Vu l'arrêt en date du 19 décembre 2002, par lequel la Cour administrative d'appel de Marseille a sursis à statuer sur le recours du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, dans l'attente de l'examen d'une question de droit soumise au Conseil d'Etat ;
Vu le mémoire, enregistré le 12 février 2003, présenté pour le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens : que l'élection de domicile, chez un conseil ou chez un tiers, n'anéantit pas totalement l'existence de domicile réel ; que, dès lors, l'administration fiscale peut adresser les actes de procédure soit au domicile réel et au domicile élu, soit uniquement au domicile réel, mais alors la notification de la procédure n'est régulière que si le pli est effectivement retiré par le contribuable ; que la remise d'un pli à un préposé du contribuable n'est pas de nature à modifier la régularité de la procédure, ce préposé apparaissant comme représentant dûment habilité du contribuable, se substituant à lui ;
Classement CNIJ : 19 04 01 02 04
C+
Vu l'avis rendu le 23 mai 2003 ;
Vu le mémoire enregistré le 2 juillet 2003, présenté par le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie ; le ministre conclut aux mêmes fins que ses précédentes écritures, par les mêmes moyens, et par les moyens :
- que la lettre du 13 avril 1993, adressée au siège social de la société a été réceptionnée le 16 avril par un préposé ; qu'elle a donc bien fait courir le délai de trente jours suivant lequel la société pouvait solliciter la saisine de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que, par suite, les demandes de saisine formulées les 22 et 23 juin 1993 par le conseil de la société doivent être regardées comme tardives ; que c'est donc à tort que le tribunal a regardé la procédure d'imposition comme irrégulière ;
- que, s'agissant du bien-fondé des redressements, la société se borne à rappeler succinctement les circonstances d'espèce, et n'établit pas, comme elle en a la charge le bien-fondé de ces écritures de charge ;
- que, s'agissant de la prescription de l'année 1989, celle-ci a été valablement interrompue par la notification de redressement, adressée le 23 décembre 1992 et reçue en temps utile par la société ;
- que la société n'établit pas que l'acquisition de la presse Miller 41 a été engagée dans son intérêt ;
- que la provision pour dépréciation du fonds de commerce en a été à bon droit rejetée par l'administration fiscale ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 9 décembre 2003 :
- le rapport de Mme PAIX, premier conseiller ;
- et les conclusions de M. BEDIER, premier conseiller ;
Considérant que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie interjette régulièrement appel du jugement en date du 10 juin 1998, par lequel le Tribunal administratif de Nice a partiellement déchargé la SA Imprimerie RICCOBONO des cotisations supplémentaires à l'impôt des sociétés auxquelles avait été assujettie la société au titre des exercices clos en 1989, 1990, et 1991 ; que par la voie de l'appel incident, la société Imprimerie RICCOBONO demande la décharge totale des impositions en cause ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition :
Considérant qu'aux termes de l'article L.57 du livre des procédures fiscales L'administration adresse au contribuable une notification de redressement qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation (...). / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée. ; qu'aux termes de l'article L.76 du même livre : Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés à la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions, au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination (...) ; qu'il y a lieu, pour l'application de ces dispositions, de considérer que, sauf stipulation contraire, le mandat donné à un conseil ou à tout autre mandataire par un contribuable, personne physique ou morale, pour recevoir l'ensemble des actes de la procédure d'imposition et y répondre emporte élection de domicile auprès de ce mandataire ; que, par suite, lorsqu'un tel mandat a été porté à la connaissance du service en charge de cette procédure, celui-ci est, en principe, tenu d'adresser au mandataire l'ensemble des actes de cette procédure ; qu'en particulier, le mandataire doit en principe être destinataire des plis par lesquels le service notifie au contribuable, dans les conditions visées respectivement aux articles L.57 et L.76 du livre des procédures fiscales, les redressements qu'il entend affecter aux bases de l'imposition du contribuable et les réponses qu'il formule aux observations présentées, le cas échéant, par l'intéressé sur ces redressements, ainsi que les éléments servant au calcul des impositions d'office auxquelles il envisage d'assujettir le contribuable ; que toutefois, l'expédition de tout ou partie des actes de la procédure d'imposition au domicile ou au siège du contribuable sera réputée régulière et faire courir les délais de réponse à ces actes s'il est établi que le pli de notification a été effectivement retiré par le contribuable ou par l'un de ses préposés ; qu'en revanche, lorsque ce pli est retourné par le service des postes à l'administration fiscale, faute d'avoir été retiré dans le délai imparti, il appartient à celle-ci de procéder à une nouvelle notification des mêmes actes au mandataire ;
Considérant qu' il résulte de l'instruction que la société Imprimerie RICCOBONO avait constitué avocat le 18 mars 1993 ; que cependant, la réponse aux observations du contribuable, adressée par l'administration fiscale directement à la société, a été réceptionnée par l'un des préposés de celle-ci, le 11 mai 1993 ; que dans ces conditions, cette réponse régulièrement adressée à la société a fait courir le délai d'un mois, pendant lequel la société pouvait solliciter la saisine de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaire ; qu'il en résulte que la demande, en date du 22 juin 1993 formulée par l'avocat de la société, était tardive, et que par suite de l'administration fiscale n'était pas tenue de saisir la commission ; que dans ces conditions, le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est fondé à soutenir que c'est à tort que le Tribunal administratif de Nice a considéré que la procédure suivie à l'encontre de la société était entachée d'une irrégularité, justifiant la décharge des impositions litigieuses ;
Considérant qu'il y a lieu pour la Cour, saisie par l'effet dévolutif de l'appel, de statuer sur les autres moyens présentés par les parties, tant en première instance qu'en appel ; qu'il y a lieu par ailleurs de statuer également sur les conclusions incidentes de la société RICCOBONO ;
Sur le bien fondé des impositions :
Sur la prescription :
Considérant qu'aux termes de l'article L.169 du LPF : Pour l'impôt sur le revenu ..., le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due ; qu'aux termes de l'article L.189 du même livre : La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement ... ;
Considérant que la société Imprimerie RICCOBONO soutient, dans le cadre de son appel incident, que les impositions relatives à l'exercice clos en 1989 seraient prescrites ; qu'il résulte de l'instruction que l'administration fiscale, a adressé à la société deux notifications de redressement, la première, en date du 23 décembre 1992, portant sur l'exercice clos en 1989, et la seconde en date du 24 février 1993 ; que la notification de redressement du 23 décembre 1992 a régulièrement interrompu la prescription à l'encontre de la société, en application des dispositions de l'article L.169 du livre des procédures fiscales ; que, par suite, et contrairement à ce que soutient la société les impositions n'étaient pas prescrites, à la date du 24 février 1993, à laquelle est intervenue la seconde notification de redressements ; que la circonstance que cette seconde notification de redressements ait été intitulée notification rectificative est sans incidence sur sa régularité et sur son effet interruptif de prescription ; que le service pouvait légalement, dans le cadre de son droit de reprise, modifier dans la seconde proposition de rehaussements le fondement légal des redressements ;
Sur le bien fondé des réintégrations opérées :
Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts : I - Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5°, notamment : 1° les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main d'oeuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire ... ; que, pour l'application de ces dispositions, le coût d'acquisition ou de réalisation de moyens de production qui ont pour effet un accroissement ou une amélioration des éléments de l'actif figurant au bilan, ou de prolonger, au-delà de leur durée d'amortissement, l'utilisation de ces mêmes éléments, ne peut être regardé comme une charge déductible du résultat de l'entreprise ;
Considérant en premier lieu, que la société Imprimerie RICCOBONO a passé en charges une somme de 72.000 F hors taxes, afférente à l'achat de remblais, charge rejetée par l'administration fiscale, qui a considéré qu'il s'agissait d'un élément d'actif, devant faire l'objet d'une immobilisation ; que si la société soutient que les travaux dont s'agit auraient correspondu à de simples terrassements nécessaires à l'entretien des immeubles, ces affirmations sont contredites par la facture du 30 juillet 1990, laquelle mentionne que la somme litigieuse est relative à un apport de remblais pour la création d'une plate-forme de 1200 m³ ; que dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que cette opération qui avait eu pour effet d'augmenter la valeur de l'actif de la société, devait être qualifiée d'immobilisation et que son coût ne pouvait être porté en charge ; qu'il en résulte que les moyens invoqués par la société sur ce point doivent être rejetés ;
Considérant, en deuxième lieu, qu'en application des dispositions de l'article 240 alinéa 1 du code général des impôts la société Imprimerie RICCOBONO avait obligation de déclarer au titre de 1990, les commissions versées à des intermédiaires ; qu'il est constant que les sommes versées par la société à M. et Mme X pour des montants de 10.000 F et 50.000 F, constituées selon elle par des commissions sur vente, n'ont pas fait l'objet d'une déclaration ; que dans ces conditions, et alors qu'au surplus que la justification de ces commissions, par le rôle intermédiaire de M. et Mme X n'est pas établi, c'est à bon droit que l'administration fiscale a refusé la déduction de sommes à ce titre ;
Considérant en troisième lieu que lorsqu'une banque accepte de consentir à une société un prêt ou quelque autre concours financier à la condition qu'une personne physique, en particulier un dirigeant de la société, fournisse sa garantie personnelle, la société, si le concours de la banque lui est nécessaire pour les besoins de son exploitation, n'excède pas les limites d'une gestion commerciale normale en prenant à sa charge les primes dues au titre d'une police d'assurance sur la vie souscrite sur la tête de ce dirigeant et au profit de la banque ; que ces primes sont dès lors déductibles du bénéfice net au même titre que les autres frais occasionnés par le concours demandé à la banque ; qu'il en va différemment si la société prend en charge les primes dues au titre d'une police d'assurances sur la vie souscrite au profit de personnes librement désignées par le dirigeant titulaire de cette assurance ; que, dans ce cas, la société doit être regardée comme ayant consenti à l'intéressé une libéralité dont le montant n'est pas déductible des bénéfices sociaux ; que la société Imprimerie RICCOBONO a déduit de ses bénéfices, des primes d'assurance vie, contractées au profit de MM. Jacques et Bernard RICCOBONO, et de leurs conjoints, en cas de décès ; que si la société soutient que ces assurances ont été souscrites à la demande d'établissements bancaires, pour les besoins de la société, elle ne conteste pas que les contrats conclus ne désignaient comme bénéficiaires en cas de décès ou d'invalidité que l'assuré lui même ou son conjoint ; que, dans ces conditions, et en admettant même que les contrats d'assurance litigieux aient été souscrits à la suite d'une demande des banques, la prise en charge par la société du paiement des primes correspondantes a constitué un acte anormal de gestion ; que, dès lors, la société Imprimerie RICCOBONO doit être regardée comme ayant consenti à MM Jacques et Bernard RICCOBONO une libéralité dont le montant n'était pas déductible de ses bénéfices sociaux ; qu'il en résulte que c'est à bon droit qu'ont été rejetées les déductions afférentes à ces primes ;
Considérant en quatrième lieu, qu'ont été réintégrées dans les résultats de l'exercice 1989, des charges locatives d'entretien payées et supportées par la société Imprimerie RICCOBONO pour le compte de sociétés locataires, et non refacturées à celles-ci ; qu'il résulte des baux passés avec ces sociétés que celles-ci devaient s'acquitter des frais d'entretien, des services et charges des immeubles, ainsi que des charges de copropriété ; que les sociétés s'engageaient également à entretenir les lieux loués en parfait état, et que seules les grosses réparations étaient à la charge de la société Imprimerie RICCOBONO ; que dans ces conditions, et dès lors qu'il n'est pas soutenu que des dépenses de grosses réparations figureraient dans les dépenses prises en charge par la société RICCOBONO, c'est à bon droit que l'administration fiscale a considéré que les charges litigieuses ne pouvaient être admises en déduction des bénéfices de la société contribuable ;
Considérant en cinquième lieu, qu'ont été réintégrés dans les résultats de la société, des montants regardés par le service comme étant des recettes omises, du fait de l'absence de refacturation aux entreprises locataires de charges de personnels d'entretien ; que la société RICCOBONO conteste ce redressement, en soutenant que les charges litigieuses seraient relatives non pas à du personnel d'entretien, mais à des gardiens, ainsi qu'à un ouvrier maçon, lesquels n'étaient pas mis à disposition des entreprises locataires ; que par ailleurs, les baux passés entre la société contribuable et les sociétés locataires prévoyaient que celles-ci rembourseraient au bailleur les charges de copropriété, et paieraient leur quote-part des frais d'entretien ; qu'il résulte cependant de l'instruction que les fonctions de deux des trois salariés concernés, ne les appelaient pas à travailler dans l'établissement exploité par la société requérante ; qu'en revanche, pour un troisième salarié, la société contribuable établit qu'il s'agissait d'un manutentionnaire, domicilié au Muy, et travaillant dans l'entreprise elle-même ; que, dans ces conditions, si le rehaussement afférent aux deux premiers salariés susmentionnés doit être regardé comme justifié, il n'en va pas de même en ce qui concerne l'emploi du troisième salarié ; qu'ainsi l'administration n'est pas fondée à demander le rétablissement de la fraction de l'imposition établie au titre de l'année 1991 qui correspond à un rehaussement de base de 137.129 F (89.947 F à raison des salaires du troisième salarié susmentionné et 47.182 F à raison des charges sociales), soit 20.905, 18 euros ;
Considérant, en sixième lieu, que l'administration fiscale a considéré que la mise à disposition gratuite par la société Imprimerie RICCOBONO au profit de sa filiale, la SNC ROP, de douze matériels dits dérouleurs MEG constituait un acte anormal de gestion et a en conséquence ajouté aux recettes comptabilisées par l'entreprise un montant représentatif du loyer qui aurait dû être perçu de la société locataire, en retenant un taux de rentabilité de 15% sur le coût des machines en cause ; que la société Imprimerie RICCOBONO fait valoir que cette mise à disposition gratuite, se justifie par les difficultés financières que connaissait sa filiale, et qu'elle souhaitait éviter des pertes qu'elle aurait eues à combler a posteriori ; que cependant si la société contribuable produit le compte de résultats de cette filiale, faisant apparaître les difficultés financières de celle-ci, cette seule circonstance ne suffit pas en l'absence de toute autre précision, à justifier de l'intérêt pour la société Imprimerie RICCOBONO , de cette mise à disposition gratuite de matériel ; que, dans ces conditions, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que l'avantage ainsi consenti par la société Imprimerie RICCOBONO à la SNC ROP est étranger à une gestion normale ; qu'en faisant état, sans être contredite de manière circonstanciée, de ce que le taux de rentabilité retenu par la société RICCOBONO pour des machines transporteur de marque FERAG, qui lui ont paru comparables, était de 25 %, l'administration établit suffisamment que le taux adopté n'est pas excessif ; que par suite, la société Imprimerie RICCOBONO n'est pas fondée à contester ces rappels ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le ministre de l'économie, des finances et de l'industrie est fondé à demander que la société Imprimerie RICCOBONO soit rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés des années 1989, 1990 et 1991, à hauteur des montants contestés devant le Tribunal administratif de Nice, à l'exception de la fraction de la cotisation établie au titre de l'année 1991 qui correspond à un rehaussement de base de 20.905, 18 euros, et que les conclusions d'appel incident présentées par la société Imprimerie RICCOBONO doivent être rejetées ;
