| Suisse, Tribunal fédéral suisse, 06 juillet 2006, 2A.47/2006

{T 0/2}2A.47/2006 /fzc Arrêt du 6 juillet 2006IIe Cour de droit public MM. et Mme les Juges Merkli, Président,Wurzburger et Yersin.Greffier: M. Dubey. Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe surla valeur ajoutée (TVA),3003 Berne,recourante, contre X.________,intimé, représenté par Me Alain Vuithier, avocat,Commission fédérale de recours en matière de contributions, avenue Tissot 8,1006 Lausanne. Taxe sur la valeur ajoutée 1998 à 2000 et 2001 à 2002 (Assujettissement,indépendance), recours de droit administratif contre la décision de la Commission fédéralede recours en matière de contributions du 20 décembre 2005. Faits: A.Au bénéfice d'une autorisation A délivrée par la Ville de Lausanne,X.________ exerce la profession de chauffeur de taxi à titre individuel. Ilest détenteur de deux taxis, immatriculés à son nom. Y.________, sa fille,conduit le deuxième taxi. A la suite d'un contrôle fiscal de la comptabilité de X.________ le8septembre 2003, l'Administration fédérale des contributions, Divisionprincipale de la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après: l'Administrationfédérale des contributions), a décidé que Y.________ était employée de sonpère et non indépendante comme celui-ci le prétendait, et elle a reconstituéles chiffres d'affaires de l'intéressée. Après les avoir additionnés auxrecettes de X.________, elle a constaté que les conditions d'assujettissementde ce dernier pour être immatriculé en qualité de contribuable obligatoire ausens de l'Ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée(OTVA; RO 1994, p. 1464) et de la loi fédérale du 2 septembre 1999 régissantla taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, Loi sur la TVA; RS 641.20) étaientremplies depuis le 1er janvier 1998. Les décomptes complémentaires établis àcette occasion, le 26 septembre 2003, font état d'un montant de 15'379 fr.,plus intérêts moratoires, dû au titre de taxe sur la valeur ajoutée pour lapériode du 1er janvier 1998 au 31 décembre 2000 et d'un montant de 7'815 fr.plus intérêts moratoires pour la période du 1er janvier 2001 au 31 mai 2002.X.________ a été radié du registre des contribuables le 31 mai 2002, aprèsque son autorisation a été transférée à sa fille. X. ________ ayant formé opposition contre les décomptes complémentaires,l'Administration fédérale des contributions lui a notifié deux décisionsformelles le 26 janvier 2004, aux termes desquelles elle a confirmé lescréances fiscales résultant des décomptes complémentaires du 26 septembre2003. Par décisions du 11 novembre 2004, elle a rejeté la réclamation interjetéepar X.________ contre la décision formelle rendue en application del'Ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée tout enréduisant à 7'456 fr. 40 l'impôt dû pour la période du 1er janvier 2001 au 31mai 2002. A son avis, Y.________ n'exerçait pas son activité à titreindépendant, notamment en raison du fait qu'elle bénéficiait del'autorisation délivrée à son père. B.Saisie de deux recours dirigés contre les décisions précitées, la Commissionfédérale de recours en matière de contributions (ci-après: la Commissionfédérale de recours) les a joints et admis, par décision du 20 décembre 2005.Elle a retenu en substance que l'activité déployée par Y.________ présentaitles caractéristiques d'une activité indépendante, dès lors qu'elle agissaiten son propre nom lorsqu'elle transportait les clients; elle supportait lerisque économique et organisait son travail à sa guise. Les recettes deY.________ ne devaient par conséquent pas être additionnées à celles deX.________, qui ne remplissait ainsi pas les conditions de l'assujettissementobligatoire. C.Agissant par la voie du recours de droit administratif, l'Administrationfédérale des contributions demande au Tribunal fédéral, sous suite de fraiset dépens, d'annuler la décision rendue le 20 décembre 2005 par la Commissionfédérale de recours et de confirmer les décisions sur réclamation qu'elle arendues le 11 novembre 2004. Elle se plaint d'une violation des art. 17 al. 1OTVA et 21 al. 1 LTVA. La Commission fédérale de recours renonce à présenter des observations et seréfère à sa décision. X.