COUR D'APPEL D'AIX EN PROVENCE
1re Chambre B
ARRÊT SUR RENVOI DE CASSATION
DU 09 JANVIER 2014
FG
N° 2014/2
Rôle N° 13/01553
DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES
C/
[S] [U]
[Z] [X]
[W] [T]
[P] [J]
[WK] [X] épouse [NS]
[LJ] [X] épouse [V]
[H] [E] [R]
[SK] [L] [R]
[G] [R]
[O] [F] épouse [A]
[K] [F]
[D] [B] [F] épouse [N]
[JS] [F]
Grosse délivrée
le :
à :
Me Jean-françois JOURDAN
SCP DESOMBRE M & J
Sur saisine de la cour suite à l'arrêt n° 971 F-P+B rendu par la Cour de Cassation le 09 Octobre 2012 enregistré au répertoire général sous le n° R11-22.023 lequel a cassé et annulé dans toutes ses dispositions l'arrêt au fond n° 2011/255 rendu le 03 mai 2011 par la 1ère chambre A de la cour d'appel d'Aix en Provence (RG 10/06591) à l'encontre du jugement rendu le 25 MARS 2010 par le tribunal de grande instance de Nice
(RG 08/2969).
DEMANDERESSE SUR RENVOI DE CASSATION
DIRECTION GENERALE DES FINANCES PUBLIQUES,
Direction des Services Fiscaux des Alpes Maritimes,
représentée par son Directeur en exercice, domicilié ès-qualités en ses bureaux [Adresse 7].
représentée et assistée par la SCP DESOMBRE M & J, avocat au barreau D'AIX-EN-PROVENCE
DEFENDEURS SUR RENVOI DE CASSATION
Madame [S] [U],
demeurant [Adresse 2]
prise en sa qualité de représentant de la succession de [FJ] [X] née [F], et en tant que de besoin à titre personnel.
Monsieur [Z] [X],
demeurant [Adresse 5]
prise en sa qualité de représentant de la succession de [FJ] [X] née [F], et en tant que de besoin à titre personnel
Monsieur [W] [T]
né le [Date naissance 1] 1927 à [Localité 1] ( MAROC )
demeurant [Adresse 10]
Monsieur [P] [J]
né le [Date naissance 3] 1938 à [Localité 1] ( MAROC )
demeurant [Adresse 9]
Madame [WK] [X] épouse [NS]
née le [Date naissance 5] 1934 à [Localité 8] ( MAROC )
demeurant [Adresse 4].
Madame [LJ] [X] épouse [V],
demeurant [Adresse 13]
Monsieur [H] [E] [R]
né le [Date naissance 8] 1938 à [Localité 1] ( MAROC )
demeurant [Adresse 12]
Monsieur [SK] [L] [R]
né le [Date naissance 9] 1939 à [Localité 1] ( MAROC )
demeurant [Adresse 6]
Monsieur [G] [R],
demeurant [Adresse 11]
Madame [O] [F] épouse [A]
née le [Date naissance 2] 1947 à [Localité 1] (MAROC)
demeurant [Adresse 8]
Madame [K] [F]
née le [Date naissance 10] 1951 à [Localité 1] ( MAROC )
demeurant [Adresse 1]
Madame [D] [B] [F] épouse [N]
née le [Date naissance 4] 1941 à [Localité 1] ( MAROC )
demeurant [Adresse 3]
Monsieur [JS] [F]
né le [Date naissance 7] 1958 à [Localité 3] ( MAROC )
demeurant [Adresse 14]
représentés par Me Jean-françois JOURDAN, avocat au barreau D'AIX-EN-PROVENCE, plaidant par Me Alain GRASSAUD, avocat au barreau de PARIS
COMPOSITION DE LA COUR
L'affaire a été débattue le 28 Novembre 2013 en audience publique. Conformément à l'article 785 du Code de Procédure Civile, Monsieur François GROSJEAN, Président, a fait un rapport oral de l'affaire à l'audience avant les plaidoiries.
