des droits acquis au 01/01/N de l'administré.
Sur base de ce même article 32 de la loi du 22 octobre 2008 « Pacte Logement » portant modification du §12 de la loi modifiée du 1ier décembre 1936 sur l'impôt foncier, l'impôt foncier « majoré » perçu à partir de la 3ième année de reclassement dépasse largement le revenu annuel courant du terrain. Ainsi, cette taxe ne reflète plus les caractéristiques d'un impôt annuel, mais celles d'une sanction, ce qui équivaut à une expropriation cachée.
De plus, dans sa décision de reclassement de notre terrain, l'Administration communale de … a négligé les dispositions du code civil, impliquant une violation du droit de passage, du droit de propriété privée, voire des droits et obligations du nu-propriétaire vis-à-
vis de l'usufruitier et inversement.
L'objectif poursuivi par le législateur à travers la loi du 22 octobre 2008 « Pacte logement » tel qu'il découle clairement du libellé du titre 5 Section 2 « Obligation de construire », crée des insécurités juridiques non négligeables. En autre, les fruits d'un immeuble bâti revenant à l'usufruitier, le nu-propriétaire d'un terrain reclassé en terrain à bâtir par la Commune, se trouve indubitablement dans l'impossibilité de financer une construction à ériger vu qu'il ne peut même pas compter sur le loyer annuel futur de l'immeuble.
Finalement, nous constatons que la Commune de … n'a pas intégré une analyse préliminaire de la Commission des Bâtisses locale dans le processus de sa décision, vu qu'elle n'a pas été consultée.
Par conséquent, nous remarquons que le principe de l'égalité du citoyen devant la loi (art. 10 de la Constitution) et le droit de la propriété privée (art. 16 de la Constitution) ne se trouvent respectés.
Au vu de ces éléments, nous sommes d'avis que la décision de reclassement d'un terrain en terrain à bâtir par la Commune doit faire l'objet d'une décision séparée préalable à la présente fixation, susceptible d'une procédure de réclamation administrative non contentieuse et nous vous saurions gré de bien vouloir reconsidérer la décision communiquée par le Service des Evaluations Immobilières à travers le bulletin de la valeur unitaire et de la base d'assiette de l'impôt foncier mentionné ci-dessus. »;
Considérant, avant toutes choses, qu'il n'appartient pas au directeur des contributions statuant au Contentieux de se prononcer sur le bien-fondé des lois ni d'ailleurs sur leur conformité à la Constitution mais uniquement sur leur application ; qu'il échet donc uniquement de vérifier si l'imposition ou, en l'espèce, la fixation, tient compte de l'ensemble des lois et règlements régissant la matière;
Considérant, en ce qui concerne justement le respect de l'ensemble des préceptes matériels contestés par les réclamants, qu'il importe d'élucider les grands principes de base ainsi que le fonctionnement de l'ensemble des règles nouvellement instituées par la loi du 22 octobre 2008 concernant le pacte logement; qu'il importe tout d'abord de mettre en exergue qu'à l'instar des dires des réclamants, il ne s'agit pas du tout du Service des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes mais de l'administration communale respective qui se prévaut de l'alinéa 4 de l'article 32 de la loi du 22 octobre 2008 concernant le pacte logement afin de procéder à l'établissement d'un relevé regroupant les différents terrains susceptibles d'être requalifiés en « terrains à bâtir à des fins d'habitation », le dit alinéa 4 n'étant même pas transposé directement en droit fiscal, ni à l'endroit de la loi concernant l'évaluation des biens (BewG), ni à l'endroit d'une des autres lois fiscales; que les différentes administrations communales disposent d'un pouvoir instigateur et sont chargées de veiller à l'exécution de la mesure légale concernée sans faille et dans le droit fil des réflexions et considérations de ses auteurs;
Considérant qu'il en découle que l'application même de l'alinéa 4 de l'article 32 de la loi concernant le pacte logement, application originaire non pas du Service des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes mais des différentes administrations communales, ne saurait être remise en cause par la partie requérante à travers l'instance contentieuse, le rôle de cette instance tout comme celui du Service des évaluations immobilières se bornant à en surveiller la juste interprétation et de procéder, le cas échéant, à la signalisation d'erreurs commises dans ce cadre par l'administration communale respective;
