GRAND-DUCHE DE LUXEMBOURG COUR ADMINISTRATIVE Numéro 49366C du rôle ECLI:LU:CADM:2024:49366 Inscrit le 29 août 2023 Audience publique du 5 mars 2024 Appel formé par la société en commandite simple (J) SCS, …., contre un jugement du tribunal administratif du 20 juillet 2023 (n° 47314 du rôle) en matière de classification des activités d’une société selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne Vu la requête d’appel, inscrite sous le numéro 49366C du rôle, déposée au greffe de la Cour administrative le 29 août 2023 par Maître Alex PHAM, avocat à la Cour, inscrit au tableau de l’Ordre des avocats à Luxembourg, au nom de la société en commandite simple (J) SCS, établie et ayant son siège social à L-… …, …. …, inscrite au R.C.S. de Luxembourg sous le numéro …, dirigée contre un jugement du tribunal administratif du Grand-Duché de Luxembourg du 20 juillet 2023 (n° 47314 du rôle) s’étant déclaré incompétent pour connaître du recours principal en réformation et ayant déclaré non fondé son recours tendant à l’annulation de la décision du directeur de l’Institut national de la statistique et des études économiques du 25 janvier 2022 « refusant de faire droit à [sa] demande (…) de reclasser ses activités sous le code 64.202 selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne (« NACE ») qui est celui réservé aux « Sociétés de participations financières - Soparfi » et « refusant de retirer la décision en date du 3 mars 2021 [lui] ayant attribué le code NACE 64.309 relatif aux « Autres organismes de placement collectif n.c.a. » ;
Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe de la Cour administrative le 16 octobre 2023 ;
Vu le mémoire en réplique déposé au greffe de la Cour administrative le 16 novembre 2023 par Maître Alex PHAM au nom de l’appelante ;
Vu l’accord des mandataires des parties de voir prendre l’affaire en délibéré sur base des mémoires produits en cause et sans autres formalités ;
Vu les pièces versées en cause et notamment le jugement entrepris ;
1Sur le rapport du magistrat rapporteur, l’affaire a été prise en délibéré sans autres formalités à l’audience publique du 16 janvier 2024.
Il se dégage des explications non contestées de la société en commandite simple (J) SCS, ci-après « la société (J) », que le 22 février 2021 celle-ci prit connaissance du fait que l’Institut national de la statistique et des études économiques, ci-après « le STATEC », avait classé son activité économique selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne, désignée ci-après par « la NACE », dans la rubrique portant le numéro 64.301 et intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », suite à quoi elle s’adressa par courrier électronique du même jour au STATEC pour solliciter la reclassification de ses activités dans la rubrique portant le numéro 64.202 et intitulée « Sociétés de participations financières - Soparfi », laquelle serait conforme à son objet social, ainsi qu’à son activité effective.
Par courrier électronique du 3 mars 2021, un agent du STATEC informa la société (J) que le code NACE portant le numéro 64.301 ne serait effectivement pas approprié, tout en l’informant que le STATEC avait reclassé son activité selon la NACE dans la rubrique portant le numéro 64.309 intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ».
Par courrier recommandé de son mandataire du 30 novembre 2021, la société (J) s’adressa au directeur du STATEC afin de solliciter un réexamen de la classification du code NACE attribué à l’intéressée, ainsi que l’attribution du code NACE portant le numéro 64.202 intitulé « Sociétés de participations financières - Soparfi ».
Par courrier du 25 janvier 2022, le directeur du STATEC s’adressa dans les termes suivants à la société (J) :
« J’accuse bonne réception de vos courriers et courriels concernant vos clients (B) S.C.S.
(RCS …) et (J), S.C.S. (…).
Après avoir examiné en détail les arguments justifiant selon vous un reclassement de vos clients dans la NACE 64.202, nous sommes au regret de devoir vous informer que nous disposons d’informations suffisamment complètes permettant de confirmer le classement de vos clients dans la NACE 64.309 (Autres organismes de placement collectif n.c.a.).
En effet, le code NACE est utilisé dans bon nombre de statistiques (e.a. classification par branche d’activité notamment), et le STATEC est tenu à scrupuleusement respecter les règles de classement. Le fait de détenir des immobilisations financières à l’actif du bilan ne suffit pas à être classé en SOPARFI, encore faut-il (entre autres) que la majorité des participations soient détenues à plus de 50%, et appartiennent à un groupe d’entreprises clairement défini. Or cela n’est pas le cas.
(B) (RCS ….) est un fonds d’investissement alternatif (FIA), non régulé, et (J) son fonds nourricier (feeder). D’ailleurs, les investissements du FIA (note 3 des comptes annuels) comportent aussi bien des investissements minoritaires très diversifiés en actions, que des 2investissements de type obligataire (prêts), mais également des instruments financiers dérivés (options sur taux de change etc.).