La Cour était composée de :
Monsieur François GROSJEAN, Président
Monsieur Hugues FOURNIER, Conseiller
Mme [O] DEMONT-PIEROT, Conseiller
qui en ont délibéré.
Greffier lors des débats : Mme Dominique COSTE.
Les parties ont été avisées que le prononcé public de la décision aurait lieu par mise à disposition au greffe le 09 janvier 2014.
ARRÊT
Contradictoire,
Prononcé par mise à disposition au greffe le 09 janvier 2014,
Signé par Monsieur François GROSJEAN, Président et Mme Dominique COSTE, greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.
***
EXPOSÉ DES FAITS, PROCÉDURE, PRÉTENTIONS,
M.[M] [Q] [F], né le [Date naissance 6] 1914 à [Localité 2] (Maroc), de nationalité marocaine, demeurant , [Adresse 15], est décédé le [Date décès 1] 2000 à [Localité 6] (Hauts-de-Seine), à l'âge de 86 ans.
Il laissait pour lui succéder un frère et une soeur et onze neveux et nièces :
- sa soeur [FJ] [F] épouse [X] et son frère [W] [T],
- trois neveu et nièces en représentation de sa soeur pré-décédée [QB] :
M.[P] [J], Mme [WK] [X] épouse [NS] et Mme [LJ] [X] épouse [V],
- trois neveux en représentation de sa soeur pré-décédée [Y] :
M.[H] [R], M.[SK] [R], M.[G] [R],
- deux nièces en représentation de son frère pré-décédé [P]:
Mme [O] [F] épouse [A] et Mme [K] [F] épouse [I],
- deux neveu et nièce en représentation de son frère pré-décédé [C]:
M.[RS] [T] et Mme [D] [F] épouse [N],
- un neveu en représentation de son frère pré-décédé [DA] :
M.[JS] [F].
La déclaration de succession, déposée le 22 décembre 2003, faisait apparaître la répartition suivante :
*[FJ] [F] épouse [X] : 3/21èmes,
*[W] [T] : 3/21èmes,
*[P] [J] : 1/21ème,
*[WK] [X] épouse [NS]: 1/21ème,
*[LJ] [X] épouse [V] : 1/21ème,
*[H] [E] [R] : 1/21ème,
*[SK] [L] [R] : 1/21ème,
*[G] [ZS] [R] : 1/21ème,
*[O] [F] épouse [A] : 1,5/21ème,
*[K] [F] : 1,5/21ème,
*[RS] [DA] [T] (lequel a ensuite cédé ses droits aux autres héritiers) : 1,5/21ème,
*[D] [B] [F] épouse [N] : 1,5/21ème,
*[JS] [F] : 3/21ème.
Cette déclaration mentionnait un actif net taxable en France de 2.144.060, 04 €.
Par ailleurs le défunt laissait un actif correspondant à des titres détenus dans des banques monégasques pour 1.608.371 €, des parts dans la SCP Cogest, de droit monégasque pour 3.292.177 €, une créance sur un frère de 228.674 €.
L'administration fiscale a adressé une proposition de rectification aux héritiers le 13 décembre 2004 en intégrant l'actif monégasque dans l'actif taxable. Cette rectification a été contestée.
Le 10 mai 2005, le directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes a maintenu sa décision de rectification.
Les héritiers ont fait assigner le directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes devant le tribunal de grande instance de Nice. Le tribunal de Nice les a déclarés irrecevables.
Les héritiers ont formé une seconde réclamation auprès du receveur de [Localité 4].
Cette réclamation a été partiellement admise par décision du directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes du 4 mars 2008 qui a ordonné la restitution de 1.148.920 €.
Le 29 avril 2008, les héritiers ont fait assigner le directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes devant le tribunal de grande instance de Nice aux fins de dégrèvement.