Considérant, en septième lieu, que la société contribuable a acheté, le 30 septembre 1988, une presse MILLER TP 41, à l'une de ses filiales, pour un prix de 1.900.000 F hors taxes ; que les amortissements relatifs à ce matériel ont été rejetés par l'administration fiscale au motif que la machine était restée dans l'emplacement des locaux de l'ancienne filiale, n'avait jamais été utilisée par la société, ni même louée par celle-ci ; qu'il n'est pas contesté par la société Imprimerie RICCOBONO que celle-ci n'a pas déménagé la machine qu'elle avait acquise de sa filiale ; que par ailleurs, il n'est ni établi, ni même allégué, que la société aurait essayé de louer cette machine, ou d'en faire un autre usage ; que, dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant le caractère anormal en l'absence d'utilisation de l'appareil et malgré l'usure due au simple écoulement du temps de la charge en cause ; qu'il en résulte que la société n'est pas davantage fondée à demander comme elle le fait dans le cadre de son appel incident la décharge de la cotisation issue de ce redressement ;
Considérant en huitième lieu qu'aux termes de l'article 171 duodecies de l'annexe II du code général des impôts : La provision constituée en vue de faire face à la dépréciation d'une immobilisation réévaluée est, à concurrence de l'augmentation de valeur de cette immobilisation, dotée par imputation sur la réserve réglementée figurant au poste écart de réévaluation. Dans la limite de cette augmentation de valeur, la provision n'est pas déduite pour l'assiette de l'impôt, que cette réserve ait ou non été incorporée au capital. ;
Considérant que la société a constitué une provision d'un montant de 1 MF, au titre de l'année1989, pour dépréciation du fonds de commerce, provision remise en cause par l'administration fiscale ; qu'il résulte cependant de l'instruction que la société avait réévalué son fonds de commerce, pour un montant de 1.050.000 F, au cours de l'année 1977 ; que dans ces conditions, c'est à bon droit que le tribunal administratif a considéré qu'en tout état de cause, le montant de la provision litigieuse, à la supposer justifiée, ne pouvait, en application de l'article 171 duodecies précité du code général des impôts, être déduit des résultats, dès lors qu'il était inférieur à l'augmentation de la valeur comptable du fonds de commerce ; que les conclusions incidentes de la société doivent donc être rejetées sur ce point ;
S'agissant des pénalités :
Considérant que la société conteste également par la voie de l'appel incident le montant des intérêts de retard mis à sa charge par la notification de redressements du 24 février 1993 ; que toutefois, et contrairement à ce quelle soutient, le montant des intérêts de retard afférents à l'exercice clos en 1989 n'a pas été alourdi par la notification de redressements du 24 février 1993 ; que, s'agissant des exercices clos en 1990 et 1991, la notification de redressements du 24 février 1993 a légalement fixé le point de départ des intérêts de retard ; que l'augmentation du montant total des intérêts de retard à la suite des notifications de redressements successives n'est que la conséquence légale des effets attachés aux notifications de redressements qui, en conservant le droit de reprise, permettent de retarder le recouvrement effectif de l'impôt et ont pour contrepartie, du fait du différé de paiement, le maintien des sommes en cause en la possession de la société ;
D E C I D E :
Article 1er : La société Imprimerie RICCOBONO est rétablie au rôle de l'impôt sur les sociétés des années 1989, 1990, et 1991, à hauteur des montants contestés devant le Tribunal administratif de Nice, à l'exception de la fraction de la cotisation établie au titre de l'année 1991, qui procède de la réintégration aux résultats de l'exercice clos en 1991 de la somme de 137.129 F (20.905, 18 euros).
Article 2 : Le jugement nº 9765 en date du 10 juin 1998 du Tribunal administratif de Nice est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 3 : le surplus des conclusions du ministre de l'économie, des finances et de l'industrie, et les conclusions d'appel incident de la société Imprimerie RICCOBONO sont rejetés.
Article 4 : Le présent arrêt sera notifié à la société Imprimerie RICCOBONO et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.
Délibéré à l'issue de l'audience du 9 décembre 2003, où siégeaient :
M. BERNAULT, président de chambre,
M. DUBOIS et Mme PAIX, premiers conseillers,
assistés de Mme GIORDANO, greffier ;
Prononcé à Marseille, en audience publique le 18 décembre 2003.
Le président, Le rapporteur,
Signé Signé
François BERNAULT Evelyne PAIX
Le greffier,
Signé
Danièle GIORDANO
La République mande et ordonne au ministre de l'économie des finances et de l'industrie en ce qui le concerne et à tous les huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Le greffier,
9
N° 98MA01989