Considérant, étant donné qu'il est dans l'intention des requérants de se baser sur les énonciations et arguments invoqués à l'époque de la part de leur père et plus particulièrement à l'endroit de ses deux requêtes inscrites au rôle du contentieux de l'impôt sous les numéros … et …, par lesquelles il a contesté à son tour le reclassement des terrains litigieux en terrains à bâtir, qu'il s'impose de mettre en lumière, nonobstant le fait qu'il ne s'agit en l'espèce que d'une simple « fixation nouvelle pour changement de propriétaire », qui, d'ailleurs, ne change pas la moindre des choses ni en ce qui concerne la valeur unitaire ni en ce qui concerne la nature de l'immeuble, la problématique d'antan, ceci moyennant reprise, mot à mot, des termes de la décision du directeur des contributions ayant vidé ces deux réclamations; que cette décision se lit comme suit:
« Considérant que le réclamant (N.B. le père des requérants) ne se montre pas d'accord avec l'inscription de ses terrains « sur le relevé de l'année 2012 communiqué par l'Administration Communale de … à l'Administration des Contributions (paragraphe 53bis BewG), qui s'analyse en un reclassement avec effet au 01/01/2012 de ses terrains agricoles en terrains à bâtir par la Commune de …, dont la décision de reclassement lui est notifiée par » deux bulletins de la valeur unitaire et de la base d'assiette de l'impôt foncier au 1er janvier 2012 « et contre le classement de (ses) sub-évoqués terrains dans la catégorie à bâtir visée par le § 53bis BewG » ; qu'il tient par ailleurs à préciser que « les terrains en question sont compris dans sa propriété agricole et forestière dans le cadre de l'évaluation des biens et valeurs d'après la loi modifiée du 16 octobre 1934 », alors qu' « ils sont exploités depuis au moins trois générations par sa famille, en tant que jardins par son père, pendant de longues années par lui-même et actuellement par son fils dans le cadre de son exploitation agricole »;
Considérant encore que le requérant s'appuie avant tout sur l'alinéa 4 de l'article 32 de la loi du 22 octobre 2008 concernant le pacte logement afin d'étayer sa théorie de non application des dispositions de la dite loi à l'égard de ses deux terrains, le point 4 précisant notamment ce qui suit: « une première fixation de la valeur unitaire, respectivement nouvelle au sens du paragraphe 22 ou spéciale au sens du paragraphe 23 de la loi concernant l'évaluation des biens et valeurs (BewG), intervient avec référence à la date-clé du 1er janvier 2009. Un relevé complet, dressé d'après les dispositions du paragraphe 53bis, alinéa 3, par chaque administration communale avec référence à la date-clé du 1er janvier 2009, est à communiquer pour le 31 janvier 2009 au plus tard à la section des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes. Ce relevé est considéré renseigner la totalité des terrains à bâtir à des fins d'habitation situés à cette même date-clé sur le territoire de la commune. Si le relevé n'est pas communiqué à la section des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes, il est admis d'office qu'aucun terrain à bâtir à des fins d'habitation n'est situé dans la commune»;
Considérant qu'en guise de conclusion de ce qui précède, le réclamant argue que « vu que les terrains précités n'ont pas figuré sur le relevé à communiquer jusqu'au 31 janvier 2009 au plus tard par l'Administration Communale de … à la Section des Evaluations Immobilières de l'Administration des Contributions Directes, il est à admettre que la Commune de … pour la date-clé de référence au 01/01/2009 a acté silencieusement que mes terrains ne remplissent pas les conditions pour être requalifiés de « terrain à bâtir » »; que de plus, il « doit remarquer que les modifications partielles du plan de l'aménagement général (partie écrite et partie graphique) de la Commune de … approuvées définitivement par le Conseil Communal de … entre le 01/01/2009 et le 01/01/2012 n'ont pas touché les propriétés faisant l'objet du présent recours » et « qu'aucune information de la part de la Commune de … ne lui a été communiquée qu'il s'agit de terrains à bâtir »;
( … ) Considérant que le réclamant, afin de soutenir sa théorie de la non applicabilité de l'article 4 au cas d'espèce, invoque en particulier un argument primordial, à savoir: « A part ceci, les décisions de reclassement de mes terrains avec effet au 01/01/2012 par l'Administration Communale de … suivant relevé du 31 janvier 2012 et m'ayant implicitement été notifiées par la présente fixation de la valeur unitaire litigieuse par lettre du 12 juillet 2012 par la Section des Evaluations Immobilières de l'Administration des Contributions Directes, ne peuvent pas non plus être justifiées par le texte original selon la 1ière version de l'article 27. sous l'intitulation « Exceptions » reprise sous le Titre 4- « Le plan d'aménagement particulier» de la loi du 19 juillet 