Par jugement en date du 5 mars 2010, le tribunal de grande instance de Nice a :
- dit que l'article 750 ter du code général des impôts est inapplicable à la succession de [M] [F] en raison de la suprématie du droit conventionnel international,
- dit que c'est donc à tort que la proposition de rectification du 13 décembre 2004 se fonde sur cet article pour imposer les 682 parts de la société Cogest aux droits de succession français et que cette proposition est donc nulle et de nul effet sur ce point,
- dit en conséquence que les droits de succession ne sont pas dus,
- infirmé de ce fait la partie de la décision de M.le directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes qui maintient l'imposition de ces parts,
- condamné l'administration ( direction des services fiscaux des Alpes- Maritimes) à rembourser la somme, outre intérêts de droit, dans les termes de l'article L.208 du livre des procédures fiscales, de 1.694.933 € aux héritiers de [M] [F], savoir :
*succession [FJ] [X] : 3/19,5 = 260.758,93 €,
*[W] [T] : 3/19,5 = 260.758,93 €,
*[P] [J] : 1/19,5 = 86.919,64 €,
*[WK] [X] épouse [NS]: 1/19,5 = 86.919,64 €,
*[LJ] [X] épouse [V] : 1/19,5 = 86.919,64 €,
*[H] [E] [R] : 1/19,5 = 86.919,64 €,
*[SK] [L] [R] : 1/19,5 = 86.919,64 €,
*[G] [ZS] [R] : 1/19,5 = 86.919,64 €,
*[O] [F] épouse [A] : 1,5/19,5 = 130.379,46 €,
*[K] [F] : 1,5/19,5 = 130.379,46 €,
*[D] [B] [F] épouse [N] : 1,5/19,5 = 130.379,46 €,
*[JS] [F] : 3/19,5 = 260.758,93 €,
- dit n'y avoir lieu à exécution provisoire,
- condamné l'administration défenderesse à régler aux héritiers demandeurs, ensemble, la somme de 5.000 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile - rejeté la demande reconventionnelle,
- condamné l'administration défenderesse aux dépens.
La Direction Générale des Finances publiques a formé appel contre ce jugement.
Par arrêt en date du 3 mai 2011, la cour d'appel d'Aix-en-Provence a confirmé le jugement en toutes ses dispositions, condamné l'administration à payer aux intimés la somme de 3.000€ au titre des frais irrépétibles d'appel, et aux dépens d'appel recouvrés conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile.
La Direction Générale des Finances publiques a formé un pourvoi en cassation contre cet arrêt.
Par arrêt en date du 9 octobre 2012, la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, a cassé en toutes ses dispositions l'arrêt rendu le 3 mai 2011 par la cour d'appel d'Aix-en-Provence et a renvoyé l'affaire devant la même cour, autrement composée.
La Cour de cassation a dit que seuls les biens auxquels ne s'appliquent pas les articles 2 à 5 de la convention franco-monégasque du 1er avril 1950 relèvent de l'article 6, que l'échange de lettres étend le champ d'application du paragraphe 1er de l'article 2 de cette dernière et qu'aux termes du paragraphe 2 de ce texte, la question de savoir si un bien ou un droit a le caractère immobilier sera résolue d'après la législation de l'Etat dans lequel est situé le bien considéré ou le bien sur lequel porte le droit envisagé.
Le 21 janvier 2013, la Direction Générale des Finances publiques, direction des services fiscaux des Alpes- Maritimes, a saisi de nouveau la cour d'appel d'Aix-en-Provence.
Par ses dernières conclusions, déposées le 25 janvier 2013 et signifiées le 4 mars 2013 et, la Direction Générale des Finances publiques, direction des services fiscaux des Alpes- Maritimes demande à la cour d'appel de :
- infirmer le jugement du tribunal de grande instance de Nice du 23 mars 2010,
- dire que la rectification de l'administration est fondée et régulière à l'égard des consorts [F],
- condamner les consorts [F] à lui payer la somme de 2.000 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile,
- condamner les consorts [F] aux entiers dépens, dont distraction de ceux d'appel au profit de la SCP DESOMBRE..
