Vu 1 ) la requête enregistrée au greffe de la Cour le 23 mai 1995 sous le n 95NT00675, présentée pour M. Jean X... demeurant ..., par Me HENNUYER, avocat aux conseils ;
M. X... demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 922871-922872 en date du 28 février 1995 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1982 à 1985 ;
2 ) de lui accorder la décharge des compléments d'impôt sur le revenu contestés ;
Vu 2 ) la requête enregistrée au greffe de la Cour le 23 mai 1995 sous le n 95NT00680, présentée pour M. Jean X... demeurant ..., par Me HENNUYER, avocat aux conseils ;
M. X... demande à la Cour :
1 ) d'annuler le jugement n 922871-922872 en date du 28 février 1995 par lequel le Tribunal administratif de Caen a rejeté sa demande en décharge des droits supplémentaires de TVA qui lui ont été assignés au titre de la période du 1er janvier 1982 au 31 décembre 1985 ;
2 ) de lui accorder la décharge des impositions contestées ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience,
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 6 janvier 1998 :
- le rapport de Mme HELMHOLTZ, président-rapporteur,
- les observations de Me HENNUYER, avocat de M. X...,
- et les conclusions de M. AUBERT, commissaire du gouvernement ;
Considérant que les requêtes susvisées de M. X... présentent à juger les mêmes questions ; qu'il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul arrêt ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant, en premier lieu, que l'administration a adressé à M. X..., le 10 juin 1986, un avis de vérification reçu par le contribuable le 11 juin 1986, l'informant que la vérification de comptabilité de son office de notaire débuterait le 26 juin 1986 dans les locaux professionnels ; que M. X... a, ainsi, disposé d'un délai suffisant entre la réception dudit avis, lequel comportait toutes les mentions prescrites par la loi, et la date de la première prise de contact avec le contribuable fixée au 24 juin 1986 à la demande de ce dernier pour se faire assister d'un conseil de son choix ; que, contrairement à ce que soutient le requérant, aucune disposition ni législative ni réglementaire ne prévoit que la vérification serait irrégulière si le contribuable n'est pas personnellement présent durant les opérations de contrôle ; que, par ailleurs, la circonstance que certaines pièces sont couvertes par le secret professionnel ne suffit pas à imposer à l'administration l'obligation de mener les opérations de vérification d'une étude notariale avec le seul titulaire de cet office ; qu'ainsi, le fait que son incarcération a interdit à M. X..., qui avait la possibilité de se faire représenter par un mandataire habilité par lui pour assister à ladite vérification, n'a pas d'influence sur la régularité de celle-ci ; que, par ailleurs, cette vérification s'est déroulée à l'étude notariale et que M. X... avait désigné un clerc de notaire pour le représenter lors de la vérification, assister aux opérations de vérification sur place et fournir la comptabilité de l'étude ainsi que les pièces justificatives aux termes même de la lettre manuscrite du 18 août 1986 ; que, contrairement à ce que le requérant soutient, il n'a pas donné un mandat restreint à son clerc nonobstant la circonstance qu'il se réservait le droit de répondre aux différentes observations du vérificateur ; qu'il n'est pas soutenu que ce dernier se soit refusé à tout échange de vues avec ce représentant ; que, l'agent du service a eu deux entrevues avec le contribuable à la maison d'arrêt où ce dernier était incarcéré ; que M. X... n'apporte aucune preuve à l'appui de son allégation selon laquelle des pièces comptables auraient été emportées ; que s'il soutient avoir été dans l'impossibilité de consulter les pièces comptables et celles relatives à la procédure pénale, d'avoir des contacts avec son clerc pendant sa période d'incarcération, il ne justifie pas avoir pris des dispositions, comme il le lui appartenait de le faire, pour avoir accès, dans la mesure où cela lui était nécessaire, aux documents utiles pour la vérification, soit par la voie de son avocat, soit par celle des autorités judiciaires ou pour rencontrer son clerc ; qu'il résulte des circonstances ainsi relatées, que le requérant n'a pas été privé, par le fait du vérificateur, de la possibilité d'avoir avec celui-ci le débat oral et contradictoire que doivent normalement permettre les opérations de vérification ;
Considérant, en deuxième lieu, que, contrairement à ce qu'il soutient, le vérificateur, conformément aux mentions portées dans l'avis de vérification susvisé a procédé à la vérification de son activité libérale ; que la circonstance que certaines sommes dont M. X..., poursuivi pour détournement de fonds à la suite d'une enquête diligentée par le SRPJ de Rouen, a eu la disposition, ont été considérées comme une source de profits imposable dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ne suffit pas à démontrer ni que la vérification de comptabilité aurait été irrégulière ni que l'administration aurait entrepris une VASFE sans l'envoi préalable d'un avis de vérification en l'absence de tout examen par le vérificateur de comptes bancaires privés de M. ou Mme X... ;
Considérant, en troisième lieu, que c'est en vain que le requérant invoque une violation par le vérificateur, d'une part, de l'article 6 de la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales qui n'est pas applicable aux procédures administratives, d'autre part de la charte du contribuable vérifié qui n'était pas opposable à l'administration avant l'entrée en vigueur du dernier alinéa de l'article L.10 du livre des procédures fiscales intervenue postérieurement à l'engagement de la vérification de comptabilité dont le contribuable a fait l'objet ;
Considérant, en quatrième lieu, que la notification de redressement adressée à M. X... indiquait clairement la nature et le montant des redressements envisagés et comportait des indications suffisantes sur leurs motifs ; qu'aucune disposition législative ou réglementaire n'oblige l'administration à mentionner les articles du code général des impôts sur lesquels les redressements sont fondés ; qu'alors même que la nature de la procédure suivie n'aurait pas été expressément mentionnée, il résulte de l'ensemble des indications contenues dans ladite notification que le contribuable n'a nullement été laissé dans l'incertitude quant à la procédure contradictoire qu'entendait suivre l'administration ; qu'ainsi, le moyen tiré de l'insuffisante motivation de la notification doit être écarté ;
Considérant, enfin, que le moyen tiré de ce que l'administration n'était pas en droit de recourir à la procédure de taxation d'office est inopérant dès lors que cette procédure n'a pas été suivie ;
Sur le bien-fondé des impositions :
En ce qui concerne la prescription ;
Considérant qu'en vertu de l'article L.168-A du livre des procédures fiscales, le droit de reprise mentionné aux articles L.169 et L.176 du même livre s'exerce jusqu'à la fin de la quatrième année aux vérifications pour lesquelles l'avis prévu à l'article L.47 a été envoyé ou remis avant le 2 juillet 1986 ; qu'en l'espèce, l'avis de vérification a été reçu par le contribuable le 11 juin 1986 ; que, par suite, et quelque soit la date de début des opérations de vérification, M. X... n'est pas fondé à soutenir que le délai de reprise dont dispose l'administration était expiré pour l'impôt sur le revenu et la TVA au titre de 1982 ;
En ce qui concerne les bénéfices non commerciaux ;
Considérant, d'une part, que M. X... conteste l'imposition de sommes d'un montant de 90 000 F au titre de 1983, de 70 000 F au titre de 1984 et de 204 000 F au titre de 1985 que l'administration a considérées comme des détournements de fonds constituant pour l'intéressé une source de profit dont le produit, en application du 1 de l'article 92 du code général des impôts, est passible de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales ;
Considérant qu'aux termes de l'article 92 : "I. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices ... de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus" ; qu'il résulte de l'instruction que M. X..., poursuivi pour détournement de fonds, a perçu les sommes litigieuses ; que si le requérant soutient que celles-ci correspondent à des emprunts à titre personnel qui ont été remboursés, cette affirmation n'est étayée par aucun élément précis ; que la circonstance que certaines des personnes concernées ne se seraient pas constituées parties civiles dans le cadre de la procédure pénale ne suffit pas davantage à établir la réalité des remboursements ; que, dès lors, l'administration a, à bon droit, regardé les sommes litigieuses pour lesquelles aucun remboursement n'a été effectué comme une source de profits taxable ;
Considérant, d'autre part, que M. X... conteste la réintégration dans ses bénéfices non commerciaux de différentes charges ;
Considérant qu'il appartient dans tous les cas au contribuable, contrairement à ce qu'il soutient, de justifier dans son principe et son montant de l'exactitude d'écritures portant sur les charges qui viennent en déduction du bénéfice non commercial, quand bien même, en raison de la procédure mise en oeuvre et notamment de l'intervention de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires, il n'eût pas, à ce titre, tenu d'apporter pareille justification ;
Considérant qu'en vertu de l'article 93 du code général des impôts, le bénéfice à retenir est constitué par l'excédent des recettes totales sur les dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ;
Considérant, en premier lieu, que M. X... ne démontre pas que la fraction déductible des frais concernant des dépenses à caractère mixte relatives aux loyers acquittés et aux charges de chauffage, d'eau et d'électricité admise par le service après l'avis émis par la commission départementale serait insuffisante en se bornant à soutenir que l'administration ne saurait se référer à la situation existante au cours de vérifications antérieures alors que sa situation familiale a évolué ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en affirmant que la part des frais afférents à l'utilisation de véhicules concernant des déplacements professionnels est très élevée en milieu rural, le requérant ne justifie pas du montant des dépenses qu'il entend déduire à ce titre ;
Considérant, en troisième lieu, qu'il ne développe aucun moyen sur les produits d'entretien dont l'administration a admis une déduction forfaitaire ;
Considérant, en quatrième lieu, qu'il ne justifie pas que le versement de cotisations relatives à une assurance complémentaire qu'il a souscrite volontairement présente le caractère de dépenses nécessitées par l'exercice de la profession ;
Considérant, en cinquième lieu, que les dépenses relatives au remplacement d'un costume, même détérioré lors d'un déplacement professionnel et à l'achat de champagne, même modiques, ne peuvent venir en déduction des recettes en l'absence de toute justification de leur caractère professionnel ;
Considérant, en sixième lieu, que M. X... ne peut prétendre déduire des frais financiers d'un montant de 70 000 F au titre de l'année 1985 dès lors qu'il ne justifie pas que l'emprunt qu'il a contracté répondait à un besoin professionnel comme il le prétend ; qu'il ne saurait davantage déduire les charges relatives à l'amortissement d'une machine à écrire qui se trouvait dans la partie privative des locaux lors de la vérification dès lors qu'il n'établit pas l'affectation professionnelle de ce matériel en se bornant à dire qu'il appartenait à l'administration de confronter les spécificités de la machine avec les documents rédigés par l'étude ;
Considérant, en dernier lieu, qu'en vertu de l'article 240 du code général des impôts, les contribuables qui, à l'occasion de l'exercice de leur profession, versent à des tiers ne faisant pas partie de leur personnel salarié des rémunérations, doivent déclarer ces sommes ; que l'article 238 du même code dispose que les contribuables qui n'ont pas déclaré les sommes visées à l'article 240-I 1er alinéa perdent le droit de les porter dans leurs frais professionnels pour l'établissement de leurs propres impositions ; qu'il résulte de l'instruction que M. X... n'a pas souscrit la déclaration prévue à l'article 240 précité pour la rémunération de travaux de traduction d'un document versée à un tiers non salarié de l'étude ; que l'absence d'une telle souscription, nonobstant le caractère professionnel de la dépense qui n'est pas, contrairement à ce que le requérant prétend, contesté par l'administration, faisait obstacle à la déduction de cette dépense conformément aux dispositions de l'article 238 susvisé ; qu'en tout état de cause, à supposer que l'intéressé invoque la tolérance administrative permettant la prise en compte des versements qui ont été réellement soumis à l'impôt chez le bénéficiaire en cas de première infraction, celui-ci ne produit pas d'attestation du bénéficiaire justifiant cette situation ;
En ce qui concerne la TVA ;
Considérant qu'il résulte des dispositions combinées des articles 271 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II au même code que la taxe ayant grevé les biens et services que les assujettis à cette taxe acquièrent n'est déductible que si ces biens et services sont nécessaires à l'exploitation ;
Considérant que les rappels de TVA contestés par le requérant sont liés aux rehaussements affectant les dépenses qui n'ont pas été admises au titre des charges professionnelles ; qu'ainsi qu'il vient d'être dit ci-dessus, le requérant ne justifiant du caractère professionnel desdites dépenses, il ne peut prétendre à la déduction de la taxe ayant grevé ces biens ou services ;
Sur les pénalités :
Considérant que le requérant conteste les pénalités pour absence de bonne foi qui lui ont été appliquées ; qu'il résulte de l'instruction que seuls les compléments d'impôt sur le revenu ont été assortis de telles pénalités ; que l'administration en invoquant la minoration systématique des résultats taxables au titre des bénéfices non commerciaux de l'ensemble des années vérifiées alors que la pratique des déductions non justifiées avait déjà été constatée à l'occasion de deux vérifications de comptabilité précédentes, établit l'absence de bonne foi du contribuable alors même que la commission départementale des impôts a réduit le montant des redressements opérés à ce titre ; que si M. X... allègue qu'il avait indiqué dans les déclarations des revenus des années litigieuses des mentions satisfaisant aux prescriptions de l'article 1728 du code général des impôts alors applicable, il ne justifie pas, en tout état de cause, cette allégation ; qu'il n'est, dès lors, pas fondé à prétendre que l'administration n'était pas en droit de faire application pour les années litigieuses des majorations prévues en cas de mauvaise foi ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X... n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Caen a rejeté ses demandes ;
Article 1er : Les requêtes de M. X... sont rejetées.
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. X... et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