2004 sur l'aménagement communal et le développement urbain, sans préjudice même des conditions de fond. L'ancien article 27 de la loi du 19 juillet 2004, ayant été entièrement remplacé dans le cadre des modifications apportées à cette loi par la loi du 28 juillet 2011 concernant l'aménagement communal et le développement urbain, ne trouve plus d'application à partir du 01 août 2011. » ; qu'il continue par alléguer que « concernant le revirement de la décision de reclassement par les responsables de la Commune de … en 2012 par rapport à 2009, je dois annoter que, en tant que citoyen, il faut, dans le cadre d'une gestion prudente et avisée de son patrimoine, pouvoir s'appuyer sur la fiabilité des décisions des organes publics (notamment, en raison de l'ingérence, au plus haut degré par les autorités communales, dans le droit de propriété privée à travers les dispositions de la loi du 22 octobre 2008 « Pacte Logement») ce qui, dans le présent exemple, n'est manifestement pas le cas» ;
Considérant que le réclamant entend tirer à titre de conclusion de ce qui précède que, comme les terrains litigieux n'ont pas figuré sur le premier relevé complet établi par l'administration communale de … avec référence au 1er janvier 2009 (et à remettre pour le 31 janvier 2009 au plus tard au Service des Evaluations Immobilières) et, comme ils n'ont pas fait l'objet, pendant la période du 1er janvier 2009 au 1er janvier 2012, d'événements d'une telle envergure à engendrer à leur encontre un quelconque reclassement dans une autre catégorie de biens fonciers, les bulletins de fixation spéciale au 1er janvier 2012 sous les numéro … et … manqueraient de fondement;
Considérant qu'il y a néanmoins lieu, à titre de riposte aux arguments et à la conclusion du réclamant, de faire émerger les observations et énonciations suivantes:
- L'alinéa 4 de l'article 32 de la loi concernant le pacte logement ne fait que concerner la première fixation (à l'inverse de celles qui suivent) des nouvelles valeurs unitaires des terrains susceptibles, le cas échéant, d'être requalifiés, tandis qu'il n'apporte aucune précision ni modalité ni instruction quant aux fixations subséquentes, celles-ci s'avérant d'ailleurs également parfaitement possibles (fixations au 1er janvier 2010, au 1er janvier 2011, .. .), leur base légale se trouvant à l'alinéa 3 de cette même loi (N.B. l'alinéa 3 ayant même été, contrairement à l'alinéa 4, inséré directement dans le libellé de l'article 53bis BewG, nouvellement introduit dans le cadre de la loi concernant le pacte logement), le dit alinéa 3 retenant que « l'identification d'un bien immobilier en tant que terrain à bâtir à des fins d'habitation au sens de la définition figurant à l'alinéa 2, se fait sur fondement d'un relevé complet, d'après la situation au 1er janvier, que chaque administration communale est tenue de dresser et de communiquer d'office et annuellement, au plus tard pour le 31 janvier de la même année, à la section des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes ». Il n'est donc nullement douteux que les fixations peuvent sinon doivent être effectuées d'année en année.
- L'argument tel qu'invoqué par la requérante joue avant tout sur la notion de « complet », de sorte à faire croire que si une chose s'avère « complète », elle ne peut, per se, plus être parfaite par une autre. Cet argument, bien qu'irrécusable dans le sens propre du mot (le terme de « complet», à l'instar de « parfait» constituant une notion non extensible de par sa nature), s'avère néanmoins (et malgré l'interprétation stricte des lois fiscales, celles-ci devant tout de même être aperçues dans leur ensemble et non pas mot après mot) un brin mal interprété en l'espèce.
- Les relevés, du fait qu'ils sont censés être complets et renseigner sur la totalité des terrains à bâtir à des fins d'habitation, du moins dans la mesure du possible, se chargent forcément de faire passer l'intégralité des informations nécessaires au Service des évaluations immobilières, afin que celui-ci puisse entamer la procédure de requalification. Or, il importe de rappeler que la conséquence de l'omission, lors d'une première étape, de certains terrains susceptibles de subir un changement de leur qualification fiscale, ne conduit pas impérativement à immuniser ceux-ci perpétuellement contre une quelconque requalification, le t" relevé ne constituant, comme expliqué ci-dessus, pas le seul à pouvoir être établi. Admettre d'office qu'aucun terrain à bâtir à des fins d'habitation n'est situé dans la commune concernée, dans tous les cas où, du moins dans un premier temps, aucun sinon un relevé incomplet n'est dressé de la part de la commune, s'avère dès lors inadmissible.