La note 1 des comptes annuels du FIA précise également :
- que le FIA luxembourgeois et son fonds nourricier sont gérés en parallèle avec un fonds enregistré aux Îles Cayman ;
- que l'Associé commandité (General Partner) a nommé (L) Sàrl (depuis 30/04/2020: (M) Sàrl) comme GFIA/AIFM (gestionnaire de fonds d’investissement alternatif/alternative investment fund manager), enregistré auprès de la CSSF (Commission de surveillance du secteur financier) ;
- que la gestion effective des fonds est déléguée à (N) LLP, avec comme sous-conseiller (O), L.P. et prestataire administratif (P) La NACE 64.309 (Autres organismes de placement collectif n.c.a.) est donc correctement appliquée aux deux sociétés concernées. Sachez que nous classons sous le même code NACE 64.309 tous les fonds qui n’ont pas la forme de SICAV, SICAF, SICAR ou FCP, qu’ils soient régulés ou non. En général, nous y regroupons également les fonds nourriciers (feeder) ainsi que toutes les unités qui s’apparentent de près ou de loin aux fonds quant à leur fonctionnement (politique d’investissement, gestion etc.) et la structure de leur bilan (caractéristique des immobilisations financières c.-à-d. type d'investissement etc.).
En espérant avoir pu vous donner toutes les explications nécessaires pour informer vos clients du bien-fondé de leur classement NACE, je vous prie d'agréer, Maître, l’expression de mes sentiments distingués. (…) ».
Par requête déposée le 13 avril 2022 au greffe du tribunal administratif, la société (J) fit introduire un recours en réformation, sinon en annulation contre la décision du directeur du STATEC du 25 janvier 2022 « refusant de faire droit à [sa] demande (…) de reclasser ses activités sous le code 64.202 selon la Nomenclature Statistique des Activités économiques dans la Communauté européenne (« NACE ») qui est celui réservé aux « Sociétés de participations financières - Soparfi » et « refusant de retirer la décision en date du 3 mars 2021 [lui] ayant attribué le code NACE 64.309 relatif aux « Autres organismes de placement collectif n.c.a. ».
Par jugement du 20 juillet 2023, le tribunal se déclara incompétent pour connaître du recours principal en réformation, reçut en la forme le recours subsidiaire en annulation, au fond, le déclara non justifié et en débouta la demanderesse, rejeta encore sa demande en allocation d’une indemnité de procédure, tout en la condamnant aux frais et dépens de l’instance.
Pour ce faire, le tribunal rejeta en premier lieu le moyen de l’appelante tiré du prétendu non-respect de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 relatif à la procédure à suivre par les administrations relevant de l’Etat et des communes, ci-après « le règlement grand-ducal du 8 juin 1979 ». Il rappela que les deux hypothèses visées à l’article 9, alinéa 1er, du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 avaient comme trait commun de concerner des actes administratifs 3individuels qui sont pris par une autorité administrative en dehors de toute intervention de l’administré concerné et à propos desquels il n’a, par conséquent, eu aucune occasion de faire valoir son point de vue et qui portent atteinte à une situation administrative valablement acquise.
Sur ce, il constata que le STATEC, après avoir initialement classé les activités de la société demanderesse dans la rubrique 64.301 et intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », avait procédé à la reclassification des activités en question dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.309, intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. », décision qui n’avait partant pas été prise en dehors de toute intervention de la société demanderesse puisque c’était elle-même qui, après avoir pris connaissance de la classification initiale de ses activités, s’était adressée au STATEC par courrier électronique du 22 février 2021 pour marquer son désaccord avec celui-ci et demander à voir reclassées ses activités dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202, intitulée « Sociétés de participations financières - Soparfi », et le seul fait que le STATEC n’avait pas réservé une suite satisfaisante à la demande de reclassement du 22 février 2021, en la reclassant sous une autre rubrique que celle sollicitée, ne changeait rien à ce constat.
Le tribunal nota ensuite l’absence de définition légale de la notion de « société détenant principalement des participations financières » contenue dans la loi modifiée du 26 octobre 2010 portant réorganisation de la Chambre de commerce, ci-après « la loi du 26 octobre 2010 », permettant à celle-ci de fixer le montant de la cotisation de certaines sociétés selon leur classement dans la NACE. Il releva en outre que le litige sous rubrique ne concernait pas directement la question de savoir si la société demanderesse était une « société détenant principalement des participations financières » au sens de l’article 18 de la loi du 26 octobre 2010, permettant son assujettissement par le règlement de cotisation de la Chambre de commerce du 12 novembre 2010 fixant les modalités du calcul des cotisations annuelles à percevoir, ci-après « le règlement de cotisation », à un montant forfaitaire, mais si le STATEC avait valablement pu la classer selon la NACE dans la rubrique portant le numéro 64.309 intitulée « Autres organismes de placement collectif » au lieu de la classer dans la rubrique « Sociétés de participations financières - Soparfi ».
Il estima encore que comme c’est l’objet social d’une société, rendu public selon les dispositions légales applicables, qui renseigne tant les associés que les tiers sur ses activités projetées et autorisées, les activités d’une société étaient à qualifier en premier lieu et principalement par référence à celui-ci, tel que libellé dans ses statuts.
