| PASSET contre la FRANCE

DÉCISION
SUR LA RECEVABILITÉ
de la requête n° 38434/97
présentée par Ephrem et Huguette PASSET
contre France
La Cour européenne des Droits de l’Homme (troisième section), siégeant en chambre le 30 mars 1999 en présence de
Sir Nicolas Bratza, président,
M. J.-P. Costa,
M. P. Kuris,
Mme F. Tulkens,
M. W. Fuhrmann,
M. K. Jungwiert,
M. K. Traja, juges,
et de M. M. O’BOYLE, greffier de section ;
Vu l’article 34 de la Convention de sauvegarde des Droits de l’Homme et des Libertés fondamentales ;
Vu la requête introduite le 19 juillet 1997 par Ephrem et Huguette PASSET contre France et enregistrée le 5 novembre 1997 sous le n° de dossier 38434/97 ;
Vu le rapport prévu à l’article 49 du règlement de la Cour ;
Après en avoir délibéré ;
Rend la décision suivante :
EN FAIT
Les requérants sont deux ressortissants français, né respectivement en 1933 et 1937, et résidant à Meyrueis (Lozère). Devant la Cour, ils sont représentés par M. René Roux, avocat en Suisse.
Les faits, tels qu’ils ont été exposés par les requérants, peuvent se résumer comme suit.
A. Circonstances particulières de l’affaire
Les requérants sont commerçants et exploitent la grotte de Sargilan, dont ils sont propriétaires, dans la région du Causse Noir. En 1988, la direction des services fiscaux de la Lozère procéda au contrôle de leur comptabilité concernant les années 1985, 1986 et 1987 et leur adressa, les 21 octobre et 23 novembre 1988, deux demandes de justifications. Les requérants ne répondirent pas à ces demandes dans les délais prescrits (soit deux mois), invoquant qu’ils se trouvaient, à cette époque, dans une situation familiale dramatique. Faute de réponse, l’administration procéda à une taxation d’office de leurs revenus pour les trois années considérées, en application de l’article L. 69 du livre des procédures fiscales. Ils firent ainsi l’objet de redressements d’impôts assortis d’intérêts de retard. L’administration considéra en outre qu’ils avaient manqué de bonne foi dans leur déclaration d’impôt et leur infligea en conséquence les majorations (ou pénalités) pour absence de bonne foi prévues à l’article 1729 § 1 du Code général des impôts. Notification leur fut ainsi adressée de verser des complément d’impôt sur le revenu de 347 657 F. pour l’année 1985 et 128 294 F. de pénalités, de 268 151 F. pour l’année 1986 et 96 516 F. de pénalités, et de 342 775 F. et 112 338 F. de pénalités pour l’année 1987. Ces sommes furent mises en recouvrement à la date du 31 mars 1989.
Le 18 juillet 1990, les requérants saisirent le tribunal administratif de Montpellier d’une requête en décharge des redressements d’impôts ainsi que des pénalités. A l’appui de leur requête, ils invoquaient les articles 6 § 1 et 6 § 2 de la Convention, et soutenaient d’une part, que le principe du droit à un procès équitable était applicable aux procédures fiscales en vertu notamment d’une décision de la Commission européenne des Droits de l’Homme du 10 décembre 1992 dans l’affaire Bendenoun c. France, d’autre part que la loi fiscale française, en mettant à leur charge la preuve de l’origine de leurs revenus, ne respectait pas le principe de la présomption d’innocence.
