| France, Cour administrative d'appel de Toulouse, 1ère chambre, 06 juin 2024, 22TL21517

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

M. C... D... et Mme B... A... épouse D... ont demandé au tribunal administratif de Montpellier de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.

Par un jugement n° 2003927 du 9 mai 2022, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande.

Procédure devant la cour :

Par une requête et un mémoire, enregistrés le 5 juillet 2022 et le 31 octobre 2023, M. D... et Mme A... épouse D..., représentés par Me Divisia, demandent à la cour :

1°) d'annuler ce jugement ;

2°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017 ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 500 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.

Ils soutiennent que :

- la proposition de rectification qui leur a été notifiée le 28 septembre 2018 est insuffisamment motivée en droit et en fait ;

- en ce sens, doivent être prises en compte les énonciations du paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 4 octobre 2017 au Bulletin officiel des finances publiques - Impôts sous la référence BOI-CF-IOR-10-40 relatifs à l'exigence de motivation, les énonciations des paragraphes nos 220 à 240 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 au même bulletin sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-10 relatifs à la présomption de distribution du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts et les énonciations des paragraphes nos 160 et 180 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 au même bulletin sous la référence BOI-RPPM-RCM-10-20-20-50 relatifs aux revenus distribués ;

- les dépenses de bagages dont la déduction a été remise en cause par le service pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2016 ont été exposées dans l'intérêt de cette société ;

- les dépenses de travaux dont la déduction a été remise en cause par le service pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2016 ont été exposées dans l'intérêt de cette société ;

- les dépenses de travaux dont la déduction a été remise en cause par le service pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2017 ont été exposées dans l'intérêt de cette société ;

- les dépenses d'acquisition de meubles dont la déduction a été remise en cause par le service pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2017 ont été exposées dans l'intérêt de cette société ;

- les dépenses d'acquisition d'un coffre-fort dont la déduction a été remise en cause par le service pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2017 ont été exposées dans l'intérêt de cette société ;

- c'est à tort que le service a remis en cause, à hauteur de 42 371 euros, les sommes inscrites au crédit du compte-courant d'associé de Mme D... dans les comptes de la société Oma Outdoor Marketing en 2015 ;

- c'est à tort que le service a remis en cause, à hauteur de 59 146 euros, les sommes inscrites au crédit du compte-courant d'associé de Mme D... dans les comptes de la société Oma Outdoor Marketing en 2016.

Par deux mémoires, enregistrés le 7 octobre 2022 et le 15 novembre 2023, le ministre de l'économie, des finances et la souveraineté industrielle et numérique conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête.

Il soutient que :

- le litige n'a plus d'objet à hauteur du montant du dégrèvement prononcé le 28 septembre 2022 ;

- pour le surplus, les moyens soulevés par les époux D... ne sont pas fondés.

Par ordonnance du 2 novembre 2023, la clôture d'instruction a été fixée au 29 novembre 2023.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Restino,

- et les conclusions de M. Clen, rapporteur public.

Considérant ce qui suit :

1. La société Oma Outdoor Marketing, qui exerce une activité d'affichage et d'entretien de panneaux publicitaires, dont Mme D... est associée et gérante, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2015, 2016 et 2017, à l'issue de laquelle l'administration lui a notifié des rehaussements de ses résultats imposables. Corrélativement, l'administration a notifié aux époux D..., à l'issue d'un contrôle sur pièces, des rehaussements de leurs revenus imposables au titre des années 2015, 2016 et 2017, correspondant notamment à des revenus distribués à Mme D... par la société Oma Outdoor Marketing. Les époux D... relèvent appel du jugement du 9 mai 2022 par lequel le tribunal administratif de Montpellier a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2016 et 2017.

Sur l'étendue du litige :

2. Par une décision du 28 septembre 2022, postérieure à l'introduction de la requête, le directeur départemental des finances publiques de l'Hérault a prononcé le dégrèvement, en droits et pénalités, à concurrence de la somme de 3 801 euros, de la cotisation supplémentaire de contributions sociales mise à la charge des époux D... au titre de l'année 2017, correspondant à la majoration de 25 % qui avait été appliquée pour déterminer la base des revenus imposables, sur le fondement du 2° du 7 de l'article 158 du code général des impôts. Les conclusions de la requête sont, dans cette mesure, devenues sans objet et il n'y a pas lieu d'y statuer.

Sur le bien-fondé du jugement :

En ce qui concerne la procédure d'imposition :

3. En premier lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation " et aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article ". Il résulte de ces dispositions que l'administration doit indiquer au contribuable, dans la proposition de rectification, les motifs et le montant des rehaussements envisagés, leur fondement légal et la catégorie de revenus dans laquelle ils sont opérés, ainsi que les années d'imposition concernées.

4. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification notifiée aux époux D... le 28 septembre 2018 suivant la procédure de rectification contradictoire indique, d'une part, le montant des rehaussements envisagés dans la catégorie des revenus distribués, sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts, au titre des années 2016 et 2017 et correspondant aux charges dont la déduction a été remise en cause pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre des exercices clos en 2016 et 2017 au motif que ces charges correspondent à des prestations et marchandises dont la société a acquitté le paiement en leur faveur. Cette proposition indique, pour chacune des dépenses en cause, la date d'enregistrement, le libellé, le montant hors taxes, le montant de la taxe sur la valeur ajoutée y afférente et le montant toutes taxes comprises, ces éléments étant repris de la proposition de rectification notifiée à Mme A... épouse D... en tant que gérante de cette société le 13 août 2018, qui y était jointe, peu important que les rehaussements notifiés à cette société l'aient été suivant la procédure d'évaluation d'office. D'autre part, la proposition de rectification du 28 septembre 2018 indique le montant du rehaussement envisagé dans la catégorie des revenus distribués au titre de l'année 2016 et correspondant au montant du solde débiteur du compte courant d'associé de Mme D... dans les écritures de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2016, ces éléments étant repris de la proposition de rectification notifiée à cette société le 13 août 2018, laquelle précise en outre le fondement légal de ce rehaussement, à savoir les dispositions du a de l'article 111 du code général des impôts. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation doit être écarté.

5. En second lieu, les requérants ne peuvent utilement invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, le contenu de la doctrine administrative applicable en matière de motivation, qui est relatif à la procédure d'imposition et ne peut être regardé comme comportant une interprétation d'un texte fiscal au sens de cet article. Ils ne peuvent davantage invoquer utilement, à l'appui de la contestation de la motivation de la proposition de rectification, les commentaires administratifs relatifs aux revenus distribués.

En ce qui concerne le bien-fondé des impositions :

6. Aux termes de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré (...) ".

7. Il résulte de l'instruction que les époux D... se sont abstenus de répondre à la proposition de rectification du 28 septembre 2018, qu'ils ne contestent pas avoir régulièrement reçue. Ils doivent, dans ces conditions, être regardés comme ayant tacitement accepté les rectifications proposées. Par suite, en application de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il leur appartient d'apporter la preuve du caractère exagéré des bases retenues par le service.

S'agissant des revenus distribués correspondant aux charges dont la déduction a été remise en cause pour la détermination des résultats de la société Oma Outdoor Marketing :

8. L'administration a réintégré dans les revenus imposables des époux D... au titre des années 2016 et 2017 des revenus distribués correspondant à des charges dont la déduction a été remise en cause au motif qu'elles n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de l'entreprise.

9. Aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : / 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital (...) " et aux termes de l'article 111 du même code : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : (...) c. Les rémunérations et avantages occultes (...) ".

10. En premier lieu, l'administration a réintégré dans les résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2016 des dépenses d'achat de valises et autres articles de marque " Samsonite ", pour un montant de 2 935,10 euros, au motif qu'elles n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de l'entreprise. Les époux D... contestent la remise en cause de cette déduction en soutenant que ces valises ont été utilisées pour le transport des affiches sans, toutefois, en justifier. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a exclu ces frais des charges déductibles de la société Oma Outdoor Marketing.

11. En deuxième lieu, l'administration a réintégré dans les résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2016 une somme de 2 724,78 euros correspondant à des dépenses de travaux, facturées en juillet et août 2016, réalisés dans un local constituant une partie de l'habitation principale des requérants, qu'ils ont fait édifier sur un terrain nu acquis en juillet 2016. L'administration a estimé que ces dépenses n'avaient pas été exposées dans l'intérêt de l'entreprise. Les époux D... contestent la remise en cause de cette déduction en soutenant que ces travaux ont été réalisés dans un local de leur propriété affecté à la société Oma Outdoor Marketing et qu'ils ont été nécessités par des problèmes d'humidité causés par l'entreposage dans ce local de la colle employée par cette société pour coller les affiches. Toutefois, alors que les factures émises au nom de cette société en 2016 et 2017 produites dans la présente instance mentionnent, pour la plupart, une autre adresse postale (...), les requérants ne justifient pas de l'affectation d'un local compris dans leur résidence principale à l'activité de la société. En outre, ils ne justifient pas que ce local nécessitait, dès juillet 2016, des réparations alors que les requérants ont acquis le terrain à bâtir le 21 juillet 2016 et y ont fait édifier leur habitation principale postérieurement à cette date. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a exclu ces frais des charges déductibles de la société Oma Outdoor Marketing.

12. En troisième lieu, l'administration a réintégré dans les résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2017 une somme de 79 105,20 euros correspondant à des dépenses de travaux réalisés dans l'habitation principale des Epoux D.... Ils contestent la remise en cause de cette déduction en faisant valoir que la société a dû engager d'importants travaux d'aménagement dans son local afin d'entreposer dans de bonnes conditions les affiches et la colle nécessaires à son activité, que les factures sont libellées au nom de la société et que la circonstance que ce local est situé sur le même terrain que leur résidence principale est sans incidence. Toutefois, pour les mêmes motifs que ceux exposés au point 11, les requérants ne rapportent pas la preuve, qui leur incombe, que ces dépenses ont été exposées dans l'intérêt de la société. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a exclu ces frais des charges déductibles de la société Oma Outdoor Marketing.