Le tribunal releva ensuite que d’après l’objet social de la société (J), il apparaissait que l’activité principale de celle-ci consistait non pas dans la détention pure et simple de participations financières dans d’autres entreprises, mais dans l’investissement des fonds à sa disposition dans le fonds maître, à savoir la société (B).
Comme il ne se dégageait pas de l’objet social de la société demanderesse que son activité principale consisterait dans la détention pure et simple de participations financières dans d’autres entreprises, et en l’absence de prise de position par rapport aux raisons mises en avant par le STATEC pour justifier sa classification dans la NACE sous la rubrique « Autres organismes de placement collectif n.c.a », le tribunal retint que la seule affirmation non autrement sous-tendue de celle-ci que son activité principale effective consisterait bien dans la prise de participations 4financières, respectivement le simple renvoi sans autres explications à ses comptes annuels audités et clôturés au 31 décembre 2020, n’étaient pas de nature à remettre en cause sa classification dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.309.
Le tribunal rejeta de même l’argumentaire de la société demanderesse fondée sur le constat qu’elle relève du bureau d’imposition Luxembourg Sociétés 6 de l’administration des Contributions directes, prétendument compétent pour les sociétés de participations financières.
Finalement, le tribunal rejeta encore l’argumentation de la société (J) suivant laquelle celle-ci ne réaliserait aucun bénéfice commercial pouvant servir d’assiette à la cotisation annuelle de la Chambre de commerce, jugeant ladite argumentation sans aucune pertinence par rapport à sa classification par le STATEC dans une catégorie déterminée de la NACE.
Par requête d’appel déposé au greffe de la Cour administrative le 29 août 2023, la société (J) a régulièrement relevé appel du jugement du 20 juillet 2023.
Dans son mémoire en réplique, l’appelante soutient que le mémoire en réponse étatique devrait être déclaré « nul et non avenu » en raison de « l’absence d’arguments apportés sur le fond », ce qui dénoterait le désintérêt total de la partie étatique pour l’affaire et le « mépris pour la partie requérante et du principe fondamental du contradictoire, au pire du manque de respect dû à la Cour ».
S’il est exact que l’Etat, dans son mémoire en réponse, s’est contenté de se rapporter au jugement rendu en première instance et à ses arguments y développés, tout en sollicitant la confirmation pure et simple du jugement du 20 juillet 2023, pareille façon de procéder, consistant essentiellement à faire sien le raisonnement opéré par les premiers juges, n’est pas prohibée par la loi modifiée du 21 juin 1999 portant règlement de procédure devant les juridictions administratives et ne porte pas atteinte aux droits de la défense de la partie appelante. En effet, en sollicitant la confirmation du jugement entrepris, l’Etat est censé s’approprier les motifs à la base du jugement entrepris ayant débouté la société (J) de son recours introduit le 13 avril 2022.
Le moyen tendant au rejet du mémoire en réponse étatique est partant à rejeter.
La juridiction saisie n'étant pas tenue de suivre l'ordre dans lequel les moyens sont présentés par une partie requérante mais, dans l'intérêt de l'administration de la justice, sinon de la logique inhérente aux éléments de fait et de droit touchés par les moyens soulevés, pouvant les traiter suivant un ordre différent, il convient en premier lieu d’examiner le moyen de l’appelante visant la légalité externe de la décision du directeur du STATEC du 25 février 2022 au regard de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979, moyen réitéré en instance d’appel sous le libellé « irrégularité du processus d’élaboration de la décision contestée ».
Dans ce contexte, l’appelante expose que les différentes décisions du STATEC de lui attribuer initialement de manière unilatérale le code NACE 64.301 et ensuite le code NACE 64.309 sans la moindre justification constitueraient des décisions administratives lui causant grief. Elle soutient que, dans un souci de sauvegarder ses droits de la défense, les décisions de classement opérées par le STATEC seraient soumises aux dispositions protectrices du règlement grand-ducal du 8 juin 1979, pris plus particulièrement en son article 9.
5Elle fait rappeler qu’en date du 3 mars 2021, le STATEC lui aurait répondu que le code NACE 64.301 visant les « fonds communs de placement FCP » ne serait pas approprié mais qu’au lieu de la reclasser sous le code NACE 64.202 souhaité visant la catégorie « Sociétés de participations financières – Soparfi », celui-ci lui aurait attribué le code NACE 64.309 relatif aux « Autres organismes de placement collectif n.c.a. », sans fournir la moindre explication susceptible de justifier pareille classification et sans lui avoir donné la moindre possibilité de se faire entendre.
