Vu la requête et le recours enregistrés les 28 janvier 1997 et 6 août 1998 au greffe de la Cour , présentés pour M Y... demeurant château Giscours Labarde, à Margaux (Gironde) par Me X... ;
M. Y... demande à la Cour :
1? d'annuler le jugement en date du 15 mai 1995 par lequel le tribunal administratif de Bordeaux a rejeté partiellement sa demande en décharge de l'impôt sur le revenu des compléments d'impôt sur le revenu auxquels il a été assujetti au titre des années 1986, 1987 et 1988 ;
2? de prononcer la décharge demandée ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la Convention européenne des droits de l'homme ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le livre des procédures fiscales ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu la loi n? 87-1127 du 31 décembre 1987 modifiée ;
Vu le décret n? 92-245 du 17 mars 1992 ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 15 juin 2000 :
- le rapport de M. LARROUMEC, rapporteur ;
- et les conclusions de M. DESRAME, commissaire du gouvernement ;
En ce qui concerne l'imposition de l'année 1986 :
Considérant qu'aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction issue de la loi n? 89.935 en date du 29 décembre 1989 applicable à compter du 1er janvier 1990 : "A l'issue d'un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ( ...), lorsque des redressements sont envisagés, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou acceptent les redressements proposés , dans la notification prévue à l'article L.57, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces redressements " ;
Considérant que les règles de procédure fiscale ne s'appliquent qu'aux formalités accomplies après leur date d'entrée en vigueur ; que l'administration a, dans le cadre de l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle (ESFP) de M. Y... , transmis le 11 décembre 1989 à ce dernier, une première notification de redressements au titre de l'impôt sur le revenu de l'année 1986 ; qu'à la suite de la réponse de M. Y... en date du 9 janvier 1990, l'administration a admis certaines justifications mais a intégré dans les bases imposables des avantages en nature non déclarés ; qu'elle a alors averti le contribuable par une nouvelle notification de redressements en date du 26 septembre de la substitution du motif du redressement dans la catégorie des traitements et salaires ; qu'il n'est pas contesté que cette notification effectuée après l'entrée en vigueur des dispositions de l'article L.48 précitées, ne mentionnait pas le montant des droits et pénalités résultant des redressements ; que l'administration a ainsi méconnu les dites dispositions de l'article L.48, même si le montant des redressements prévus par la seconde notification était inférieur à celui initialement notifié et nonobstant la circonstance que M. Y... n'aurait pas à la suite de la réception de la première notification demandé à connaître les conséquences financières d'une éventuelle acceptation des redressements envisagés ; que, par suite M. Y... est fondé à soutenir que la procédure d'imposition relative à l'année 1986 est irrégulière et à obtenir la décharge des compléments d'impôt sur le revenu restant à sa charge au titre de cette année ;
En ce qui concerne les autres impositions en litige :
Sur la régularité de la procédure :
Considérant en premier lieu qu'aux termes de l'article L.10 du LPF : "Avant l'engagement d'une des vérifications prévues aux articles L.12 et L.13 , l'administration des impôts remet au contribuable la charte des droits et obligations du contribuable vérifié ; les dispositions contenues dans la charte sont opposables à l'administration " ; qu'aux termes de cette charte : "dans le cadre de l'examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle, le dialogue oral joue également un rôle très important ... ( ...). Ce dialogue oral doit vous permettre de présenter vos explications sur les discordances relevés par le vérificateur à partir des informations dont il dispose " ; qu'il résulte de ces dispositions qu'au cours d'un examen de situation fiscale personnelle, le vérificateur est tenu d'offrir au contribuable la possibilité d'engager avec lui un dialogue oral et contradictoire, notamment sur les discordances ressortant des documents, avant l'éventuel envoi de demandes écrites d'éclaircissements ou de justifications ; qu'il résulte de l'instruction que dans le cadre de l'ESFP, M. Y... a eu le 6 juin 1989 un entretien à Paris avec un membre de la direction nationale des vérifications des situations fiscales (DNVSF) portant sur la consistance de son patrimoine immobilier et mobilier et sur certaines opérations de gestion ;qu'un procès verbal de cet entretien a été transmis au contribuable le 17 juin 1989 ; que l'administration a aussi procédé, à deux reprises, au domicile de M. Y... à l'examen de différents relevés de comptes bancaires, visites durant lesquelles il n'est pas établi qu'aucun dialogue oral n'aurait pu avoir lieu du fait de l'administration ; que dans ces conditions , M. Y... n'est pas fondé à soutenir qu'il aurait été privé de la possibilité d'engager un débat oral et contradictoire avec le vérificateur ;