Considérant par ailleurs, que d'une façon générale, l'alinéa 2 du paragraphe 22 BewG, en combinaison avec l'alinéa 3 du même paragraphe 22 BewG, prévoit qu'une fixation spéciale est également établie en vue de redresser une fixation antérieure erronée;
Considérant, en guise de conclusion et d'un point de vue purement juridique, que le requérant est donc resté en défaut de prouver que la loi du 22 octobre 2008 concernant le pacte logement ne serait pas applicable à son égard; qu'il importe dès lors de vérifier si, d'un point de vue purement matériel, c'est à juste titre que le Service des évaluations immobilières a procédé à la requalification des terrains litigieux en « terrains à bâtir à des fins d'habitation »;
Considérant que sont réputés terrains à bâtir à des fins d'habitation, conformément à l'alinéa 2 du paragraphe 53bis BewG, les immeubles non bâtis susceptibles de faire l'objet d'une autorisation de construire au sens de l'article 37, alinéa 3, de la loi modifiée du 19 juillet 2004 concernant l'aménagement communal et le développement urbain, de même que les terrains visés par l'article 103 de la prédite loi modifiée du 19 juillet 2004 pour lesquels une affectation à la construction a été ordonnée par le conseil communal selon la procédure prévue par ce même article 103 et si dans les trois ans l'ordre définitif du conseil communal n'a pas été suivi d'effet, le début des travaux faisant foi (autrement dit, un terrain à bâtir est désormais un terrain sur lequel peuvent être autorisées des constructions, en vertu d'un plan local d'urbanisme ou de tout autre document en tenant lieu) ; qu'il y a lieu d'analyser si les terrains litigieux sauraient valablement être qualifiés de terrains à bâtir à des fins d'habitation;
Considérant qu'il y a dès lors lieu de consulter un plan ainsi que des photos de la situation précise des terrains en cause ainsi que de leur entourage (terrains adjacents, constructions y érigées, accessibilité à partir de la voie publique, branchement au réseau électrique et à la canalisation, etc) afin d'être en mesure de déterminer avec certitude si ceux-ci pourront, le cas échéant, servir de terrains à bâtir à des fins d'habitation; que les terrains litigieux (indications cadastrales: … et …) ensemble leurs alentours se présentent comme suit:
… Considérant dès lors que les terrains litigieux s'avèrent incontestablement d'une telle envergure à pouvoir faire fonction de terrains à bâtir (cf l'envergure du terrain adjacent (…) qui, à son tour, est employé en tant que terrain à bâtir) ; que les terrains avoisinent en outre directement la voie publique, les futurs habitants n'ayant de la sorte pas le moindre problème à atteindre la porte d'entrée de leur maison, et qu'il n'existe, en fin de compte, pas d'empêchement matériel pour ce qui est de la conformation aux réglementations communales sur les bâtisses en vigueur; qu'il découle de l'ensemble des considérations qui précèdent que c'est à bon droit que le Service des évaluations immobilières a procédé à la requalification des terrains en cause; que pour le surplus, les fixations retenues à travers les bulletins litigieux sont également conformes à la loi et aux faits de la cause et ne sont d'ailleurs pas autrement contestées» Considérant, en guise de conclusion, que, tout d'abord, la problématique de l'espèce ne varie pas d'un brin de celle évoquée à l'époque, et, qu'ensuite, aucun nouvel élément susceptible de changer la moindre des choses en ce qui concerne la qualification en tant que terrains à bâtir retenue à travers les bulletins de la valeur unitaire et de la base d'assiette de l'impôt foncier au 1er janvier 2012 pour ce qui est des deux terrains en cause ne s'est présenté durant les deux années subséquentes à 2012, la commune, pour sa part, n'ayant pas non plus présenté de nouveaux constats qui, le cas échéant, sauraient avoir une influence sur la nature des terrains litigieux, de sorte qu'il échet, derechef, de confirmer le bureau d'imposition pleinement dans sa manière d'agir; que pour le surplus, les fixations retenues à travers les bulletins litigieux sont également conformes à la loi et aux faits de la cause et ne sont d'ailleurs pas autrement contestées;
PAR CES MOTIFS reçoit les réclamations en la forme, les rejette comme non fondées. […] ».
