COUR D'APPEL D'AIX-EN-PROVENCE
Chambre 3-1
ARRÊT AU FOND
DU 30 MAI 2024
N° 2024/ 118
Rôle N° RG 19/17300 - N° Portalis DBVB-V-B7D-BFEQW
Société PATRIMONIO VERMÖGENSVERWALTUNGSGESELLSCHAFT MBH & CO. KG
C/
DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES
Copie exécutoire délivrée
le :
à :
Me Romain CHERFILS
Me Virginie ROSENFELD
Décision déférée à la Cour :
Jugement du Tribunal de Grande Instance de GRASSE en date du 13 Septembre 2019 enregistré au répertoire général sous le n° 18/01929.
APPELANTE
Société PATRIMONIO VERMÖGENSVERWALTUNGSGESELLSCHAFT MBH & CO. KG Société de droit allemand,
prise en la personne de son représentant légal en exercice
dont le siège social sis : [Adresse 1] (ALLEMAGNE)
représentée par Me Romain CHERFILS de la SELARL LX AIX EN PROVENCE, avocat au barreau D'AIX-EN-PROVENCE, substituée Me Nancy FERNANDES, avocat au barreeau de Paris, avocat plaidant.
INTIME
DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES , poursuites et diligences du Directeur Régional des Finances Publiques de Provence-Alpes- Côte d'Azur et du département des Bouches du Rhône, qui élit domicile en ses bureaux, [Adresse 2].,
dont le siège social sis : [Adresse 2]
représenté par Me Virginie ROSENFELD de la SCP CABINET ROSENFELD & ASSOCIES, avocat au barreau de MARSEILLE, substituée par Me LAUGIER, avocat au barreau de Marseille, avocat plaidant.
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COMPOSITION DE LA COUR
L'affaire a été débattue le 28 Mars 2024 en audience publique. Conformément à l'article 804 du code de procédure civile, Mme Marie-Amélie VINCENT, Conseillère a fait un rapport oral de l'affaire à l'audience avant les plaidoiries.
La Cour était composée de :
Madame Valérie GERARD, Présidente de chambre
Madame Stéphanie COMBRIE, Conseillère
Mme Marie-Amélie VINCENT, Conseillère
qui en ont délibéré.
Greffier lors des débats : Madame Marielle JAMET.
Les parties ont été avisées que le prononcé de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 30 Mai 2024.
ARRÊT
Contradictoire,
Prononcé par mise à disposition au greffe le 30 Mai 2024,
Signé par Madame Valérie GERARD, Présidente de chambre et Madame Marielle JAMET, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.
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EXPOSE DU LITIGE
Suivant acte authentique en date du 14 août 2015, la société de droit allemand Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg a acquis un immeuble à usage d'habitation, sis à [Adresse 3].
Par courrier daté du 13 janvier 2017, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg a été mise en demeure de respecter les prescriptions prévues à l'article 990 D du code général des impôts, au titre de la taxe annuelle de 3% pour l'année 2016. Les droits correspondant au rappel ont été mis en recouvrement le 15 septembre 2017 pour un montant total de 69.757 € soit 47.910 € de droits en principal et 21.847 € au titre des pénalités.
Par exploit délivré le 9 avril 2018, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg a fait assigner la direction régionale des finances publiques devant le tribunal de grande instance de Grasse, aux fins de décharge de l'ensemble de l'impositions mise à sa charge.
Par jugement du 13 septembre 2019, le tribunal de grande instance de Grasse a :
- débouté la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg de sa demande de dégrèvement total de l'imposition mise à sa charge au titre de la taxe de 3% pour l'année 2016 ;
- dit que l'administration fiscale était bien fondée à mettre en 'uvre la procédure de taxation de la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg au titre de la taxe de 3% pour l'année 2016 ;
- avant dire droit ordonné une mesure d'expertise et désigné Mme [F] [D] avec mission notamment de procéder à l'évaluation de l'état du bien immobilier susvisé au jour du fait générateur de l'imposition litigieuse, soit au 1er janvier de l'année 2016 ;
-dit que la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg devait consigner la somme totale de 2.000 €, dans le mois suivant l'invitation qui lui sera faite conformément à l'article 270 du code de procédure civile,
- ordonné le renvoi de l'affaire à l'audience du 13 décembre 2019,
- sursis à statuer sur les demandes de la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg relatives à la valeur vénale de l'immeuble, en l'attente des résultats de l'expertise,
- réservé les droits des parties en matière de dépens et de frais irrépétibles.
Par acte du 12 novembre 2019, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg a interjeté appel de ce jugement.
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Par conclusions enregistrées par voie dématérialisée le 31 mars 2020, auxquelles il convient de se reporter pour l'exposé détaillé de ses prétentions et moyens, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg soutient que :
- l'affirmation selon laquelle l'exonération de la taxe de 3% est conditionnelle et subordonnée aux obligations déclaratives strictes prévues par la loi s'oppose non seulement à l'esprit de la loi de finances de 1983 mais aussi aux efforts menés au sein de l'Union européenne en matière de coopération et d'assistance en matière de lutte contre la fraude et l'évasion fiscale ;
- le paiement de la taxe de 3% sur les immeubles ne peut sanctionner le dépôt tardif de l'imprimé n°2746, et est lié à la qualité de redevable de l'entité détentrice des actifs immobiliers ; un contribuable qui, en vertu de l'article 990 E du code général des impôts est exonéré de la taxe de 3% ne peut être considéré redevable de l'impôt au seul motif que le dépôt de la déclaration est intervenu tardivement ; il s'agit en tout état de cause d'une sanction violant le principe constitutionnel de proportionnalité des peines visé par l'article 6§1 de la CEDH ;
- en estimant que la taxe de 3% n'est pas une sanction, le premier juge a détourné la loi, celle-ci étant destinée à sanctionner l'anonymat dont bénéficie, grâce à l'interposition d'une société « opaque », la personne physique qui est le réel propriétaire de l'immeuble, de sorte que le dépôt tardif de la déclaration ne peut entraîner l'application de la taxation.
Ainsi, au visa des articles 990 D et E du code général des impôts, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg demande à la cour de :
- la dire et juger recevable et bien fondé en son appel formé contre le jugement rendu le 13 septembre 2019 par le tribunal de grande instance de Grasse ;
- réformer le jugement en ce qu'il l'a déboutée de sa demande de dégrèvement total de l'imposition mise à sa charge au titre de la taxe de 3% pour l'année 2016 ;
- dit que l'administration fiscale était bien fondée à mettre en 'uvre la procédure de taxation de la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg au titre de la taxe de 3% pour l'année 2016 ;
- statuant à nouveau, prononcer la décharge de l'ensemble des impositions, intérêts et majorations contestés et accorder un dégrèvement total,
- débouter la direction régionale des finances publiques des Alpes-Maritimes de l'intégralité de ses demandes, fins et conclusions ;
- condamner la direction régionale des finances publiques des Alpes-Maritimes aux dépens et frais de procédure, dont distraction au profit de Me Romain Cherfils, membre de la Selarl Lexavoue Aix-en-Provence, avocats associés aux offres de droit.
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Par conclusions enregistrées par voie dématérialisée le 28 juillet 2020, auxquelles il convient de se reporter pour l'exposé détaillé de ses prétentions et moyens, la direction régionale des finances publiques des Alpes-Maritimes réplique que :
- la règle instituée par l'article 990 D du code général des impôts est destinée à asseoir et à liquider une imposition, et de la même manière une disposition portant exonération, telle que l'article 990 E 2° du code général des impôts, fait également partie des règles d'assiette ; il ne peut être soutenu que la taxe de 3% correspond à une sanction, laquelle, vient, en matière fiscale, compléter un dispositif d'assiette sous forme de majoration, d'une pénalité ou d'une amende, dont l'application obéit à des règles juridiques bien précises, et dont il n'est pas possible de s'exonérer en accomplissant des formalités déclaratives ;
- par principe, les personnes morales qui détiennent directement ou indirectement des biens immobiliers en France sont assujetties à la taxe de 3% ; par exception, celles qui ont leur siège dans un Etat ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales, peuvent obtenir une exonération à condition de respecter certaines obligations déclaratives ;
- l'exonération de la taxe de 3% est conditionnelle et subordonnée aux obligations déclaratives strictes prévues par la loi ; sa remise en cause ne fait que sanctionner un manquement aux règles d'assiette du droit d'enregistrement, de sorte qu'il s'agit d'un retour au droit commun de l'assujettissement, et non d'une punition violant le principe constitutionnel de proportionnalité des peines visé par l'article 6§1 de la CEDH ;
- s'agissant de l'inconstitutionnalité de l'article 990 D et E du code général des impôts soulevée, toute question prioritaire de constitutionnalité doit faire l'objet d'une demande distincte et signifiée à l'administration afin qu'elle puisse être prise en compte, ce qui n'est pas le cas en l'espèce.