Ladite décision du 3 mars 2021 aurait modifié d’office pour l’avenir une décision antérieure lui ayant créé ou reconnu des droits, à savoir le classement de son activité économique selon la NACE dans la rubrique portant le numéro 64.301 et intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », et le STATEC aurait dû l’informer au préalable de ses intentions en lui communiquant les éléments de fait et de droit l’ayant amené à agir. Partant, elle n’aurait pas pu profiter d’un délai d’au moins huit jours pour faire valoir ses observations avant la prise de la décision de reclassement unilatérale du STATEC. En outre, elle n'aurait jamais été informée de sa classification initiale sous le code NACE 64.301 dans la catégorie « Fonds communs de placement FCP » et le constat que le STATEC a dû reconnaître que le code NACE 64.301 n’aurait pas été approprié démontrerait qu’« il y a eu cafouillage sinon confusion dans le processus de la prise de décision du STATEC », confusion qui aurait pu être évitée si elle avait pu collaborer activement à l’élaboration des différentes décisions prises et en particulier à celle du 3 mars 2021.
La société (J) insiste encore sur le fait que la décision du STATEC lui aurait sévèrement porté grief dans la mesure où, en vertu de l’article 18 de la loi du 26 octobre 2010, la Chambre de commerce établirait ses cotisations en fonction du code NACE attribué par le STATEC à chacun de ses membres et qu’en raison des requalifications successives impactant les codes NACE lui attribués, elle aurait subi une majoration significative du montant des cotisations dont elle devrait se libérer auprès de la Chambre de commerce, à savoir …. € pour l’année 2020. Partant, le processus d’élaboration ayant abouti à la décision du directeur du STATEC du 25 janvier 2022, décision ayant refusé de retirer la décision antérieure du 3 mars 2021, aurait été gravement vicié, de sorte à devoir entraîner l’annulation de cette décision.
Aux termes de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 :
« Sauf s’il y a péril en la demeure, l´autorité qui se propose de révoquer ou de modifier d’office pour l’avenir une décision ayant créé ou reconnu des droits à une partie, ou qui se propose de prendre une décision en dehors d’une initiative de la partie concernée, doit informer de son intention la partie concernée en lui communiquant les éléments de fait et de droit qui l’amènent à agir.
Cette communication se fait par lettre recommandée. Un délai d’au moins huit jours doit être accordé à la partie concernée pour présenter ses observations.
Lorsque la partie concernée le demande endéans le délai imparti, elle doit être entendue en personne.
L’obligation d´informer la partie concernée n’existe que pour autant que l’autorité compétente est à même de connaître son adresse. Les notifications sont valablement faites à l’adresse indiquée par la partie ou résultant de déclarations officielles. ».
6C’est tout d’abord à bon escient que les premiers juges ont relevé que les deux hypothèses visées à l’article 9, alinéa 1er, du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 ont comme trait commun de concerner des actes administratifs individuels qui sont pris par une autorité administrative en dehors de toute initiative de l’administré concerné et à propos desquels il n’a, par conséquent, eu aucune occasion de faire valoir son point de vue et qui portent atteinte à une situation administrative valablement acquise.
Il convient de rappeler en outre que les exigences dudit article 9 qui entend soumettre à une procédure contradictoire certaines catégories de décisions qui sont de nature à affecter les intérêts de la personne concernée ne s'appliquent pas au cas où la décision administrative litigieuse intervient dans le cadre d'un processus décisionnel qui intervient à l'initiative de l'administré lui-même1.
Les formalités procédurales inscrites à l'article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 ayant trait aux droits de la défense, ne constituent pas une fin en soi, mais consacrent des garanties visant à aménager à l'administré concerné une possibilité de prendre utilement position par rapport à la décision projetée, de sorte que dans l'hypothèse où il est établi que cette finalité est atteinte, la question du respect de toutes les étapes procédurales préalables prévues afin de permettre d'atteindre cette finalité devient sans objet. – L'administré n'a aucun intérêt à se prévaloir de ces formalités s'il se dégage du dossier qu'il a effectivement pu faire valoir de manière détaillée et circonstanciée son point de vue par rapport à la décision projetée à travers une prise de position écrite. – Lorsque la finalité des garanties procédurales consacrées par l'article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979 est atteinte, l'administré ne saurait se prévaloir utilement d'un vice purement procédural se situant à un stade antérieur2.
La Cour, à l’instar des premiers juges, constate en premier lieu que la décision initiale du STATEC du 3 mars 2021 n’a pas été prise en dehors de toute initiative de la société (J) puisque c’est celle-
ci qui, après avoir pris connaissance de la classification initiale de ses activités dans la rubrique 64.301, intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », s’est adressée au STATEC par un courrier électronique du 22 février 2021, par l’intermédiaire de son associé commandité à l’époque, la société (K) s. à r.l., pour marquer son désaccord et demander à voir reclassées ses activités dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202, intitulée « Sociétés de participations financières - Soparfi ».
En outre, il convient d’insister sur le constat que la société (J) a adressé en date du 30 novembre 2021 une demande de réexamen de la décision de classement du 3 mars 2021 par l’intermédiaire de son mandataire en vue de son reclassement dans la rubrique 64.202 « Sociétés de participations financières - Soparfi », demande à laquelle le directeur du STATEC a répondu par la décision attaquée du 25 janvier 2022, décision qui pour le surplus est amplement motivée, tant en fait qu’en droit.