Par requête inscrite sous le numéro 36422 du rôle et déposée au greffe du tribunal administratif en date du 12 juin 2015, Monsieur …, Monsieur … et Madame … ont introduit un recours tendant principalement à la réformation, sinon subsidiairement à l’annulation de la décision précitée du directeur du 11 mars 2015.
Il résulte d’une lecture combinée des dispositions du § 228 de la loi générale des impôts du 22 mai 1931, appelée « Abgabenordnung », en abrégé « AO », et de l’article 8, paragraphe (3) 1. de la loi modifiée du 7 novembre 1996 portant organisation des juridictions de l’ordre administratif, ci-après désignée par « la loi du 7 novembre 1996 », que le tribunal statue comme juge du fond sur le recours dirigé par un contribuable contre une décision du directeur ayant statué sur les mérites d’une réclamation de sa part contre un bulletin d’impôt.
Le tribunal est partant compétent pour connaître du recours principal en réformation.
Le recours en réformation est par ailleurs recevable pour avoir été déposé dans les formes et délai de la loi.
Il n’y a partant pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation.
A l’appui de leur recours, les demandeurs font valoir que l’article 32 de la loi du 22 octobre 2008 de la loi concernant le pacte de logement, ci-après désigné par « le pacte logement », portant modification du paragraphe 53bis de la loi modifiée du 16 octobre 1934 concernant l’évaluation des biens et valeurs, dite « Bewertungsgesetz », en abrégé « BewG », ne respecterait pas le principe fondamental du droit de la non-application rétroactive à l’administré d’un préjudice. En effet, à défaut d’une notification séparée de la décision de reclassement du terrain par la commune, le fait générateur ne serait réalisé qu’avec la notification du bulletin de la valeur unitaire et de la base d’assiette de l’impôt foncier par le service des évaluations immobilières au courant de l’année N, alors qu’une fixation de la valeur unitaire avec effet au 1er janvier N impliquerait une violation des droits acquis au 1er janvier N de l’administré.
Par ailleurs, sur base de ce même article 32 du pacte logement portant modification du paragraphe 12 de la loi du 1er décembre 1936 sur l’impôt foncier, l’impôt foncier majoré perçu à partir de la troisième année de reclassement dépasserait largement le revenu annuel courant du terrain. Ainsi, cette taxe ne reflèterait plus les caractéristiques d’un impôt annuel, mais celle d’une sanction ce qui équivaudrait à une expropriation cachée.
En outre, dans sa décision de reclassement l’administration communale de … aurait négligé certaines dispositions du Code civil, impliquant une violation du droit de passage, du droit de propriété privée voire des droits et obligations du nu-propriétaire vis-à-vis de l’usufruitier et inversement.
D’autre part, l’objectif poursuivi par le législateur à travers le pacte logement tel qu’il découlerait du libellé du titre 5 section 2 intitulé obligations de construire, créerait une insécurité juridique non négligeable. Ainsi, les fruits d’un immeuble bâti revenant à l’usufruitier, le nu propriétaire d’un terrain reclassé en terrain à bâtir par la commune, se trouverait indubitablement dans l’impossibilité de financer une construction à ériger vu qu’il ne pourrait même pas compter sur le loyer annuel futur de l’immeuble.
Les demandeurs en concluent que le classement de terrain agricole en terrain à bâtir produirait des effets juridiques qui seraient étrangers à la matière fiscale, à la loi sur les évaluations immobilières, à la loi sur l’impôt sur la fortune et à l’impôt foncier et qui concerne notamment l’usufruitier bien que le reclassement submentionné ne constituerait pas un acte administratif individuel contre lequel l’administré dispose d’un moyen de recours.
Finalement, les demandeurs soutiennent que la commune de … n’aurait pas intégré une analyse préliminaire de la commission des bâtisses locale dans le processus de sa décision vu que celle-ci n’aurait pas été consultée. Par conséquent, le principe de l’égalité du citoyen devant la loi au sens de l’article 10bis de la Constitution et le droit de la propriété privée au sens de l’article 16 de la Constitution auraient été violés.
Le délégué du gouvernement conclut au rejet du recours.
Aux termes du paragraphe 53bis BewG :
« (1) Les immeubles non bâtis visés au paragraphe 53 se subdivisent, sans préjudice de la disposition du paragraphe 51, alinéa 2, en deux catégories :
1. les immeubles non bâtis autres que les terrains à bâtir à des fins d'habitation ;
2. les terrains à bâtir à des fins d'habitation.