L'administration fiscale rappelle que les règles de territorialité en matière de mutation à titre gratuit sont fixées par l'article 750 ter du code général des impôts. Elle fait observer que, sous réserve des dispositions des conventions internationales, sont soumis aux droit de mutation en France, les biens meubles et immeubles situés en France ou hors de France, et notamment les fonds publics, parts d'intérêts, créances et généralement toutes les valeurs mobilières françaises ou étrangères de quelque nature qu'elles soient, reçus par l'héritier, le donataire ou le légataire qui a son domicile fiscal en France pendant au moins six années au cours des dix dernières années précédant celle au cours de laquelle il reçoit les biens.
L'administration fiscale vise la convention conclue avec le Maroc le 29 mai 1970, la convention conclue avec la Principauté de [Localité 5] le 1er avril 1950 et l'échange de lettres avec [Localité 5] du 16 juillet 1979.
L'administration fiscale estime que la société Cogest est à prépondérance immobilière et fait observer que cette société détient un ensemble d'immeubles en France. Elle estime que ses parts sont taxables à l'impôt sur les successions en France, et représentent une valeur de 3.292.177€ à réintégrer à l'actif successoral. L'administration fiscale fait valoir que les biens immobiliers acquis par la société Cogest sont destinés à être attribués aux associés en propriété ou en jouissance à proportion de leurs parts respectives dans la société.
Par leurs conclusions, notifiées et déposées le 19 septembre 2013, Mme [S] [U] et M.[Z] [X], ès qualités d'ayants droit de feue [FJ] [F] épouse [X], M.[W] [T], M.[P] [J], Mme [WK] [X] épouse [NS], Mme [LJ] [X] épouse [V],
M.[H] [R], M.[SK] [R], M.[G] [R], Mme [O] [F] épouse [A], Mme [K] [F] épouse [I], M.[RS] [T], Mme [D] [F] épouse [N] et M.[JS] [F] demandent à la cour d'appel de :
- confirmer le jugement en toutes ses dispositions,
- dire que les droits de succession en litige, soit la somme de 1.694.933 € ne sont pas dus par eux,
- infirmer en conséquence la décision de M.le directeur des services fiscaux des Alpes- Maritimes du 4 mars 2008 qui maintient l'imposition des parts de la société Cogest aux droits de succession français,
- condamner en conséquence l'administration à prononcer le dégrèvement de la somme de 1.694.933 €,
- condamner la Direction Générale des Finances Publiques à leur verser la somme de 11.960 € en application des dispositions de l'article 700 du code de procédure civile,
- condamner la Direction Générale des Finances Publiques aux entiers dépens de première instance et d'appel, ces derniers distraits au profit de la SCP JOURDAN & WATTECAMPS.
Les consorts [F] font observer que la convention franco-monégasque renvoie à la loi de l'Etat où se trouve le bien pour déterminer si le bien est mobilier ou immobilier.
Les consorts [F] font observer que les statuts de la société ne contiennent pas de clause relative à la construction ou l'acquisition d'immeubles en vue de leur division par fractions destinées à être attribuées aux associés en propriété ou en jouissance. Ils estiment que ces parts relèvent de l'article 6 de la convention franco-monégasque et sont imposées à [Localité 5] et non en France.
L'instruction de l'affaire a été déclarée close le 31 octobre 2013.
MOTIFS,
Les héritiers de feu [M] [F] sont soumis aux droits de mutation à titre gratuit au titre des biens reçus par voie de succession de leur auteur.
Le de cujus, M.[M] [F] était de nationalité marocaine, résidant à [Localité 5].