1 cf. Cour adm. 24 octobre 2000, n° 11984C du rôle, Pas. adm. 2023, V° Procédure administrative non contentieuse, n° 123 et autres références y citées 2 cf. Cour adm. 13 novembre 2012, n° 30638C du rôle, Pas. adm. 2023, V° Procédure administrative non contentieuse, n° 127 et autres références y citées 7Il s’y ajoute que dans le cadre du processus décisionnel ayant abouti à la décision finale du 25 janvier 2022, l’appelante a effectivement pu faire valoir de manière détaillée et circonstanciée son point de vue par rapport à la décision projetée à travers sa demande de réexamen écrite, de sorte que la finalité des garanties procédurales édictées par l'article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979, à savoir la participation de l’administré au processus décisionnel, a été respectée et l’appelante ne saurait dès lors se prévaloir utilement d'un prétendu vice purement procédural se situant à un stade antérieur.
Pour le surplus, il importe encore de souligner que le grief allégué par l’appelante consiste dans le refus du STATEC de faire droit à sa demande de reclassement dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202 et intitulée « Sociétés de participations financières - Soparfi » et non pas dans le classement initial de ses activités dans la rubrique 64.301 et intitulée « Fonds communs de placement (FCP) », classement initial qui était intervenu sur les seules informations à disposition du STATEC à l’époque en l’absence de réponse par l’appelante à l’enquête sur les activités économiques.
Il s’ensuit que l’appelante est malvenue de soutenir que les décisions du STATEC auraient modifié d’office pour l’avenir une décision antérieure lui ayant créé ou reconnu des droits, la décision de classement initiale lui étant tout aussi défavorable que le classement du STATEC opéré par courrier électronique du 3 mars 2021.
C’est dès lors à juste titre que les premiers juges ont rejeté le moyen de l’appelante fondé sur une violation de l’article 9 du règlement grand-ducal du 8 juin 1979.
L’appelante reproche ensuite aux premiers juges d’avoir violé la loi sinon d’avoir commis des erreurs de droit et de fait. Elle soutient que la décision de classement prise par le STATEC dans la rubrique 64.309 « Autres organismes de placement collectif n.c.a. » aurait pour conséquence directe son assujettissement aux cotisations dégressives de la Chambre de commerce calculées en fonction d’un taux proportionnel sur base d’une assiette constituée par les bénéfices commerciaux tels que définis par la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu (« LIR »).
Dans ce contexte, elle se réfère à la circulaire LIR n°14/4 du 9 janvier 2015 du directeur de l’administration des Contributions directes, ci-après « la circulaire n°14/4 », dont il se dégagerait que lorsqu’un FIA au sens de la loi modifiée du 12 juillet 2013 relative aux gestionnaires de fonds d'investissement alternatifs est constitué sous la forme d’une société en commandite simple ou d’une société en commandite spéciale, il serait réputé ne pas réaliser une activité commerciale au sens de l’article 14, numéro 1, LIR pour ne pas avoir d’objet commercial, mais un objet d’investissement. Afin d’étayer son argumentaire quant au caractère non commercial de son activité, l’appelante se réfère aux dispositions de l’article 16 de la loi du 26 octobre 2010, de même qu’à l’article 1er du règlement de cotisation, ainsi qu’à la définition du bénéfice commercial contenu à l’article 14 LIR, pour relever qu’il se dégagerait d’une lecture combinée de toutes ces dispositions que « l’assiette des cotisations annuelles à percevoir par la Chambre de Commerce s’entend[rait] du bénéfice commercial au sens de la loi concernant l’impôt sur le revenu » et que le bénéfice commercial servant d’assiette aux cotisations annuelles à percevoir par la Chambre de commerce serait défini selon l’article 14 LIR.