(2) Sont réputés terrains à bâtir à des fins d’habitation, les immeubles non bâtis susceptibles de faire l’objet d’une autorisation de construire au sens de l’article 37, alinéa 3, de la loi modifiée du 19 juillet 2004 concernant l’aménagement communal et le développement urbain.
Sont également réputés terrains à bâtir à des fins d’habitation, les terrains visés par l’article 103 de la prédite loi modifiée du 19 juillet 2004 pour lesquels une affectation à la construction a été ordonnée par le conseil communal selon la procédure prévue par ce même article 103 et si dans les trois ans l’ordre définitif du conseil communal n’a pas été suivi d’effet, le début des travaux faisant foi.
(3) L'identification d'un bien immobilier en tant que terrain à bâtir à des fins d'habitation au sens de la définition figurant à l'alinéa 2, se fait sur fondement d'un relevé complet, d'après la situation au 1er janvier, que chaque administration communale est tenue de dresser et de communiquer d'office et annuellement, au plus tard pour le 31 janvier de la même année, à la section des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes. Le relevé en question doit indiquer de manière précise, pour chaque terrain à bâtir à des fins d'habitation y énuméré, le lieu de situation sur le territoire de la commune, la désignation cadastrale, la superficie, la désignation du ou des propriétaires, ainsi que la date à partir de laquelle le terrain remplit les conditions prévues à l'alinéa 2. Si le relevé n'est pas communiqué à la section des évaluations immobilières de l'Administration des contributions directes, il est admis d'office qu'aucune modification n'est intervenue par rapport à la situation au 1er janvier de l'année antérieure relative aux terrains à bâtir à des fins d'habitation situés dans la commune concernée.
(4) Les prescriptions contenues au paragraphe 33a de l’ordonnance d’exécution du 2 février 1935 relative à la loi concernant l’évaluation des biens et valeurs ne se trouvent pas affectées par les dispositions des alinéas 2 et 3.
(5) L'identification d'un bien immobilier en tant que terrain à bâtir à des fins d'habitation, avec effet à une certaine date-clé et en application des alinéas 2 et 3, engendre dans le chef de ce bien immobilier, constituant une unité économique (paragraphe 2), une fixation nouvelle de la valeur unitaire (paragraphe 22, alinéa 2) ou une fixation spéciale de la valeur unitaire (paragraphe 23) à cette même date-clé ».
Il résulte de ces dispositions que le paragraphe 53bis du BewG impose aux administrations communales l’obligation de dresser un relevé complet des terrains à bâtir à des fins d’habitation et d’indiquer de manière précise, pour chaque terrain y énuméré, le lieu de situation sur le territoire de la commune, la désignation cadastrale, la superficie, la désignation du ou des propriétaires, ainsi que la date à partir de laquelle le terrain remplit les conditions prévues à l’alinéa 2 du paragraphe 53bis, tandis que le service des évaluations immobilières de l’administration des Contributions directes, dès obtention de ce relevé, procède à l’identification des biens immobiliers en tant que « terrain à bâtir à des fins d’habitation », ladite identification emportant, conformément au paragraphe 13 de la loi modifiée du 1er décembre 1936 sur l’impôt foncier (« Grundsteuergesetz »), ci-après désignées par « la loi du 1er décembre 1936 », fixation de la valeur de ce bien immobilier et de la base d’assiette de l’impôt foncier en fonction de la valeur unitaire lui attribuée, qui est finalement concrétisée par l’émission d’un bulletin de la valeur unitaire et de la base d’assiette, lequel est, tel que déjà précisé ci-avant, susceptible de faire l’objet d'une réclamation devant le directeur de l’administration des Contributions directes.1 Aussi, encore que l’acte posé par l’administration communale d’inclure un terrain déterminé dans le relevé des terrains à bâtir à des fins d’habitation comporte un élément décisionnel, consistant en l’appréciation par ladite administration si un terrain déterminé est à considérer comme « terrain à bâtir à des fins d’habitation » au sens du paragraphe 53bis du BewG, cet acte n’est cependant pas à considérer comme acte de nature à produire, par lui-
même, des effets juridiques affectant la situation personnelle ou patrimoniale de celui qui réclame. La qualification d’un terrain à bâtir comme terrain à bâtir à des fins d’habitation fait l’objet d’un processus décisionnel commençant par l’établissement par une administration communale du relevé, précité, qui dès lors n’a pas de caractère décisionnel propre, mais contient seulement une appréciation en ce sens que si un terrain figure sur ledit relevé, il est 1 Trib. adm. 28 mars 2012, n°27948, Pas. adm. 2015, V°Impôts, n°450 considéré comme terrain à bâtir à des fins d’habitation, classement se matérialisant par l’émission du bulletin de la valeur unitaire et de la base d’assiette de l’impôt foncier.
Indépendamment de la question de savoir si l’administration fiscale est tenue ou non par l’appréciation sus-visée faite par l’administration communale, il est patent que si l’appréciation faite par l’administration communale est erronée, le bulletin émis par la suite est nécessairement fondé sur une fausse appréciation et doit dès lors être adapté. Il s’ensuit que le classement de la parcelle litigieuse tel que figurant sur le relevé de la commune transmis aux services des évaluations immobilières peut faire l’objet d’une vérification par le tribunal administratif, exerçant son contrôle de l’exactitude matérielle des faits, dans le cadre du recours dirigé contre la décision afférente du directeur.
Plus particulièrement, quant à la question de savoir si les parcelles litigieuses puissent être qualifiées de terrain à bâtir à des fins d’habitation au sens du paragraphe 53bis du BewG il appert que le législateur, à travers de cette disposition, vise « les immeubles non bâtis », au sens générique du terme, et plus particulièrement les terrains à bâtir à des fins d’habitation, lesquels doivent être identifiés notamment par leur lieu de situation sur le territoire de la commune et leur désignation cadastrale.
Dès lors, en application de cette loi, il convient d’examiner pour un immeuble non bâti donné s’il peut être considéré comme « terrain à bâtir à des fins d’habitation » au sens de la loi, c’est-à-dire un « immeuble non bâti susceptible de faire l'objet d'une autorisation de construire au sens de l'article 37, alinéa 3, de la loi modifiée du 19 juillet 2004 concernant l'aménagement communal et le développement urbain », l’article 37, alinéa 3 en question étant libellé comme suit : « Le bourgmestre n'accorde aucune autorisation de construire tant que les travaux de voirie et d'équipements publics nécessaires à la viabilité de la construction projetée ne sont pas achevés, sauf si l'exécution et les délais d'achèvement de ces travaux, la participation aux frais et les termes de paiement sont réglés par une convention spéciale, sur la base des principes arrêtés par l'article 36. » Il s’ensuit que le classement en tant que « terrain à bâtir à des fins d’habitation » présuppose la réunion de deux conditions, à savoir, d’une part, un immeuble non bâti susceptible de faire l’objet d’une autorisation de construire, et, d’autre part, la viabilisation de cet immeuble au travers de l’achèvement des travaux de voirie et d’équipements publics.2 Il résulte en effet à ce sujet des travaux parlementaires afférents que l’intention du législateur était, au travers de cette disposition, « d’encourager les communes à faire construire davantage de nouveau logements sur leur territoire »3 en donnant d’une part « aux commues la possibilité de percevoir une taxe spécifique » notamment « sur les terrains à bâtir pour lesquels les travaux de voirie et d’équipements publics nécessaires à la viabilité d’un projet de construction sont achevés depuis trois ans et qui ne sont pas affectés à la construction », étant donné que les propriétaires de tels terrains « bénéficient également de l’entretien des voiries donnant accès à leur immeuble, du salage des rues longeant le terrain, de conduites et canalisations prêtes à fonctionner, etc. »4. Et, d’autre part, en prévoyant des modifications de la loi concernant l’évaluation des biens et valeurs et de la loi sur l’impôt foncier, en procédant « à une reclassification de la catégorie « immeubles non bâtis », afin de 2En ce sens trib. adm. 11 juillet 2011, n° 27131 et 27132 du rôle, disponible sur www.jurad.etat.lu, précité 3 Projet de loi n° 5696 promouvant l’habitat, créant un « pacte logement » avec les communes, instituant une politique active de maîtrise du foncier et modifiant certaines dispositions du Code civil, Exposé des motifs, p.3 4 Ibidem, p.7.
séparer les terrains à bâtir des autres immeubles non bâtis relevant également de cette catégorie et d’abolir les liens entre les différents taux, afin de donner aux commues la possibilité de fixer l’impôt foncier suivant les nécessités financières des communes, tout en modulant cet impôt communal en fonction du genre des propriétés foncières taxées.