Par jugement du 21 avril 1994, le tribunal administratif de Montpellier rejeta leur requête au motif notamment que :
« Sur la taxation d’office :
Considérant qu’aux termes de l’article 16 du L.P.F. : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements .... Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés...» ; que selon l’article L. 69 du même Livre : « ...sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16 ;
Considérant qu’il résulte de l’instruction qu’au titre des années 1985, 1986 et 1987 les époux PASSET ont fait à leurs comptes bancaires personnels des apports que ne pouvaient pas expliquer leurs revenus déclarés ; qu’ainsi l’administration était en possession d’éléments permettant d’établir que les intéressés avaient disposé durant ces années de revenus supérieurs à ceux qui avaient fait l’objet de leurs déclarations ; qu’elle était, par suite, en droit de leur demander des éclaircissements ou des justifications sur l’origine desdits apports ; que deux demandes leur ont été adressées en ce sens les 21 octobre 1988 et 23 novembre 1988 ; que ces demandes étant restées sans réponse, l’administration était en droit d’appliquer aux requérants la procédure de taxation d’office prévue par les dispositions sus-énoncées ; que, par suite, en vertu de l’article L. 193 du L.P.F., il leur appartenait d’apporter la preuve de l’exagération des taxes d’imposition retenues ;
Sur le bien-fondé des impositions : 
Considérant qu’en se bornant à invoquer, sans apporter aucune justification, des disponibilités antérieures à la période vérifiée, les époux PASSET n’apportent pas la preuve qui leur incombe de l’exagération des bases d’imposition retenues ; (...) »
Les requérants interjetèrent appel, faisant valoir les mêmes arguments, et invoquèrent en outre la violation de l’article 4 § 1 du Protocole N° 7 relatif à l’interdiction d’une double sanction, au motif que, par arrêt définitif de la cour d’appel de Toulouse du 5 novembre 1992, ils avaient déjà été pénalement condamnés pour fraude fiscale.
La cour administrative d’appel de Bordeaux rejeta leur requête par un arrêt du 2 avril 1996. Elle s’exprima notamment comme suit :
« Sur (...) la charge de la preuve :
Considérant qu’aux termes de l’article 16 du L.P.F. : « En vue de l’établissement de l’impôt sur le revenu, l’administration peut demander au contribuable des éclaircissements .... Elle peut également lui demander des justifications lorsqu’elle a réuni des éléments permettant d’établir que le contribuable peut avoir des revenus plus importants que ceux qu’il a déclarés...» ; qu’en vertu de l’article L. 69 du même Livre, est taxé d’office, sous réserve des règles propres à la détermination de certaines catégories de revenus, le contribuable qui s’est abstenu de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications de l’administration ;
Considérant qu’à la suite de l’examen contradictoire de la situation personnelles de M. et Mme PASSET, portant sur les années 1985, 1986 et 1987, le service leur a adressé les 21 octobre 1988 et 23 novembre 1988 deux demandes d’éclaircissements et de justification afin de préciser l’origine des sommes portées au crédit de leurs comptes bancaires personnels au cours de ces mêmes années (...) ; que les époux PASSET se sont abstenus de répondre à ces demandes dans le délai de deux mois qui leur était imparti ; qu’en raison de cette abstention, l’administration était en droit de leur appliquer la procédure de taxation d’office, prévue par les dispositions sus-énoncées ; que la demande de renseignements adressé par le service le 25 novembre 1991, à la suite de la réclamation préalable présentée par les époux PASSET, ne constitue pas une telle demande d’éclaircissements ou de justifications prévue à l’article L. 16 du Livre des procédures fiscales ; que, dès lors, la circonstance que ces derniers aient répondu à cette demande est sans incidence sur la régularité de la procédure d’imposition ;
Considérant qu’en application de l’article L. 193 du Livre des procédures fiscales, les époux PASSET ayant été, comme il a été dit ci-dessus, régulièrement taxés d’office, supportent la charge de prouver l’exagération des impositions qu’ils contestent ;
Sur le bien-fondé des impositions :
Considérant, en premier lieu, que les époux PASSET font valoir la cession, le 16 septembre 1978, d’une parcelle de terre d’une valeur de 42.888 F et les ventes, le 26 septembre 1983, d’un bâtiment à usage industriel ou commercial  et d’un fonds de commerce pour un montant total de 600.000 F ; que, toutefois, les éléments produits n’établissent pas qu’ils avaient encore, à l’ouverture de la période d’imposition litigieuse, la disposition des sommes correspondant aux ventes mentionnées ;
Considérant, en second lieu, que si les requérants contestent l’intégration dans les bases d’imposition par l’administration de sommes qui seraient issues de diverses ventes de biens mobiliers ou immobiliers, ils ne produisent aucun élément permettant de justifier les dates et les montants de ces ventes ;
Considérant, en troisième lieu, que si les époux PASSET allèguent avoir réalisés des économies au cours des années 1960 à 1983, du fait de leur train de vie modeste, ce moyen n’est assorti d’aucun élément permettant d’en apprécier le bien-fondé ;
Considérant qu’il résulte de ce qui précède que les époux PASSET ne peuvent être regardés comme ayant apporté la preuve, qui leur incombe, de l’exagération des bases d’imposition retenues par l’administration ;
Sur les pénalités
Considérant, d’une part, que les époux PASSET soutiennent que les stipulations précitées de l’article 6 paragraphe 2 de la convention européenne, relative à la présomption d’innocence, font obstacle à l’application des majorations prévues à l’article 1729 du code général des impôts en cas de mauvaise foi ou de manœuvres frauduleuses puisque ce dernier texte met à leur charge, devant la juridiction, une obligation de preuve qui ne peut leur incomber ; que ce moyen n’est pas fondé dès lors qu’il ressort des termes mêmes de l’article L . 195 A du livre des procédures fiscales que la preuve de la mauvaise foi ou des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration ; (...) 
Considérant, d’autre part, que les stipulations de l’article 4 du Protocole N° 7 de la Convention européenne et celles de l’article 14 § 7 du Pacte International ne font, en tout état de cause, pas obstacle à ce que le rappel des droits éludés par un contribuable qui a, de ce chef, été condamné à des sanctions pénales, soit affecté des majorations prévues à l’article 1729 du Code général des Impôts (...) ».
Les requérants formèrent un pourvoi un cassation. Ils invoquaient un renversement de la charge de la preuve du fait de l’application de la procédure de taxation d’office sur base de l’article L. 193 du Livre des procédures fiscales en violation du principe de la présomption d’innocence résultant de l’article 6 § 2 de la Convention européenne des Droits de l’Homme. Ils ne reprirent pas l’argument reposant sur l’article 4 § 1 du Protocole N° 7.
Par un arrêt du 28 mai 1997, le Conseil d’Etat, statuant en commission d’admission des pourvois en cassation, décida de ne pas admettre la requête. Il s’exprima comme suit :
« (...) pour demander l’annulation de l’arrêt qu’ils attaquent, M. et Mme PASSET soutiennent que la procédure de taxation d’office ne leur était pas applicable, car le montant des versements effectués à leur compte bancaire n’excédait pas de plus de 100% leurs revenus déclarés ; que la cour administrative d’appel a fait une fausse application de l’article L. 193 du Livre des procédures fiscales à  en mettant à leur charge une preuve impossible à apporter ; qu’en ce qui concerne les pénalités, l’article 6 de la convention européenne des droits de l’homme a été méconnu ;
Considérant qu’aucun de ces moyens n’est de nature à permettre l’admission de la requête ; (...).»
Parallèlement, une procédure pénale avait été engagée contre les requérants pour soustraction volontaire et frauduleuse à l’établissement et au paiement partiel de l’impôt sur le revenu pour les années 1985 à 1987. Aux termes de celle-ci, le requérant fut condamné à huit mois d’emprisonnement avec sursis et 50 000 F d’amende et la requérante à 20 000 F d’amende, assortis de la contrainte par corps à défaut de recouvrement des impôts directs fraudés et des pénalités et amendes fiscales, par décision interne définitive de la Cour de cassation du 17 janvier 1994.
B. Éléments de droit interne
Livre des procédures fiscales
Article L.69
« (...) sont taxés d’office à l’impôt sur le revenu les contribuables qui se sont abstenus de répondre aux demandes d’éclaircissements ou de justifications prévues à l’article L. 16. »
Article L.193
« Dans tous les cas où une imposition a été établie d’office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l’imposition. »
Article L.195A
« En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur les chiffres d’affaires, des droits d’enregistrement, de la taxe de publicité foncière et du droit de timbre, la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l’administration. »
Code général des impôts
Article 1729
« 1. Lorsque la déclaration ou l’acte mentionnés à l’article 1728 font apparaître une base d’imposition ou des éléments servant à la liquidation de l’impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l’intérêt de retard visé à l’article 1727 et d’une majoration de 40 p. 100 si la mauvaise foi de l’intéressé est établie ou de 80 p. 100 s’il s’est rendu coupable de manœuvres frauduleuses ou d’abus de droit (...). »
GRIEFS
Les requérants soutiennent, à titre préliminaire, que l’article 6 de la Convention est applicable à la procédure fiscale dont ils ont fait l’objet eu égard aux principes dégagés par la Cour européenne des Droits de l’Homme dans son arrêt Bendenoun c. France du 24 février 1994.
Les requérants se plaignent de ce que le droit « de se taire » a été méconnu puisque c’est leur défaut de réponse aux demandes de l’administration qui a entraîné l’application de  la procédure de taxation d’office en violation du droit à un procès équitable.
Les requérants soutiennent avoir été victimes d’une double sanction, fiscale et pénale, du fait des deux procédures administrative et pénale. Ils invoquent le droit à ne pas être jugé ou puni deux fois pour une même infraction au sens de l’article 4 § 1 du Protocole N° 7 à la Convention.
Les requérants se plaignent d’avoir fait l’objet d’une procédure de taxation d’office pour les impositions supplémentaires à l’impôt sur le revenu dans le cadre desquelles - selon le droit interne (articles L. 69 et L. 193 du Livre des procédures fiscales) - la preuve de l’exagération des bases d’impositions est mise à leur charge en cas de contestation. Ils allèguent la violation de l’article 6 § 1 (droit à un procès équitable) et § 2 (présomption d’innocence) de la Convention.
EN DROIT
Les requérants invoquent l’article 6 de la Convention, qui en ses paragraphes 1 et  2, dispose notamment :
« 1. Toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement (...) par un tribunal (...) qui décidera (...) du bien-fondé de toute accusation en matière pénale dirigée contre elle.
2. Toute personne accusée d'une infraction est présumée innocente jusqu'à ce que sa culpabilité ait été légalement établie.(...) »
Ils invoquent également l’article 4 du Protocole N° 7 à la Convention qui prévoit :
« 1. Nul ne peut être poursuivi ou puni pénalement par les juridictions du même Etat en raison d'une infraction pour laquelle il a déjà été acquitté ou condamné par un jugement définitif conformément à la loi et à la procédure pénale de cet Etat. »
D’emblée, la Cour rappelle qu'aux termes de l'article 35 § 1 de la Convention, elle « ne peut être saisie qu'après l'épuisement des voies de recours internes, tel qu'il est entendu selon les principes de droit international généralement reconnus (...) ».
La règle de l'épuisement des voies de recours internes a pour finalité de laisser aux instances nationales l'occasion de redresser les manquements allégués par le requérant. Pour y satisfaire, il convient de faire valoir, expressément ou en substance, devant la plus haute autorité nationale compétente le grief formulé devant la Cour (arrêt Cardot c. France du 19 mars 1991, série A n° 200).
Ceci implique en particulier d’invoquer, devant l’autorité judiciaire supérieure, les droits dont la violation est alléguée par la juridiction inférieure sauf à démontrer que le recours qui, tout en étant théoriquement de nature à constituer une voie de recours, n'offre en fait aucune chance de redresser la violation alléguée.
La Cour note que les requérants n’ont pas invoqué, expressément ou en substance, devant le Conseil d’Etat, le grief concernant le « droit de se taire » au regard de l’article 6 § 1. Ils n’ont également pas soulevé, dans leur pourvoi en cassation, le grief concernant le droit à ne pas être jugé ou puni deux fois au sens de l’article 4 du Protocole N° 7 à la Convention. S’ils avaient soulevé ce grief devant la cour administrative d’appel, qui y a répondu au terme d’un arrêt motivé, ils n’ont toutefois pas repris ce grief devant la juridiction supérieure de cassation. Or, devant la présente Cour, les requérants n’ont pas avancé l’existence d’une raison valable susceptible de justifier cette omission et de son côté, la Cour ne décèle en l’espèce aucune circonstance particulière de nature à relever les requérants, selon les principes de droit international généralement reconnus, de l’obligation d’épuiser les voies de recours jusque et y compris devant la juridiction suprême. Dans ces conditions, ces griefs doivent être rejetés en application de l’article 35 §§ 1 et 4 de la Convention.
La Cour ne peut donc connaître que des griefs - soulevés par les requérants dans leur pourvoi en cassation - concernant la question du renversement de la charge de la preuve sous l’angle de l’article 6 §§ 1 et 2.
Selon la jurisprudence, l'article 6 n'est pas applicable, en principe, au titre de la notion « droits et obligations de caractère civil », à la procédure de caractère fiscal, même si les mesures fiscales incriminées ont entraîné des répercussions sur les droits patrimoniaux (rapport Comm. Bendenoun c/France, 10.12.92, série A n° 284, p. 24).
En l’espèce, toutefois, les requérants se sont vus infligés - en plus des compléments d’impôts - des majorations d’impôts sous la forme de pénalités en application de l’article 1729 § 1 du Code général des impôts. Pareilles pénalités s’analysent en une « accusation en matière pénale » au sens de l’article 6 § 1 tel qu’interprété par la Cour dans l’affaire Bendenoun c. France (arrêt du 24 février 1994, série A n° 284, p. 20, par. 47). En conséquence, l’article 6 trouve à s’appliquer à la procédure litigieuse sous son aspect pénal (arrêt précité, p. 21, § 52).
Les requérants se plaignent que faute pour eux d’avoir répondu à la demande de l’administration fiscale sur l’origine de certaines sommes figurant sur leurs comptes bancaires, l’administration les a imposé d’office - en application de l’article L. 193 du Livre des procédures fiscales - à charge pour eux d’apporter la preuve de l’exagération éventuelle de l’imposition ainsi établie.
La Cour rappelle qu’au sens de l’article 6 § 1 de la Convention, « l’administration des preuves relève au premier chef des règles du droit interne et (...) il revient en principe aux juridictions nationales d’apprécier les éléments recueillis par elles et la pertinence de ceux dont une partie souhaite la production. La Cour a néanmoins pour tâche de rechercher si la procédure examinée dans son ensemble, y compris le mode de présentation des moyens de preuve, revêtit un caractère équitable. » (par exemple, arrêt Saïdi c. France du 20 septembre 1993, série A n° 261-C, p. 56, par. 43).
La Cour a également indiqué, sous l’angle de l’article 6 § 2 de la Convention que « le législateur national pourrait à sa guise priver le juge du fond d’un véritable pouvoir d’appréciation, et vider la présomption d’innocence de sa substance, si les mots « légalement établie » impliquaient un renvoi inconditionnel au droit interne. Un tel résultat ne saurait se concilier avec l’objet et le but de l’article 6 qui, en protégeant le droit de chacun à un procès équitable et notamment au bénéfice de la présomption d’innocence, entend consacrer le principe fondamental de la prééminence du droit (arrêt Salabiaku du 7 octobre 1988, série A n° 141-A, p. 16, § 28).
En l’espèce, la Cour relève que les requérants ont bénéficié d’une procédure contradictoire au cours de laquelle ils ont pu présenter tout élément de preuve utile pour justifier, devant les juges du fond, des sommes taxées d’office par l’administration fiscale. Les juges du tribunal puis ceux de la cour d’appel ont exercé leur pouvoir d’appréciation au vu des éléments ainsi débattus devant eux dans le respect des droits de la défense. Ils ont dûment examiné les observations des requérants et y ont répondu aux termes de décisions motivées sans faire état d’une appréciation arbitraire des éléments ainsi débattus devant eux, d’une interprétation erronée du droit interne applicable et sans méconnaître un moyen de défense essentiel. Examinée dans son ensemble, la procédure ne relève l’apparence d’aucune violation du droit à un procès équitable et du droit à la présomption d’innocence au sens de l’article 6 § 1 et § 2 de la Convention.
Il s’ensuit que les griefs doivent être rejetés pour défaut manifeste de fondement en application de l’article 35 §§ 3 et 4 de la Convention.
Par ces motifs, la Cour, à l’unanimité,
DÉCLARE LA REQUÊTE IRRECEVABLE.
M. O’BOYLE N. Bratza
            Greffier Président
38434/97 - -
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