8Partant, sa classification dans la rubrique 64.309 impliquerait qu’elle serait considérée comme ayant réalisé un bénéfice commercial qui servirait comme assiette de calcul aux cotisations de la Chambre de commerce. Or, en s’emparant des dispositions du paragraphe 11bis de la loi d’adaptation fiscale du 16 octobre 1934, telle que modifiée, appelée « Steueranpassungsgesetz », telles que reprises à l’article 175 LIR, l’appelante insiste sur le fait qu’en tant que société en commandite simple, elle serait transparente fiscalement et que ses revenus ne seraient pas imposables dans son chef mais seulement au niveau de ses associés. A cela s’ajouterait qu’à l’analyse de sa déclaration pour l’établissement en commun des revenus d’entreprises collectives et de copropriétés pour l’année 2018, il apparaîtrait que la totalité des revenus qu’elle a réalisée, à savoir le montant de …….- €, avait été allouée à l’associé commanditaire situé aux Îles Cayman et donc pas à un contribuable résident luxembourgeois. L’ensemble des revenus en question ne serait dès lors pas imposable au Luxembourg. Elle ajoute que même à admettre pour les besoins de la discussion que l’ensemble des revenus en question devrait être imposable selon les termes de l’article 14, numéro 1, LIR, ils ne seraient pas pour autant à considérer comme des bénéfices commerciaux, faute pour elle d’exercer une activité commerciale au sens de la disposition légale en question. En effet, il devrait être constaté que, du fait de ses activités de détention et de gestion de participations, elle procèderait majoritairement à des transactions intra-groupes, de sorte qu’il n’y aurait ni échange avec des tiers en dehors du groupe, ni une quelconque volonté d’entrer en relation d’affaires avec un nombre indéterminé de personnes. Son activité, en ce qu’elle consisterait dans l’investissement collectif de tous les fonds qui sont à sa disposition dans un large éventail de titres et d’actifs et principalement en actions et en participations, ainsi que dans la détention et la gestion de ces participations, ne relèverait pas d’une activité commerciale pour ne pas dépasser le cadre de la gestion du patrimoine privé. Enfin, l’appelante donne à considérer que si en vertu de l’article 14, numéro 4, LIR, elle pourrait être considérée comme exerçant une activité commerciale si son associé commandité était une société de capitaux détenant au moins 5% de ses parts d’intérêts, tel ne serait pas le cas en l’espèce, puisque son associé commandité ne détiendrait qu’une participation infime et en tout cas inférieure à 5% de ses parts d’intérêts. Partant, il y aurait lieu d’admettre que son activité ne pourrait pas être considérée comme étant de nature commerciale, de sorte que les revenus réalisés ne constitueraient pas non plus des bénéfices commerciaux au sens de l’article 14 LIR et à défaut de bénéfices commerciaux, il ne pourrait pas non plus y avoir d’assiette soumise à la cotisation annuelle requise par la Chambre de commerce, impliquant qu’elle-même ne serait pas non plus assujettie à une cotisation annuelle dégressive calculée en fonction d’un taux proportionnel. L’appelante se prévaut encore dans ce contexte d’un jugement rendu par le tribunal administratif le 20 juillet 2023 (n° 46566 du rôle) annulant le bulletin de cotisations de la Chambre de commerce pour l’année 2021 émis à l’égard de la société (B) au motif qu’il n’est pas établi que ladite société aurait réalisé pour l’année en cause des revenus pouvant être qualifiés de bénéfices commerciaux au sens de l’article 14 LIR, jugement qui serait en contradiction avec le jugement dont appel.
Finalement, l’appelante fait encore relever que la loi du 26 octobre 2010 ne définirait pas la notion de « société détenant principalement des participations financières » et elle s’empare de plusieurs jugements du tribunal administratif dans lesquels il a été retenu qu’à défaut d’une telle définition légale, il y aurait lieu de procéder à une appréciation in concreto du caractère de l’activité d’une société pour déterminer si elle correspond à cette notion. Ainsi, il y aurait lieu de constater que son objet social serait « l’investissement de tous les fonds qui lui sont disponibles dans le Fonds maître ainsi que la détention et la gestion de cette participation ». Elle estime qu’il faudrait se référer de 9manière principale à l’objet social tel qu’il se dégage des statuts pour ensuite, à un deuxième stade, de manière accessoire avoir recours à la recherche des activités concrètes ne reflétant pas celles énoncées auxdits statuts. Or, l’analyse du tribunal, en relevant qu’« il ne se dégage pas de l’objet social de la société demanderesse que l’activité principale de celle-ci consisterait dans la détention pure et simple de participations financières dans d’autres entreprises », ne serait pas correcte. Ainsi, une société de participations financières serait avant tout une société de droit commun et pourrait n’avoir comme activité que la détention pure et simple des participations dans d’autres sociétés mais elle pourrait aussi et surtout exercer d’autres activités et le fait qu’elle exercerait d’autres activités à titre accessoire n’altérerait en rien sa qualification comme « société détenant principalement des participations financières ». Dans ce contexte, il conviendrait encore de noter qu’elle relève du bureau d’imposition Sociétés 6 de l’administration des Contributions directes qui serait compétent pour les sociétés de participations financières en vertu du règlement grand-ducal du 21 décembre 2012 fixant la compétence des bureaux d’imposition de la section des personnes physiques, de la section des sociétés et de la section de la retenue d’impôt sur les traitements et salaires de l’administration des Contributions directes.
C’est tout d’abord à bon escient que les premiers juges ont résumé le désaccord entre parties à la question essentielle de savoir si la société (J) est à classer dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202, intitulée « Société de participations financières - Soparfi », et non pas sous la rubrique portant le numéro 64.309, intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. », de sorte à pouvoir bénéficier d’une cotisation forfaitaire annuelle de 350.-€.
Pour appuyer son argumentation, l’appelante se réfère à l’article 18 de la loi du 26 octobre 2010 aux termes duquel :
« Il est loisible à la Chambre de Commerce de fixer dans son règlement de cotisation, par dérogation aux articles 16 et 17, des montants forfaitaires pour les sociétés qui détiennent principalement des participations financières et qui sont répertoriées comme telles selon la Nomenclature générale des activités économiques dans la Communauté européenne (NACE) dans sa version luxembourgeoise en vigueur au 1er janvier de l’année de perception. (…) Les données nécessaires à la détermination de l’activité économique aux fins de l’alinéa précédent sont fournies par le Service Central de la Statistique et des Etudes Economiques à la Chambre de Commerce. ».