________ conclut implicitement au rejet du recours etdépose des pièces à l'appui de ses observations. Le Tribunal fédéral considère en droit: 1.Déposé en temps utile et dans les formes prescrites par la loi contre unedécision au sens de l'art. 5 PA, prise par une Commission fédérale de recours(art. 98 lettre e OJ) et fondée sur le droit public fédéral, le présentrecours, qui ne tombe sous aucune des exceptions mentionnées aux art. 99 à102 OJ, est en principe recevable en vertu des art. 97 ss OJ ainsi que de larègle particulière de l'art. 66 al. 1 LTVA. L'Administration fédérale descontributions est en outre habilitée à déposer le présent recours (art. 66al. 2 LTVA). 2.Le recours de droit administratif peut être formé pour violation du droitfédéral, y compris l'abus ou l'excès du pouvoir d'appréciation (art. 104lettre a OJ). Le Tribunal fédéral vérifie d'office l'application du droitfédéral, sans être lié par les motifs invoqués par les parties (art. 114 al.1 in fine OJ). En revanche, lorsque le recours est dirigé, comme en l'espèce,contre la décision d'une autorité judiciaire, le Tribunal fédéral est lié parles faits constatés dans la décision, sauf s'ils sont manifestement inexactsou incomplets ou s'ils ont été établis au mépris de règles essentielles deprocédure (art. 104 lettre b et 105 al. 2 OJ). La possibilité de faire valoirdes faits nouveaux ou de nouveaux moyens de preuve est dès lors trèsrestreinte. Seules sont admissibles les preuves que l'instance inférieureaurait dû retenir d'office et dont le défaut d'administration constitue uneviolation de règles essentielles de procédure. En outre, le Tribunal fédéralne peut pas revoir l'opportunité de la décision entreprise, le droit fédéralne prévoyant pas un tel examen en la matière (art. 104 lettre c ch. 3 OJ). L'intimé produit pour la première fois devant le Tribunal fédéral différentespièces antérieures à la décision attaquée; il n'explique cependant pas avoirété dans l'impossibilité de les déposer devant l'autorité intimée. Ces piècesnouvelles ne sauraient être prises en considération au regard de l'art. 105al. 2 OJ. 3.La recourante fait valoir que l'intimé était l'employeur de sa fille,lorsqu'elle conduisait le taxi de son père. 3.1 D'après l'art. 17 al. 1 OTVA, applicable en l'espèce à la périodeantérieure au 1er janvier 2001 (art. 93 et 94 LTVA) et l'art. 21 LTVA,applicable à la période ultérieure à cette date, est assujetti à l'impôtquiconque, même sans but lucratif, exerce de manière indépendante uneactivité commerciale ou professionnelle en vue de réaliser des recettes, àcondition que les livraisons de biens, les prestations de services et lesprestations à soi-même qu'il a effectuées sur le territoire suisse dépassentglobalement la somme de 75'000 francs par an. Les conditions del'assujettissement subjectif n'ont pas été modifiées par l'entrée en vigueurde l'art. 21 LTVA (arrêt 2A.304/2003 du 14 novembre 2003 consid. 3.3 in RF59/2004 p. 232). Les personnes physiques qui exercent une activité lucrativedépendante ne sont pas assujetties. 3.2 S'inspirant de la pratique développée sous l'impôt sur le chiffred'affaires, la jurisprudence a énoncé les critères permettant de retenirl'existence d'une activité indépendante: ainsi, en particulier, laresponsabilité assumée pour la bonne exécution du travail confié, le faitd'agir en son propre nom, de participer au gain et de supporter les pertesainsi que la liberté d'accepter ou de refuser une tâche et celle d'organiserson travail (arrêt 2A.520/2003 du 29 juin 2004 in Pra 2005 n°26 p. 187,consid. 5; arrêt 2A.304/2003 du 14 novembre 2003 in RF 59/2004 p. 232,consid. 3.3; arrêt 2A.468/1999 du 27 octobre 2000 in Archives 71 p. 651). Lanotion d'indépendance doit être interprétée largement pour éviter de limiterl'assujettissement à la taxe sur la valeur ajoutée d'une façon qui contrariele principe de la neutralité concurrentielle et de la généralité del'imposition (arrêt 2A.304/2003 du 14 novembre 2003 in RF 59/2004 p. 232,consid. 