Il convient, en vertu de la hiérarchie des normes, de se référer d'abord aux conventions internationale.
Par application de l'article 5 de la convention franco-marocaine du 29 mai 1970, les ressortissants de l'un des Etats contractants ne peuvent être soumis à une imposition autre ou plus lourde que celle à laquelle seraient assujettis les nationaux de l'autre Etat dans la même situation.
En conséquence la succession de feu [M] [F], de nationalité marocaine, domicilié fiscalement à [Localité 5], revenant à des héritiers français demeurant en France, ne peut être traitée, pour ce qui concerne les héritiers, différemment de celle d'un français domicilié à [Localité 5].
Dès lors il convient de se référer à la convention fiscale en ce domaine entre la France et la Principauté de [Localité 5].
La convention franco-monégasque applicable est la convention du 1er avril 1950 tendant à éviter les doubles impositions et à codifier les règles d'assistance en matière successorale.
L'article 2 a trait aux biens immeubles. Il dispose: 1.les immeubles et droits immobiliers faisant partie de la succession d'un ressortissant de l'un des deux Etats contractants ne seront soumis à l'impôt sur les successions que dans l'Etat où ils sont situés,
2.la question de savoir si un bien ou un droit a le caractère immobilier sera résolue d'après la législation de l'Etat dans lequel est situé le bien considéré ou le bien sur lequel porte le droit envisagé.
L'article 3 a trait aux biens meubles corporels autres que ceux visés aux articles 4, 5 et 6 et aux billets de banques et autres espèces monétaires.
L'article 4 a trait aux bateaux et aéronefs.
L'article 5 a trait aux biens meubles corporels ou incorporels investis dans une entreprise.
L'article 6 a trait aux actions et parts sociales. Il précise : les actions ou parts sociales, fonds d'Etat, obligations, créances chirographaires ou hypothécaires et tous autres biens laissés par un des ressortissants de l'un des deux Etats auxquels ne s'appliquent pas les articles 2 à 5 seront soumis aux dispositions suivantes :
- si le de cujus était domicilié au moment de son décès dans l'un des deux Etats, lesdits biens ne seront soumis à l'impôt sur les successions que dans cet Etat,
- si le de cujus n'avait pas son domicile dans l'un des deux Etats, lesdits biens ne seront soumis à l'impôt sur les successions que dans l'Etat dont le de cujus était ressortissant au moment de son décès ; s'il était, au moment de son décès, ressortissant des deux Etats, chaque cas d'espèce fera l'objet de conventions particulières entre les administrations française et monégasque.
Les biens sont donc répartis en : -article 2 immeubles, -article 4 bateaux et aéronefs, -article 5 biens investis dans une entreprise, -article 3 biens meubles corporels autres que ceux visés aux articles 4,5 et 6, -article 6 : actions et parts sociales et biens autres.
Les parties font aussi référence à un échange de lettres en date du 16 juillet 1979 entre les deux Etats. Cet échange de lettres a trait à l'interprétation donnée par les deux Etats à l'article deux paragraphe deux de la convention du 1er avril 1950 pour éviter les doubles impositions. Les gouvernements des deux pays ont décidé que les immeubles et droits immobiliers représentés par des actions et parts sociales de sociétés ayant pour objet la construction ou l'acquisition d'immeubles en vue de leur division par fractions destinées à être attribués aux associés en propriété ou en jouissance ne sont soumis à l'impôt sur les successions que dans l'Etat où ils sont situés.
Cet échange de lettres fait dépendre du régime des immeubles ces parts sociales de société d'attribution.
Le litige concerne des parts de la société civile particulière Cogest, dont le siège est à [Localité 5].
Le capital social était divisé en 1640 parts. Avec 682 parts, M. [M] [F] possédait 41,58 % du capital social de cette société.