L’article 4 du règlement de cotisation, intitulé « cotisation forfaitaire », est de la teneur suivante :
« Conformément à l'article 18 de la loi du 26 octobre 2010 portant réorganisation de la Chambre de Commerce, le montant forfaitaire de la cotisation pour les sociétés qui détiennent principalement des participations financières et qui sont répertoriées comme telles selon la Nomenclature générale des activités économiques dans la Communauté européenne (NACE) dans sa version luxembourgeoise en vigueur au 1er janvier de l'année de perception est fixé à 350 EUR ».
La Cour tient à relever ensuite que la présente affaire vise exclusivement à vérifier la légalité de la décision du STATEC ayant classé l’appelante sous la rubrique 64.309, intitulée « Autres 10organismes de placement collectif n.c.a. », et non pas ses répercussions éventuelles sur la cotisation annuelle due par l’appelante à la Chambre de commerce. En effet, la seule question pertinente pour résoudre le présent litige est de savoir si le STATEC a correctement attribué à l’appelante le code NACE, tel que se dégageant de ses décisions des 3 mars 2021 et 25 janvier 2022.
En premier lieu, la Cour note que l’objet social de l’appelante, d’après ses statuts, se lit comme suit :
« L’objet principal de la société consiste à investir collectivement la quasi-totalité des fonds disponibles dans (B) S.C.S. (…) ».
A l’instar des premiers juges, la Cour retient que c’est l’objet social d’une société, rendu public selon les dispositions légales applicables, qui renseigne tant les associés que les tiers sur ses activités projetées et autorisées et les activités d’une société sont à qualifier en premier lieu et principalement par référence à celui-ci, tel qu’il est libellé dans ses statuts, même si, en termes de classification des activités économiques au niveau de la NACE, il est vrai que la réalité des choses n’est pas totalement indifférente. Il convient néanmoins essentiellement d’y avoir égard dans une approche de contrôle et de surveillance, notamment en vue de la sanction d’une situation de fraude, étant donné qu’une réalité contraire patente doit alors nécessairement l’emporter sur un simulacre une fois découvert, mais une société ne saurait utilement opposer à l’encontre de sa classification le fait que ses activités concrètes ne sont pas celles énoncées dans ses statuts et il lui incombe alors d’adapter ces derniers à la réalité des choses3.
Plus précisément, dans le présent contexte, une société classée sous la rubrique 64.309, intitulée « Autres organismes de placement collectif n.c.a. », ne saurait exiger du directeur du STATEC de se livrer à une analyse complémentaire de ses activités accessoires ne se recoupant pas totalement avec celles principalement énoncées dans ses statuts afin de pouvoir bénéficier d’un nouveau classement plus favorable au niveau de la NACE.
Au vu de l’objet social de la société (J), tel que cité ci-avant, la Cour, à l’instar des premiers juges, se doit dès lors de relever qu’il n’apparaît pas que l’activité principale de l’appelante consiste dans la détention principale de participations financières dans d’autres entreprises. Tel que l’a relevé le directeur du STATEC dans sa décision, ce constat se trouve encore corroboré par le contenu de la note 3 des comptes annuels de la société (B) dont il se dégage que les investissements du FIA, pour lequel l’appelante joue le rôle de fonds nourricier (« feeder »), comportent aussi bien des investissements minoritaires très diversifiés en actions, que des investissements de type obligataire (prêts), mais également des instruments financiers dérivés sous forme notamment d’options sur taux de change.
La Cour fait encore sienne les explications détaillées du directeur du STATEC contenues dans sa décision du 25 janvier 2022 d’après lesquelles le code NACE 64.309 comporte tous les fonds d’investissement régulés ou non et les sociétés qui s’y apparentent et qui n’ont pas la forme juridique de SICAV, SICAF, SICAR ou FCP, de sorte à contenir les FIA, de même que leurs fonds nourriciers et toutes les entités s’apparentant de près ou de loin aux fonds quant à leur 3 Cour adm., 9 juin 2022, n° 47072C du rôle, disponible sous www.jurad.etat.lu.
11fonctionnement, notamment en termes de politique d’investissement et de gestion, et quant à la structure de leur bilan. Ainsi, concernant le fonctionnement de la société (B) dont il n’est pas contesté qu’elle est un FIA non régulé, il se dégage de la décision du directeur du STATEC et de la note 1 des comptes annuels de celle-ci que (i) le FIA luxembourgeois, donc la société (B) et son fonds nourricier, la société (J), sont gérés en parallèle avec un fonds enregistré aux Îles Cayman, (ii) l’associé commandité a nommé la société (L) SARL, actuellement la société (M) SARL, comme gestionnaire de fonds d’investissement alternatif enregistré auprès de la Commission de surveillance du secteur financier et (iii) la gestion effective des fonds est déléguée à la société (N) LLP, avec comme sous-conseiller la société (Q), LP et prestataire administratif de la société (P).