Considérant, en deuxième lieu, que l'administration a pu , sans méconnaître aucune règle applicable à l'ESFP inviter le contribuable à se présenter dans les locaux de l'administration à Paris, pour les besoins du contrôle, une telle invitation étant dépourvue de caractère contraignant ;
Considérant, en troisième lieu, que l'article 2 de l'arrêté du ministre délégué au budget du 17 mars 1983 dans sa rédaction applicable en l'espèce, donne compétence à la DNVSF pour assurer les ESFP des contribuables quel que soit le lieu de leur domicile ; que, d'une part, la circonstance que les critères indiquant de manière plus précise la compétence de cette direction auraient été fixés par simples notes et non par décret ou arrêté ministériel ne saurait porter atteinte, en elle-même, au principe d'égalité devant la loi des contribuables ; que, d'autre part, les seules dispositions de l'article 2 du 17 mars 1983 habilitaient les agents de la DNVSF à effectuer l'ESFP de M. Y... ;
Considérant , en dernier lieu , qu'aux termes de l'article L.12 du livre des procédures fiscales " ... Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de l'ensemble de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification. Cette période est prorogée du délai accordé, le cas échéant, au contribuable et, à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède les deux mois prévus à l'article L.16.A . Elle est également prorogée des trente jours prévus à l'article L.16.A et des délais nécessaires à l'administration pour obtenir les relevés de compte lorsque le contribuable n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande de l'administration ou pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères, lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger " ; qu'en application de ces dispositions, l'administration, ayant mis en oeuvre l'assistance administrative internationale auprès des autorités fiscales britanniques le 21 septembre 1989 et avoir obtenu une réponse le 15 janvier 1990, a prorogé le délai le délai légal d'un an de l'ESFP de 116 jours ; que d'une part, qu'il résulte des termes mêmes l'article L.12 que le délai d'un an peut être prorogé du délai nécessaire à la réception des renseignements demandés aux autorités étrangères, même si ces dernières les produisent durant le délai légal d'un an ; que d'autre part, la circonstance que les renseignements obtenus n'aient pas été directement utiles à l'établissement de redressements n'est pas un obstacle à cette prorogation : qu'enfin les dispositions de la documentation administrative 13L.G.88 en date du 15 avril 1988, qui imposeraient à l'administration d'informer le contribuable de la prorogation du délai d'un an avant l'expiration de celui-ci sont relatives à la procédure d'imposition et ne pe vent de ce fait être regardés comme comportant l'interprétation d'un texte fiscal ; que, dès lors le contribuable ne peut utilement sans prévaloir ;
Sur le bien fondé de l'impôt :
Considérant que l'administration en vertu des dispositions de l'article L.16 du LPF a demandé à M. Y... de justifier de la date d'entrée dans son patrimoine des lingots d'or vendus en 1988 pour un montant de 298.519,64 F ; que faute pour le contribuable d'établir cette date, l'administration a pu régulièrement imposer d'office cette somme par application de l'article L.69 du LPF ; qu'une telle imposition résultant d'un défaut de réponse à une demande d'éclaircissements ou de justifications ne saurait être regardée comme portant atteinte au droit de propriété au sens de l'article 1er du premier protocole additionnel de la convention européenne des droits de l'homme ratifié par la France et publiée au journal officiel du 4 mai 1974 ;
Article 1er : M. Y... est déchargé du complément d'impôt sur le revenu mis à sa charge au titre de l'année 1986.
Article 2 : Le jugement du tribunal administratif de Bordeaux en date du 15 mai 1996 est réformé en ce qu'il est contraire au présent arrêt.
Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête de M. Y... est rejeté.