Afin de permettre à l’Administration des contributions directes de procéder à la fixation du genre et de la valeur unitaire de la nouvelle catégorie d’immeubles non bâtis, à savoir les terrains à bâtir à des fins d’habitation, et d’attribuer le bien foncier à son propriétaire, la loi concernant l’évaluation des biens et valeurs est modifiée et complétée en conséquence. Il est notamment prévu que les administrations communales, qui seules disposent des données nécessaires permettant d’identifier les terrains à bâtir, communiquent ces données – sous forme de relevé annuel – à la section des évaluations immobilières de l’Administration des contributions directes.
Cette séparation des terrains à bâtir des autres immeubles non bâtis permettra – en conformité avec le programme gouvernemental – une imposition plus substantielle des terrains à bâtir»5. L’actualisation de l’impôt foncier devrait ainsi « également constituer un élément encourageant les propriétaires de terrains à bâtir de faire fructifier leur patrimoine en vendant ou en y construisant un immeuble plutôt de le laisser en friche et improductif. » 6 En l’espèce, force est au tribunal de constater que la principale argumentation des demandeurs repose sur une prémisse erronée, à savoir celle que leurs terrains seraient à qualifiés en tant que terrains agricoles et/ou forestiers, alors qu’il résulte tant de la décision directoriale déférée que d’informations publiquement accessibles sur le site internet de la commune de … que les deux terrains litigieux sont classés par le plan d’aménagement général en tant que terrains à bâtir, à l’intérieur du périmètre d’agglomération dans le secteur moyenne densité, de sorte qu’ils sont à qualifier de terrains à bâtir au sens urbanistique du terme et sont dès lors susceptibles de faire l’objet d’une autorisation de construire au sens de l’article 37, alinéa 3 de la loi du 19 juillet 2004.
Etant donné que les deux terrains longent directement la voie publique les simples allégations des demandeurs que les terrains ne seraient pas viabilisés sont à écarter, dans la mesure où aucun élément concret permet de conclure que la viabilisation de ces immeubles à travers l’achèvement des travaux de voirie et d’équipement public ne soit pas effectuée.
Par voie de conséquence, le classement fiscal des terrains en tant que terrains à bâtir à des fins d’habitation au sens du paragraphe 53bis BewG est, a priori, justifié en l’espèce.
Quant à la violation alléguée des dispositions du Code civil, le tribunal est amené à conclure qu’à défaut de précision à cet égard, le moyen afférent laisse d’être fondé.
Quant à la violation alléguée de l’article 10bis de la Constitution en vertu duquel les citoyens sont égaux devant la loi, le tribunal est amené à conclure que ni le pacte logement ni l’article 53bis BewG ne traitent de façon différente les personnes se trouvant dans une même situation ni traitent-il de façon égale les personnes qui se trouvent dans une situation différente. En effet, les conditions légales, à savoir que le terrain doit être susceptible de faire l’objet d’une autorisation de construire et d’être viabilisé, s’applique à tous les terrains 5 Ibidem p.9 et p.10 6 Résumé du Projet de loi n° 5696 promouvant l’habitat, créant un « pacte logement » avec les communes, instituant une politique active de maîtrise du foncier et modifiant certaines dispositions du Code civil concerné et classés comme tels par les plans d’aménagement généraux. Partant, le moyen afférent laisse d’être fondé. Etant donné que l’impôt critiqué en l’espèce ne touche en rien le droit de propriété grevé sur les immeubles concernés, la référence vague des demandeurs à une violation de l’article 16 de la Constitution laisse également d’être fondé.
Finalement, quant au prétendu effet rétroactif pointé par les demandeurs, force est au tribunal de conclure que les dispositions légales afférentes n’opèrent pas un classement rétroactif des terrains mais procède à une catégorisation fiscale des terrains pour l’année fiscale en cours, de sorte que le moyen afférent laisse d’être fondé.
Il suit de l’ensemble des considérations qui précèdent que le recours est à rejeter pour ne pas être fondé.
Par ces motifs, le tribunal administratif, troisième chambre, statuant à l’égard de toutes les parties ;
reçoit le recours en réformation en la forme ;
quant au fond, le déclare non justifié, partant en déboute ;
dit qu’il n’y a pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation ;
condamne les demandeurs aux frais.
Ainsi jugé par :
Claude Fellens, vice-président, Thessy Kuborn, premier juge, Géraldine Anelli, attaché de justice, et lu à l’audience publique du 13 juillet 2016 par le vice-président, en présence du greffier Judith Tagliaferri.
s. Judith Tagliaferri s. Claude Fellens Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 13 juillet 2016 Le greffier du tribunal administratif 13