Son frère [W] [F] détenait 211 parts, 6 en pleine propriété et 205 en indivision avec la succession de [HJ] [F]. Sa soeur [FJ] [F] épouse [X] détenait 240 parts, 114 en pleine propriété et 126 en nue propriété, l'usufruit étant détenu par ses enfants. Le capital social appartenait pour plus de la moitié à la famille [F].
Cette société détient, en tout cas détenait à la date du décès de M.[M] [F] un ensemble d'immeubles en France, des immeubles d'habitation et dépendances à [Localité 7] en région parisienne, dans le département des Hauts-de-Seine, celui des Yvelines et celui du Val-de-Marne, et des bureaux également à [Localité 7] et en région parisienne.
La société Cogest est une société civile particulière de droit monégasque répondant aux articles 1679 et suivants du code civil monégasque.
Les statuts de la société Cogest définissent son objet social en son article premier.
Cet article 1er dispose : il est formé entre les soussignés une société particulière ayant pour objet l'étude de tous problèmes économiques, financiers, mobiliers et immobiliers, la réalisation de tous projets par voie de négociations, participations, concessions, l'achat, la vente de tous titres, valeurs, obligations, la gestion du portefeuille ainsi constitué, le dépôt en compte courant et le placement à titre de prêt, avec ou sans garantie hypothécaire de toutes sommes, l'acquisition de tous biens meubles et immeubles sans aucune restriction, location non meublée de locaux d'habitation, de bureaux et d'immeubles à usage industriel et commercial non équipés des moyens d'exploitation, gestion du patrimoine immobilier, et généralement toutes opérations se rapportant directement ou indirectement à l'objet social$gt;$gt;.
Aucune disposition particulière des éléments d'actif de la société n'est prévue en cas de dissolution et liquidation de la société. L'article 1710 du code civil monégasque renvoie aux règles générales de partage successoral lors de la liquidation de la société.
L'actif immobilier n'est pas réparti entre les associés.
Cette société n'est pas une société d'attribution concernée par cet échange de lettres.
Vue au travers du prisme des règles des articles 750 ter et 990D du code général des impôts français la société Cogest est une société à prépondérance immobilière.
Mais au regard de la convention franco-monégasque du 1er avril 1950, cette société relève de l'article 6 de la convention et non de son article 2.
Cet article 6 vise spécifiquement les parts sociales. Il n'est pas nécessaire de se référer à l'article 2 paragraphe 2 pour les qualifier, alors que cet article six est spécial et spécifique pour les parts sociales et que les gouvernements des deux Etats ont effectué une interprétation officielle de cet article par un échange de lettres. Il n'appartient pas à la cour d'en donner une interprétation différente de celle que les deux gouvernements ont convenu d'y donner.
En raison de la prééminence de la convention franco-monégasque sur les textes du code général des impôts français, c'est l'article 6 de la convention franco-monégasque qui s'applique.
En conséquence, s'agissant de parts sociales d'une société qui n'est pas une société d'attribution et appartenant à un de cujus domicilié fiscalement à [Localité 5] lors de son décès, la fiscalité relative à leur mutation par décès relève de la Principauté de [Localité 5] et non de la France.
En conséquence le jugement du 5 mars 2010 sera confirmé.
Il n'y a pas lieu d'ajouter à la condamnation à frais irrépétibles ordonnée par le tribunal dont le montant est suffisant pour couvrir la procédure de première instance et d'appel.
PAR CES MOTIFS,
Statuant par arrêt contradictoire, prononcé publiquement, par mise à disposition au greffe, sur renvoi de cassation,
Vu l'arrêt de la Cour de cassation en date du 9 octobre 2012,
Vu la déclaration de saisine du 21 janvier 2013,
Confirme le jugement rendu le 5 mars 2010 par le tribunal de grande instance de Nice,
Dit ne pas y avoir lieu à condamnation à frais irrépétibles supplémentaires,
Met les dépens d'appel à la charge de l'administration fiscale, avec distraction conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile.
LE GREFFIER LE PRÉSIDENT