Au visa des articles 990 D du code général des impôts et suivants, elle sollicite de la cour de :
- déclarer l'appelante mal fondée en toutes ses demandes, fins et conclusions, et l'en débouter ;
- reconnaître les rappels fondés en droit et en fait,
- en conséquence, confirmer le jugement mixte rendu par le tribunal de grande instance de Grasse ;
- confirmer la décision de rejet en date du 6 février 2018 ;
- rejeter la demande fondée sur l'article 700 du code de procédure civile ;
- condamner l'appelante au paiement de la somme de 3.500 € sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile, et aux entiers dépens d'appel, dont distraction pour ces derniers au profit de l'avocat soussigné aux offres de droit.
MOTIFS
- Sur la demande d'exonération
Aux termes de l'article 990 D du code général des impôts, dans sa version applicable aux faits, les personnes morales qui, directement, ou par personne interposée, possèdent un ou plusieurs immeubles situés en France, ou sont titulaires de droits réels portant sur ces biens, sont redevables d'une taxe annuelle égale à 3% de la valeur vénale de ces immeubles ou droits.
L'article 990 E 2°) du même code prévoit que la taxe prévue à l'article 990 D n'est pas applicable aux personnes morales qui, ayant leur siège dans un pays ou un territoire ayant conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales, déclarent chaque année, au plus tard le 15 mai, au lieu fixé par l'arrêté prévu à l'article 990 F, la situation, la consistance et la valeur des immeubles possédés au 1er janvier, l'identité et l'adresse de leurs associés à la même date ainsi que le nombre des actions ou parts détenues par chacun d'eux ['].
Le bénéfice de l'exonération de la taxe de 3% est subordonné au respect des obligations déclaratives et notamment à celle de préciser l'identité et l'adresse des associés de la société qui prétend pouvoir en bénéficier. La finalité du dispositif d'exonération est d'inciter les personnes morales propriétaires d'immeubles en France à révéler l'identité de ses associés et ainsi de prévenir toute fraude à l'imposition sur la fortune. La taxe a été déclarée conforme au droit communautaire par la Cour de justice des Communautés européennes devenue la Cour de justice de l'Union européenne tout en précisant que l'atteinte à la libre circulation des capitaux était disproportionnée quand le dispositif national prive en toutes circonstances les personnes morales du bénéfice de l'exonération.
Des dérogations sont prévues à l'article 990 E, notamment lorsque la personne morale a son siège effectif en France, lorsque la France est liée par une convention d'assistance administrative avec le pays du siège de la société ou encore lorsqu'elle a signé avec ce pays une convention fiscale comportant une clause de non-discrimination selon la nationalité.
Pour bénéficier effectivement de l'une de ces dérogations, la personne morale doit fournir annuellement à l'administration fiscale, avant le 15 mai de l'année considérée, une liste de renseignements relatifs notamment aux modalités de répartition du capital, dénommée déclaration n°2746.
En l'espèce, l'appelante conteste l'analyse effectuée par le premier juge, en ce qu'il a retenu que l'exonération prévue à l'article 990 E 3° e) ne pouvait s'appliquer, en raison du dépôt tardif de l'imprimé 2746 et que l'article 990 E n'institue pas une sanction mais la suppression d'une exonération en cas de non-respect des formalités qu'il prévoit.
Il est toutefois constant que l'application ou le refus d'application des dispositions de l'article 990 E du code général des impôts ne peuvent être assimilées à une sanction, en ce que la règle contestée ne vise pas à sanctionner un comportement fautif, mais à assurer l'effectivité du principe d'égalité devant la loi et les charge publiques, en supprimant une exonération fiscale, (Com., 31 janvier 2006, publié Bull.2006, IV, n°20 ; Com., 29 juin 2010, pourvoi n°09-14.847, Com., 11 avril 2018, QPC, pourvoi n 17-21.938). La remise en cause de l'exonération de la taxe de 3% sanctionne un manquement aux règles d'assiette du droit d'enregistrement, permettant ainsi un retour au droit commun de l'assujettissement.
Ainsi, la fourniture tardive des renseignements justifiant que les conditions d'exonération sont bien remplies ne peut avoir pour effet de reconnaître au contribuable a posteriori le bénéfice de l'exonération pour l'année visée, et ne saurait entraîner uniquement l'exigibilité des pénalités de droits commun en matière fiscale (intérêts de retard et majoration de 10%), ainsi que le soutient l'appelante.
S'il est autorisé aux personnes morales concernées de régulariser leur situation dans les trente jours de la mise en demeure qui leur est adressée par l'administration fiscale, leur permettant ainsi de bénéficier de l'exonération de la taxe, sous condition qu'il s'agisse d'une première demande de régularisation et pour l'ensemble des années non prescrites, le défaut de déclaration dans les délais autorise l'administration fiscale à mettre en 'uvre la procédure de taxation d'office prévue aux articles L66-4 et 67 du livre des procédures fiscales.
En l'espèce, il n'est pas contesté que la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg a fait l'objet d'une mise en demeure datée du 13 janvier 2017. Il n'est pas davantage contesté qu'elle n'a adressé aucune déclaration dans le délai de 30 jours suivant la mise en demeure, ni dans le délai supplémentaire accordé par l'administration fiscale, soit jusqu'au 13 mars 2017, par courriel du 10 février 2017. Par courriers du 13 mars 2017 et du 11 avril 2017, le conseil de la société appelante a sollicité deux nouvelles prolongations de délais, au regard de la complexité du dossier, et du nombre de pages importants à traduire, sans toutefois que l'administration fiscale n'y réponde.
Il est à rappeler que l'application de l'exonération de la taxe prévue à l'article 990 D du code général des impôts est d'interprétation stricte (Com, 2 octobre 2019, pourvoi n°17-26.858).
S'il doit être vérifié que les sociétés ne rencontrent pas un obstacle extérieur de nature à les exclure du bénéfice de l'exonération et qu'elles peuvent l'obtenir après s'être acquittée de leurs obligations déclaratives, rendant ainsi la sanction disproportionnée, tel n'est pas le cas en l'espèce. En effet, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg ne peut se prévaloir de sa propre carence et de son manque de diligence, et ne démontre dès lors pas en quoi l'absence d'exonération de la taxe est une sanction disproportionnée. Il est à ce titre à rappeler que l'administration fiscale lui a accordé le délai supplémentaire sollicité, et qu'elle a bénéficié de fait d'un délai plus long, la taxation d'office étant intervenue le 21 juillet 2017 et la mise en recouvrement le 15 septembre 2017.
En outre, la jurisprudence dont se prévaut la société appelante ne saurait recevoir application, alors qu'il a été retenu qu' « en statuant ainsi, alors que la société Lupa, dont il était acquis qu'elle avait, précédemment, bénéficié d'une tolérance de l'administration fiscale et ne pouvait disposer d'une nouvelle possibilité de régulariser tardivement sa déclaration, n'avait pas, au titre de l'année 2005, accompli, dans les conditions fixées par l'article 990 E du code général des impôts, l'obligation déclarative imposée par ce texte pour être exonérée de la taxe annuelle de 3% prévue à l'article 990 D du même code, ce dont il résulte qu'elle en était redevable, la cour d'appel a violé le texte sus-visé » (Com. 4 novembre 2020, pourvoi n°18-11.771).
La société appelante invoque l'inconstitutionnalité de l'article 990 D et E du code général des impôts, sans toutefois formuler de question prioritaire de constitutionnalité, et développer quelle serait la violation de ses droits constitutionnels.
Ainsi, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg n'a pas bénéficié de l'exonération en raison de sa propre négligence et de ses carences déclaratives, de sorte que c'est à bon droit que le premier juge l'a déboutée de sa demande de dégrèvement de l'imposition mise à sa charge par l'administration fiscale au titre de la taxe de 3% pour l'année 2016. La décision attaquée sera dès lors confirmée en ses dispositions soumises à l'appréciation de la cour.
- Sur les demandes accessoires
La société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg, partie succombante, sera condamnée au paiement des dépens de la procédure d'appel, recouvrés conformément à l'article 699 du code de procédure civile.
En outre, la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg sera tenue de payer à la direction régionale des finances publiques la somme de 2.000 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile au titre des frais irrépétibles d'appel.
PAR CES MOTIFS
La cour,
Confirme en toutes ses dispositions soumises à son appréciation le jugement rendu le 13 septembre 2019 par le tribunal de grande instance de Grasse,
Y ajoutant,
Condamne la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg aux entiers dépens de la procédure d'appel, recouvrés conformément à l'article 699 du code de procédure civile,
Condamne la société Patrimonio Vermögensverwaltungsgesellschaft Mbh & Co. Kg à payer à la direction régionale des finances publiques la somme de 2.000 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile.
LA GREFFIERE LA PRESIDENTE