13. En quatrième lieu, l'administration a réintégré dans les résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2017 une somme de 499 euros correspondant à l'achat de meubles de marque " Ikea " (une table basse " Tofteryd " de 95 centimètres de côté, de finition brillante blanche et un banc pour la télévision " Besta Burs " avec des finitions assorties). Les époux D... contestent la remise en cause de cette déduction en se bornant à faire valoir que la facture est libellée au nom de la société et en soutenant que ces meubles ont été acquis pour le local de la société situé dans leur propriété. Toutefois, ce faisant, les requérants ne rapportent pas la preuve, qui leur incombe, que ces dépenses ont été exposées dans l'intérêt de la société. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a exclu ces frais des charges déductibles de la société Oma Outdoor Marketing.

14. En dernier lieu, l'administration a réintégré dans les résultats de la société Oma Outdoor Marketing au titre de l'exercice clos en 2017 une somme de 174 euros correspondant à l'achat d'un coffre-fort. Les époux D... contestent la remise en cause de cette déduction en se bornant à faire valoir que la facture est libellée au nom de la société et à soutenir que le coffre-fort a été acquis pour les besoins de la société. Toutefois, ce faisant, ils ne rapportent pas la preuve, qui leur incombe, que cette dépense a été exposée dans l'intérêt de la société. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a exclu cette dépense des charges déductibles de la société Oma Outdoor Marketing.

S'agissant des revenus distribués correspondant au solde débiteur du compte-courant d'associé de Mme A... épouse D... dans les comptes de la société Oma Outdoor Marketing :

15. En premier lieu, aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : / a. Sauf preuve contraire, les sommes mises à la disposition des associés directement ou par personnes ou sociétés interposées à titre d'avances, de prêts ou d'acomptes (...) ".

16. Il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause, à hauteur de 59 146 euros, les inscriptions au crédit du compte-courant d'associé ouvert au nom de Mme A... épouse D... dans les comptes de la société Oma Outdoor Marketing au cours de l'année 2016, estimant que ces écritures n'étaient pas justifiées. Une fois retranché le montant de ces crédits injustifiés, le solde du compte-courant s'est révélé débiteur à hauteur de 59 070,32 euros au 31 décembre 2016. Estimant que ce solde débiteur avait le caractère de revenus distribués entre les mains de Mme A... épouse D... sur le fondement du a de l'article 111 du code général des impôts, l'administration a réintégré cette somme dans les revenus imposables des époux D... au titre de l'année 2016. Les requérants contestent la remise en cause des écritures de crédit en soutenant qu' " il appartient à l'administration de démontrer que les charges en cause n'ont pas été engagées dans l'intérêt de l'activité afin de pouvoir les imposer en tant que revenus distribués ". Ce faisant, les époux D..., qui supportent la charge de la preuve dès lors qu'ils se sont abstenus de répondre à la proposition de rectification, ne justifient pas de la réalité des sommes inscrites au crédit du compte-courant d'associé de Mme A... épouse D... dans les comptes de la société Oma Outdoor Marketing. Par suite, le moyen doit être écarté.

17. En second lieu, le moyen tiré de ce que l'administration n'était pas fondée à remettre en cause, à hauteur de 42 371 euros, les inscriptions au crédit du compte-courant d'associé ouvert au nom de Mme A... épouse D... dans les comptes de la société Oma Outdoor Marketing au cours de l'année 2015 et, par suite, à rehausser leurs revenus de l'année 2015 à hauteur du montant du solde débiteur de ce compte-courant, soit 42 118,10 euros, est inopérant dans la présente instance dès lors que le litige porte sur les impositions mises à la charge des époux D... au titre des années 2016 et 2017.

18. Il résulte de tout ce qui précède que les époux D... ne sont pas fondés à se plaindre de ce que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Montpellier a rejeté le surplus de leur demande.

Sur les frais liés au litige :

19. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, une somme quelconque au titre des frais exposés par les requérants et non compris dans les dépens.

D E C I D E :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête à hauteur du dégrèvement de 3 801 euros prononcé en cours d'instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête des époux D... est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à M. C... D... et Mme B... A... épouse D..., et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.

Copie en sera adressée la direction de contrôle fiscal Sud-Pyrénées.

Délibéré après l'audience du 23 mai 2024, où siégeaient :

- M. Barthez, président,

- M. Lafon, président assesseur,

- Mme Restino, première conseillère.

Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 juin 2024.

La rapporteure,

V. RestinoLe président,

A. Barthez

Le greffier,

F. Kinach

La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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