La société (J), loin de contredire ces constatations et explications du directeur du STATEC l’ayant amené à la classer dans la rubrique intitulée « Autres organismes de placement collectif » et l’attribution conséquente du code NACE 64.309, se contente de soutenir qu’elle ne s’adonnerait pas à une activité commerciale pour ne pas avoir d’objet commercial, mais poursuivrait un objet d’investissement et qu’elle ne réaliserait dès lors pas un bénéfice commercial d’après l’article 14 LIR pouvant servir d’assiette aux cotisations annuelles à percevoir par la Chambre de commerce.
Or, la question de la réalisation d’un bénéfice commercial est totalement étrangère à la décision de classement du directeur du STATEC ayant retenu que l’appelante n’est pas à classer dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202, intitulée « Société de participations financières - Soparfi », mais il aurait appartenu à l’appelante d’établir que les explications détaillées du directeur du STATEC sur son fonctionnement sont contraires à la réalité des faits et de rapporter de sorte la preuve qu’elle serait une « société détenant principalement des participations financières » au sens de l’article 4 du règlement de cotisation, preuve qu’elle n’a cependant pas rapportée et qui ne se dégage aucunement ni de son objet social ni du détail de ses comptes annuels soumis à la Cour.
Concernant ensuite l’incidence du jugement précité du 20 juillet 2023 (n° 46566 du rôle), ayant annulé le bulletin de cotisation pour l’année 2021 émis à l’égard de la société (B) la Cour relève que celui-ci a été prononcé à la suite d’un recours formé par celle-ci contre le bulletin de cotisation de la Chambre de commerce pour l’année 2021, bulletin ayant été annulé par le tribunal en faveur de l’appelante. La Cour constate, sur ce point, que le tribunal a uniquement été appelé à examiner le bien-fondé de la fixation de la cotisation de la Chambre de commerce sur la base de son règlement de cotisation et des critères y fixés. En effet, l’appelante semble ici confondre la portée du recours introduit devant le tribunal contre la décision du STATEC de lui attribuer le code NACE souhaité et le recours à l’encontre du bulletin portant fixation de la cotisation due à la Chambre de commerce par la société (B).
Pour assoir sa décision dans le rôle n° 46566, le tribunal est uniquement arrivé à la conclusion qu’il n’était pas établi que la société (B) en tant que FIA non régulé alternatif constitué sous forme d’une société en commandite simple au sens de la loi précitée du 12 juillet 2013, aurait réalisé pour l’année de perception en cause des revenus pouvant être qualifiés de bénéfices commerciaux au sens de l’article 14 LIR et que c’est, par conséquent, également à tort que la Chambre de commerce a assis le montant de la cotisation annuelle de ladite société sur base de l’article 16 de la loi du 26 octobre 2010 et de l’article 1er du règlement de cotisation. Or, ce faisant, le tribunal ne s’est prononcé ni directement, ni indirectement sur la question de savoir si la société (B) est une 12« société détenant principalement des participations financières » au sens de l’article 4 du règlement de cotisation et qu’elle serait partant à classer dans la NACE sous la rubrique portant le numéro 64.202, intitulée « Société de participations financières - Soparfi », de sorte que ledit jugement ne peut pas être qualifié de contraire avec le jugement du 20 juillet 2023 dont appel.
Finalement, c’est encore à tort que l’appelante met en avant le fait qu’elle relève du bureau d’imposition Luxembourg Sociétés 6 de l’administration des Contributions directes, qui serait prétendument compétent pour les sociétés de participations financières, étant donné que l’organisation administrative d’un bureau d’imposition en particulier ne saurait avoir d’incidence sur la classification NACE de l’appelante, classification qui s’opère du fait de son objet social et, le cas échéant, de ses activités réelles et effectives si celles-ci ne sont pas en concordance avec son objet social.
L’appel n’étant dès lors pas fondé, il y a lieu d’en débouter la société appelante et de confirmer le jugement entrepris.
La société (J) sollicite encore l’allocation d’une indemnité de procédure de …….- €.
Eu égard à l’issue du litige, ladite demande en allocation d'une indemnité de procédure est à rejeter.
Par ces motifs, la Cour administrative, statuant à l'égard de toutes les parties ;
reçoit l'appel du 29 août 2023 en la forme ;
au fond, le déclare non justifié et en déboute ;
partant, confirme le jugement du 20 juillet 2023 ;
déboute la société (J) SCS de sa demande en allocation d’une indemnité de procédure ;
condamne l’appelante aux dépens de l'instance d'appel.
Ainsi délibéré et jugé par :
Henri CAMPILL, vice-président, Lynn SPIELMANN, premier conseiller, Martine GILLARDIN, conseiller, et lu par le vice-président en l’audience publique à Luxembourg au local ordinaire des audiences de la Cour à la date indiquée en tête, en présence du greffier assumé de la Cour …..
s. …..
s. CAMPILL Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 5 mars 2024 Le greffier de la Cour administrative 13