3.3). La doctrine mentionne encore d'autres critères, comme la mise en oeuvred'investissements importants, l'usage de locaux commerciaux propres, lerecours à du personnel propre ainsi que le régime retenu en matière d'impôtfédéral direct et d'assurances sociales (Gerhard Schafroth/Dominik Romang,in: mwst.com, Diego Clavadetscher/Pierre-Marie Glauser/Gerhard Schafroth éd.,Bâle 2000, n° 29 ad Art. 21 LTVA; Camenzind/Honauer/Vallender, Handbuch zumMehrwertsteuer-gesetz (MWSTG), 2ème éd., Haupt, Berne/Stuttgart/Vienne 2003,p. 346 s. n° 1009 et 1010; Schaller/Sudan/Scheuner/Huguenot (éd.), TVAannotée, Schulthess 2005, p. 134 s. ad art. 21 LTVA et les référencescitées). D'après la jurisprudence, la nature de l'activité en cause au regard du droitdes assurances sociales constitue un indice important, sans être déterminantà lui seul. Il en va de même des critères de l'activité indépendantedéveloppés en matière d'impôt fédéral direct (arrêt 2A.304/2003 du 14novembre 2003 in RF 59/2004 p. 232, consid.3.3.2; arrêt 2A.468/1999 du 27octobre 2000 in Archives 71 p.651; Archives 66 p. 162 consid. 2a et 2b p.162-163 et les références citées, cf. sur ce sujet: Rapport du Conseilfédéral du 14 novembre 2001 sur un traitement uniforme et cohérent desactivités lucratives dépendantes et indépendantes en droit fiscal et en droitdes assurances sociales, FF 2002, p. 1076 ss). Inversement, la manière dontles parties définissent leur relation contractuelle est sans importance(arrêt 2A.304/2003 du 14 novembre 2003 in RF 59/2004 p.232, consid. 3.3.2 ).Les conditions de droit civil peuvent fournir certains indices, sans que celasoit déterminant (arrêt 2A.502/2004 du 28avril 2005 consid. 5.1 et lesréférences citées). La jurisprudence et la doctrine européennes retiennent une définitionanalogue (arrêt 2A.502/2004 du 28 avril 2005 consid. 5.1; arrêt 2A.468/1999du 27 octobre 2000, consid. 4 et les références citées). Il s'ensuit que, pour juger si une activité lucrative est dépendante ouindépendante, il faut tenir compte de l'ensemble des circonstances (arrêt2A.502/2004 du 28 avril 2005 consid. 5.1; arrêt 2A.468/1999 du 27 octobre2000, consid. 4 et les références citées). 4.4.1En l'espèce, appliquant les critères retenus par la jurisprudence, laCommission fédérale de recours a constaté que, du moment que sa clientèle,destinataire de la prestation de transport, ignorait les liens qui unissaientpère et fille, celle-ci assumait la responsabilité de la bonne exécution deson travail. C'était également en son nom, et non pas comme employée del'intimé, qu'elle apparaissait envers ses clients et son garagiste. Il enallait de même en ce qui concernait les cotisations du Touring club suisse,les cotisations pour l'AVS et l'assurance accident. Les factures d'achat duvéhicule et de son entretien étaient établies à son nom. Elle tenait en outreune comptabilité séparée de celle de son père, y comptabilisait lesamortissements et assumait entièrement les risques liés à sa rémunération,même en cas de maladie, puisqu'elle ne recevait aucun salaire de l'intimé etne transportait pas de client pour ce dernier, auquel elle ne reversaitd'ailleurs rien des sommes encaissées. Comme l'intimé était seul titulaire dela concession, sa fille ne pouvait l'utiliser comme taxi qu'en dehors desheures où ce dernier circulait. Toutefois, sous cette réserve, elle étaitlibre de travailler ou non hors de ces plages horaires, ce qui signifiaitqu'il n'y avait pas de rapport de subordination entre les intéressés. Enfin,à ces éléments s'ajoutaient, à titre d'indice, le fait que les autoritésfiscales cantonales et en matière d'assurances sociales l'avaient qualifiéed'indépendante. 4.2 La recourante ne se plaint pas de ce que les faits constatés par laCommission fédérale de recours seraient manifestement inexacts ou incompletsou établis au mépris de règles essentielles de procédure (cf. art. 105 al. 2OJ). Sous cet angle, elle se borne à rétorquer que rien ne permettrait deprouver que la fille de l'intimé était responsable de la bonne exécution dutravail, qu'elle devait se procurer elle-même ses clients ou qu'elle agissaiten son propre nom, ce qui est insuffisant dans la mesure où la recouranten'apporte aucun indice à l'appui de ses doutes. 4.3 Pour le surplus, elle se plaint de ce que la Commission fédérale derecours a indûment écarté l'application du Règlement intercommunal de 1964sur le service des taxis, en vigueur dans les communes de l'arrondissement deLausanne (RIS; dans sa version en vigueur depuis le 1er janvier 1993), dontles dispositions conduiraient en l'espèce à des conclusions contraires. A sonavis, l'intimé étant seul au bénéfice d'une autorisation A, inscrit à cetitre sur la liste officielle (art. 12 lettre a RIS) et seul membre de lacoopérative qui exploite la centrale téléphonique "Taxi Services", sa fillene pourrait être considérée que comme employée de l'intimé; c'était ainsiqu'elle apparaissait aux yeux de la coopérative, qui répartissait au surplusles appels des clients, les intéressés ne disposant pas d'un numéro detéléphone professionnel personnel. De l'avis de la recourante, les clientsque conduisait la fille de l'intimé ne pouvaient par conséquent ignorerl'identité de l'intimé et savaient qu'ils contractaient avec lui. Enfincelle-ci n'apparaissait pas sous son nom auprès des compagnies d'assurance duvéhicule qu'elle conduisait, qui n'était pas non plus immatriculé à son nom. Il est vrai que l'art. 12 RIS interdit à quiconque d'exploiter un service detaxis sur le territoire de l'arrondissement sans en avoir obtenul'autorisation. Il est vrai également que la fille de l'intimé ne bénéficiaitd'aucune autorisation. Toutefois, il résulte de la jurisprudence rappeléeci-dessus que la question de savoir si une personne exerce une activitécommerciale ou professionnelle de manière indépendante aux termes de l'art.21 LTVA (respectivement de l'art. 17 al. 1 OTVA) ne dépend pas uniquement durespect des prescriptions de droit public qui régissent l'activité en cause,mais bien plutôt de l'ensemble des circonstances à la lumière des critèresretenus par la jurisprudence. Quoi qu'en dise la recourante, on ne sauraitpar conséquent accorder un poids prépondérant au régime légal et écarter lescirconstances concrètes dans lesquelles la fille de l'intimé exerçait sonactivité professionnelle pour lui imputer un statut certes conforme à la loi,mais purement théorique. Il s'ensuit que l'absence d'autorisation del'intéressée apparaît secondaire par rapport aux circonstances que laCommission fédérale de recours a retenues en faveur du caractère indépendantde son activité. Le fait que le véhicule que conduisait l'intéressée étaitimmatriculé et était assuré au nom de l'intimé apparaît comme une conséquencede l'absence d'autorisation, destiné à sauvegarder une apparence de légalitéaux yeux des autorités
instituées par le Règlement intercommunal des taxis etpar conséquent ne change rien à cette constatation. 4.4 Par conséquent, en jugeant que la fille de l'intimé exerçait son activitéprofessionnelle de chauffeur de taxi à titre indépendant, la Commissionfédérale de recours n'a pas violé l'art. 21 al. 1 LTVA (ni l'art. 17 al. 1OTVA). Dans ces conditions, comme les chiffres d'affaires de l'intimé et desa fille doivent faire l'objet d'une imposition séparée et ne peuvent êtreadditionnés, le chiffre d'affaires de l'intimé n'atteint pas la limiteentraînant son assujettissement. 5.Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Les frais dejustice, d'un montant de 2'000 fr., sont mis à la charge de la recourante,dont les intérêts pécuniaires sont en cause (art. 156 al. 2 OJ). L'intimé adroit à une indemnité de dépens (art. 159 al. 3 OJ), qu'il convient de mettreà la charge de la recourante. Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce: 1.Le recours est rejeté. 2.La décision du 20 décembre 2005 est confirmée. 3.Un émolument judiciaire de 2'000 fr. est mis à la charge de l'Administrationfédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeurajoutée (TVA). 4.L'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxesur la valeur ajoutée (TVA), versera une indemnité de dépens de 2'000 fr. àl'intimé. 5.Le présent arrêt est communiqué en copie aux parties et à la Commissionfédérale de recours en matière de contributions. Lausanne, le 6 juillet 2006 Au nom de la IIe Cour de droit publicdu Tribunal fédéral suisse Le président: Le greffier: