Avis juridique important
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61994C0113
Conclusions de l'avocat général Jacobs présentées le 12 octobre 1995. - Elisabeth Casarin, épouse Jacquier contre Directeur général des impôts. - Demande de décision préjudicielle: Cour de cassation - France. - Article 95 du traité - Taxe différentielle frappant les véhicules à moteur. - Affaire C-113/94.
Recueil de jurisprudence 1995 page I-04203
Conclusions de l'avocat général
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1 La chambre commerciale de la Cour de cassation française a déféré à la Cour la question préjudicielle suivante:
«L'article 95 du traité doit-il être interprété en se sens qu'il s'oppose à l'application d'une législation, comme celle de l'espèce, instituant un système de taxe sur les véhicules à moteur dont le coefficient de progression est plus important pour les tranches d'imposition à partir de 19 CV, tranches correspondant uniquement à des véhicules importés d'autres États membres, que le coefficient prévu pour les tranches d'imposition de 12-14 CV, laquelle comprend trois puissances fiscales, à 17-18 CV,
correspondant essentiellement aux véhicules de fabrication française susceptibles d'être considérés comme des produits similaires aux véhicules importés de plus de 19 CV?»
Les faits
2 La demanderesse au principal, Mme Jacquier (née Casarin), est propriétaire d'un véhicule de la marque Mercedes, qui est considéré, aux fins de la taxe de circulation française, comme ayant une puissance fiscale de 40 CV (chevaux fiscaux). La voiture a été immatriculée pour la première fois en 1987. Pour l'année 1990, Mme Jacquier s'est vu réclamer 10 832 FF au titre de la taxe de circulation. Ce montant a été calculé sur la base de l'article 1599 G du code général des impôts, tel que modifié par
la loi du 30 décembre 1987. Mme Jacquier a formé devant les autorités fiscales compétentes une réclamation par laquelle elle a contesté le montant de la taxe et a demandé un remboursement partiel. Sa réclamation a été rejetée le 20 septembre 1990. Elle a ensuite introduit un recours devant le tribunal de grande instance de Lons-le-Saunier, qui a rejeté ce recours par jugement du 3 décembre 1991. Mme Jacquier a formé contre ce jugement un pourvoi en cassation, dans lequel elle a fait valoir que le
système français de taxe différentielle sur les véhicules à moteur était discriminatoire et contraire à l'article 95 du traité, parce qu'il y avait une rupture dans la progression des coefficients utilisés pour calculer la taxe entre la tranche d'imposition de 17-18 CV et les tranches supérieures à partir de 19 CV. Étant donné qu'il y avait une incertitude sur le point de savoir si le système français était compatible avec l'article 95 du traité, la Cour de cassation a déféré à la Cour la question
reproduite ci-dessus.
La législation française pertinente et les décisions antérieures de la Cour
3 Les articles 1599 C à 1599 J du code général des impôts contiennent les dispositions de base qui régissent la taxe différentielle sur les véhicules à moteur. La structure de la taxe est établie au niveau national, mais la taxe est perçue par chaque département. Chaque type de véhicule mis sur le marché en France se voit attribuer, aux fins de l'imposition, une «puissance fiscale» calculée sur la base d'une formule complexe. Les puissances fiscales sont réparties entre différentes tranches, dont
chacune comporte deux ou trois puissances. Un coefficient est fixé pour chaque tranche d'imposition. Chaque année, les autorités de chaque département fixent un tarif fiscal de base. Le tarif de base ainsi fixé est multiplié par les coefficients fixés au niveau national, afin de déterminer le montant de la taxe différentielle payable pour les tranches d'imposition correspondantes. Le montant de la taxe payable sur tout véhicule donné peut donc varier d'un département à l'autre, mais la structure de
la taxe est établie au niveau national et est identique sur l'ensemble du territoire.
4 La Cour a déjà eu l'occasion de se prononcer à trois reprises sur la compatibilité avec l'article 95 du traité du système français de taxe de circulation. Dans la première affaire, Humblot (1), la juridiction nationale avait demandé à la Cour si le fait de frapper d'une taxe différentielle les véhicules de 16 CV ou moins, et de frapper les véhicules de plus de 16 CV d'une taxe spéciale, d'un taux unique et nettement plus élevé, était compatible avec l'article 95 du traité. La Cour a tout d'abord
formulé l'observation générale suivante en ce qui concerne les systèmes progressifs de taxe de circulation:
«... en l'état actuel du droit communautaire, les États membres restent libres de soumettre des produits comme les voitures à un système de taxe de circulation dont le montant augmente progressivement en fonction d'un critère objectif, tel que la puissance fiscale, qui peut être déterminée selon différentes modalités» (2).
5 Toutefois, la Cour a ajouté ce qui suit:
«Un tel système d'imposition n'est légitime au regard de l'article 95 que pour autant qu'il soit exempt de tout effet discriminatoire ou protecteur.» (3)
6 La Cour a estimé que cette condition n'était pas remplie par un système tel que le système français, dans lequel la taxe spéciale était plusieurs fois supérieure au montant maximal de la taxe progressive payable sur les voitures de 16 CV ou moins, et dans lequel les seules voitures soumises à la taxe spéciale étaient des voitures importées, notamment d'autres États membres. Elle a observé que:
«... l'assujettissement à la taxe spéciale entraîne une augmentation de la taxation qui est beaucoup plus importante que celle qui résulterait du passage d'une catégorie à l'autre des voitures dans un système de taxation progressive comprenant des écarts équilibrés comme celui auquel correspond la taxe différentielle» (4).
7 Pour se conformer à cet arrêt, le législateur français a alors adopté l'article 18 de la loi nº 85/695 du 11 juillet 1985. L'article 18 a aboli la taxe spéciale fixe sur les voitures d'une puissance fiscale supérieure à 16 CV. Seul le système différentiel a donc été maintenu. Il fonctionnait de la manière décrite ci-dessus. Toutefois, l'article 18 de cette loi a créé quatre nouvelles tranches d'imposition, avec la conséquence qu'il y avait désormais au total neuf tranches d'imposition, qui étaient
les suivantes: jusqu'à 4 CV, de 5 à 7 CV, 8 et 9 CV, 10 et 11 CV, de 12 à 16 CV, 17 et 18 CV, 19 et 20 CV, 21 et 22 CV et 23 CV et plus. Cet article a également fixé un coefficient pour chaque tranche d'imposition (respectivement 1, 1,9, 4,5, 5,3, 9,4, 14,1, 21,1, 31,7 et 47,6). La formule permettant de calculer la puissance fiscale était définie par une circulaire administrative du 23 décembre 1977.
8 Dans la deuxième affaire, Feldain (5), la Cour était interrogée sur la compatibilité avec l'article 95 du traité du système tel que modifié, à la suite de l'arrêt Humblot, par la loi nº 85/695 du 11 juillet 1985. Une des questions était celle de savoir s'il était compatible avec l'article 95 du traité d'établir un système en vertu duquel la progression des coefficients devenait «exponentielle» au-delà de la tranche d'imposition de 12 à 16 CV, qui était la dernière tranche comportant des véhicules
de fabrication française. La Cour a déclaré que:
«... le facteur de progression des coefficients se situe entre 1,2 et 2,4 pour les tranches d'imposition inférieures à 16 CV, tandis qu'il est de 1,5 pour les tranches d'imposition supérieures. Il n'existe donc, dans la progression de ces coefficients, aucune différence significative qui permette de déceler un éventuel effet discriminatoire ou protecteur en faveur des voitures de fabrication française» (6).
9 Toutefois, la Cour a conclu que le système de taxation était discriminatoire à deux égards:
a) L'agencement des tranches d'imposition avait pour conséquence que les voitures de fabrication française de haut de gamme tombaient dans la tranche de 12-16 CV et que seules des voitures en provenance d'autres États membres relevaient des tranches supérieures à 16 CV. En raison de l'étendue de la tranche de 12-16 CV (qui était la seule à contenir cinq puissances fiscales, alors que toutes les autres en comprenaient deux ou trois), les voitures de fabrication française de haut de gamme étaient à
l'abri de la progression normale de la taxe (7).
b) La méthode de détermination de la puissance fiscale n'était elle-même pas objective et aboutissait à favoriser les voitures de fabrication française (8).
10 La Cour est parvenue à la même conclusion dans la troisième affaire, Seguela (9).
11 Le législateur français a adopté de nouvelles dispositions pour se conformer à l'arrêt Feldain. L'article 20 de la loi nº 87-1061 du 30 décembre 1987 a modifié l'article 1599 G du code général des impôts en divisant en deux l'ancienne tranche de 12-16 CV, le nombre total de tranches passant ainsi de 9 à 10. Par conséquent, il y a maintenant une tranche de 12-14 CV et une autre de 15-16 CV. Le coefficient de l'ancienne tranche de 12-16 CV (9,4) est devenu celui de la nouvelle tranche de 12-14 CV,
la nouvelle tranche de 15-16 CV se voyant attribuer un coefficient de 11,5, qui a été ajouté aux coefficients existants. Sous l'empire de la législation actuellement en vigueur, les coefficients sont donc les suivants: 1, 1,9, 4,5, 5,3, 9,4, 11,5, 14,1, 21,1, 31,7 et 47,6.
12 En outre, une nouvelle circulaire ministérielle du 12 janvier 1988 a modifié la méthode de détermination de la puissance fiscale que prévoyait la circulaire du 23 décembre 1977. La nouvelle circulaire a modifié la partie de la méthode que la Cour avait estimée contraire à l'article 95 du traité dans l'arrêt Feldain. La loi nº 93/859 du 22 juin 1993 a donné, avec effet rétroactif, force de loi à cette circulaire.
13 La question posée par la juridiction nationale dans la présente affaire est celle de savoir si, sous l'empire de la législation actuelle, l'augmentation du taux de progression de la taxe après la tranche de 17-18 CV est compatible avec l'article 95. Cette question concerne donc la relation entre les coefficients, c'est-à-dire la manière dont s'opère la progression d'un coefficient au coefficient suivant. Cette relation est exprimée par un facteur qui, lorsqu'on le multiplie par le coefficient
d'une tranche d'imposition donnée, produit le coefficient de la tranche suivante. Dans l'ordonnance de renvoi, la Cour de cassation a calculé comme suit les facteurs de progression des coefficients pour les tranches à partir de 12 CV:
Tranches
Facteur de progression
de 12-14 CV à 15-16 CV
1,22
de 15-16 CV à 17-18 CV
1,22
de 17-18 CV à 19-20 CV
1,54
de 19-20 CV à 21-22 CV
1,46
de 21-22 CV à 23 CV et plus
1,50
La Cour de cassation a estimé qu'il n'était pas nécessaire d'examiner les tranches d'imposition inférieures à 12 CV, parce que les véhicules figurant dans ces tranches ne pouvaient pas être considérés comme comparables aux voitures classées dans les tranches de 19 CV et plus.
14 Il apparaît que la Cour de cassation a commis une erreur dans le calcul du facteur de progression entre les tranches de 17-18 CV et 19-20 CV et entre celles de 19-20 CV et 21-22 CV. Le tableau qui suit présente les facteurs corrects (sous réserve de différences mineures liées au souci d'obtenir des chiffres ronds), ainsi que les montants hypothétiques de taxe de circulation qui seraient payables pour chaque tranche dans l'hypothèse où la taxe pour une voiture appartenant à la tranche de 0-4 CV
serait de 200 FF:
Tranches
Facteur de
progression
Montant de la taxe pour la tranche supérieure
de 0-4 CV à 5-7 CV
1,90
380
de 5-7 CV à 8-9 CV
2,37
901
de 8-9 CV à 10-11 CV
1,18
1 063
de 10-11 CV à 12-14 CV
1,77
1 881
de 12-14 CV à 15-16 CV
1,22
2 295
de 15-16 CV à 17-18 CV
1,23
2 823
de 17-18 CV à 19-20 CV
1,50
4 234
de 19-20 CV à 21-22 CV
1,50
6 351
de 21-22 CV à 23 CV et plus
1,50
9 527
L'article 95 et la taxation des véhicules à moteur
15 La question essentielle dans la présente affaire est celle de savoir si la structure du système progressif français est telle qu'elle désavantage les véhicules à moteur importés. Il est donc nécessaire d'examiner au préalable la manière dont il y a lieu de procéder, pour un tel système, à la comparaison entre les véhicules français et les véhicules importés.
16 La Cour a déclaré que l'article 95 avait pour but:
«d'assurer la libre circulation des marchandises entre les États membres dans des conditions normales de concurrence, par l'élimination de toute forme de protection pouvant résulter de l'application d'impositions intérieures discriminatoires à l'égard de produits originaires d'autres États membres ... l'article 95 doit garantir la parfaite neutralité des impositions intérieures au regard de la concurrence entre produits nationaux et produits importés» (10).
17 Il y a donc lieu de considérer des produits comme similaires au sens du premier alinéa de l'article 95 lorsqu'ils «présentent au regard des consommateurs des propriétés analogues ou répondent aux mêmes besoins» (11).
18 Il est vrai que toutes les voitures présentent des propriétés analogues et répondent aux mêmes besoins, en ce sens qu'elles ont toutes un moteur et des roues et assurent toutes un transport motorisé pour une ou plusieurs personnes. Toutefois, comme l'a relevé l'avocat général M. Mischo dans l'affaire Commission/Grèce (12), on ne saurait sérieusement soutenir que, par exemple, une petite voiture dotée d'un moteur de moins de 1 000 cm3 soit considérée par les consommateurs comme un substitut pour
une berline de haut de gamme dotée d'un moteur de 2 500 cm3 ou plus. En pratique, il y a un «continuum» de relations concurrentielles. Le degré de concurrence entre deux modèles dépend de la mesure dans laquelle ils répondent à diverses exigences en matière de prix, de style, de dimensions, de confort, de performances, de consommation, de longévité, de fiabilité, etc. Les exigences des consommateurs sont variables, et la puissance fiscale n'est certainement pas le seul facteur pertinent pour
déterminer le degré de concurrence entre deux voitures. Il s'agit néanmoins d'un facteur très important, puisque le volume et la puissance du moteur sont souvent étroitement liés à d'autres facteurs, tels que les dimensions, le confort, les performances et le prix. Par exemple, les grandes berlines ou les grands breaks confortables ont généralement de plus gros moteurs et des puissances fiscales plus élevées que les petites voitures destinées principalement à la conduite en ville. Il s'ensuit que,
dans l'ensemble, il y aura vraisemblablement une relation concurrentielle plus étroite entre des véhicules de tranches d'imposition voisines. Pour répondre à la question de la juridiction nationale, il est donc nécessaire d'examiner attentivement la structure de la taxe dans les tranches supérieures, où se produit la rupture de progression alléguée.
Quant à la recevabilité
19 Avant de passer au fond de l'affaire, nous examinerons brièvement les doutes exprimés par la Commission en ce qui concerne la recevabilité de la demande préjudicielle. La Commission relève que la juridiction de renvoi demande si le fait que le taux de progression des coefficients pour les tranches d'imposition supérieures à 18 CV augmente en comparaison avec celui des coefficients des tranches d'imposition de 12-14 CV à 17-18 CV constitue une discrimination contraire à l'article 95 du traité. La
Commission doute que la voiture de Mme Jacquier, qui a une puissance fiscale très élevée, à savoir 40 CV, puisse être considérée comme similaire, au sens de l'article 95, aux voitures de fabrication française appartenant aux tranches d'imposition de 15-16 CV et de 17-18 CV.
20 Selon nous, la question de la juridiction nationale ne peut pas être rejetée pour défaut de pertinence aux fins de l'affaire pendante devant elle. Comme nous l'avons déjà expliqué, la question de savoir si des produits sont similaires au sens du premier alinéa de l'article 95 dépend de celle de savoir si leurs propriétés et les besoins auxquels ils répondent les placent dans une relation de concurrence. Il n'est pas impossible qu'une forte croissance de la taxe de circulation pour les voitures
appartenant aux trois dernières tranches puisse amener un consommateur qui, sans cela, achèterait une voiture de la tranche la plus élevée, à opter pour un modèle français appartenant à la tranche d'imposition de 17-18 CV. Il est peut-être vrai que certains consommateurs choisiraient une voiture plus puissante, indépendamment du montant de la taxe de circulation. Toutefois, pour de nombreux consommateurs qui envisageraient sinon d'acheter une voiture plus puissante, le coût de la taxe de circulation
peut être un facteur important, pour autant que leurs exigences minimales en matière de performances, de dimensions et de confort soient satisfaites.
Quant au fond
21 Mme Jacquier ne critique pas en tant que telle la nature progressive du système de taxation. La Cour a reconnu que les États membres avaient le droit d'appliquer des systèmes de taxation progressifs fondés sur des critères objectifs. Le système français ne peut être considéré comme discriminatoire ou protecteur pour l'unique raison que seuls des véhicules importés se situent dans les tranches les plus lourdement taxées (13); en effet, l'absence de production nationale dans les tranches
d'imposition les plus élevées est une conséquence possible de l'existence d'un système progressif.
22 Toutefois, un système de taxation progressif peut être considéré comme ayant un effet discriminatoire ou protecteur lorsque la progressivité est structurée de manière à désavantager les importations en provenance d'autres États membres. Dans l'affaire Feldain, comme nous l'avons vu, la Cour a estimé que le système français en vigueur à l'époque était incompatible avec l'article 95, parce que la méthode de détermination des puissances fiscales et la manière dont celles-ci étaient réparties entre
les tranches d'imposition protégeaient les voitures de fabrication française de la progression normale de la taxe. Dans la présente affaire, la question pertinente est celle de savoir si l'augmentation du taux de progression de la taxe après la tranche de 17-18 CV constitue une violation de l'article 95.
23 Afin de déterminer si une question se pose au regard de l'article 95, il est nécessaire d'examiner la structure de la taxe, telle qu'elle ressort du tableau figurant au point 14 ci-dessus. Pour les raisons précédemment exposées, nous ne pensons pas que l'existence de facteurs de progression plus élevés dans les tranches d'imposition basses soit pertinente. C'est la structure de la taxe dans les tranches élevées qui importe. Il ressort du tableau que la taxe augmente relativement lentement entre
12 et 18 CV. Toutefois, en raison du caractère exponentiel du système et du grand nombre de tranches, l'augmentation apparemment modeste du facteur de progression de 1,23 à 1,5 après la tranche de 17-18 CV entraîne un fort accroissement de la taxe dans les trois dernières tranches. On le voit clairement lorsqu'on compare les chiffres figurant dans le tableau pour les trois dernières tranches, obtenus sur la base du facteur existant de 1,5 (4 234 FF, 6 351 FF et 9 527 FF), avec les chiffres fort
inférieurs qu'on obtiendrait si la taxe continuait à augmenter sur la base d'un facteur de 1,23 (3 472 FF, 4 271 FF et 5 253 FF). Il nous semble que l'augmentation de la taxe est suffisamment forte pour soulever la question de sa compatibilité avec l'article 95.
24 Toutefois, l'augmentation de la progression ne paraît pas avoir pour effet de désavantager les importations de la manière alléguée. Dans sa question, la Cour de cassation pose en principe que les voitures appartenant aux tranches allant de 12 à 18 CV sont essentiellement de fabrication française, alors que celles des tranches supérieures sont exclusivement des voitures importées. Toutefois, selon les chiffres relatifs à l'année 1990 qu'a présentés le gouvernement français dans sa réponse écrite à
une question de la Cour, alors que, dans la tranche de 15-16 CV, 13 151 voitures françaises et 2 947 voitures étrangères ont été vendues, dans celle de 17-18 CV, seulement 11 voitures françaises ont été vendues, pour 3 578 voitures étrangères. Depuis lors, les fabricants français ont accru leur part de marché dans la tranche de 17-18 CV, mais il n'est pas contesté entre parties que cette part reste très faible (à l'audience, la requérante a mentionné le chiffre de 5 %, et le gouvernement français
celui de 6,8 %).
25 Dans ce contexte, il nous paraît opportun de mentionner l'arrêt Commission/Grèce (14); dans cette affaire, la Commission soutenait qu'une augmentation excessive de la taxe spéciale de consommation et de la taxe spéciale additionnelle unique sur les voitures d'une cylindrée supérieure à 1 800 cm3 en vigueur en Grèce avantageait les voitures de fabrication nationale. La Cour a rejeté cette thèse pour les raisons suivantes:
«A supposer que les modalités du système de taxation en cause détournent effectivement certains consommateurs de l'achat de voitures d'une cylindrée supérieure à 1 800 cm3, ces consommateurs choisiront soit un modèle dans la gamme des voitures d'une cylindrée comprise entre 1 600 et 1 800 cm3, soit un modèle dans celle des voitures d'une cylindrée inférieure à 1 600 cm3. Or, tous les modèles de la première gamme sont de fabrication étrangère. Quant à la seconde gamme, elle comprend à la fois des
voitures de fabrication étrangère et des voitures de fabrication hellénique. Il en résulte que la Commission n'a pas démontré en quoi le système de taxation en cause pouvait avoir pour effet de favoriser la vente des voitures de fabrication hellénique.» (15)
26 Dans l'affaire qui nous occupe, on peut présumer, pour les raisons exposées précédemment, que les voitures de 19 CV et plus sont surtout en concurrence avec les voitures de la tranche précédente, celle de 17-18 CV. Il s'ensuit que, dans la présente affaire, la situation est semblable à celle de l'affaire Commission/Grèce, dans la mesure où les voitures de la tranche de 17-18 CV sont principalement des voitures importées. Par conséquent, l'avantage concurrentiel résultant de l'augmentation de la
progression ne paraît pas affecter négativement les voitures importées.
27 On pourrait objecter que certains consommateurs dissuadés d'acheter des voitures de 19 CV ou plus choisissent des voitures dans la tranche de 15-16 CV, dans laquelle la plupart des voitures vendues sont de fabrication française. Toutefois, bien qu'ils représentent une proportion relativement faible des ventes dans cette tranche, il semble y avoir sur le marché un large choix de modèles importés. Les consommateurs qui seraient incités à choisir une voiture dans la tranche de 15-16 CV paraissent
tout aussi susceptibles d'acheter une voiture importée. En outre, la structure de la taxe est telle que l'augmentation de la taxe entre les tranches de 15-16 CV et de 17-18 CV est relativement faible; par conséquent, les consommateurs qui préfèrent les voitures puissantes n'ont pas un fort incitant fiscal à acheter des voitures de la tranche de 15-16 CV.
Conclusion
28 Pour les raisons qui précèdent, nous sommes d'avis que la Cour devrait répondre comme suit à la question déférée par la Cour de cassation française:
«L'article 95 du traité CE ne s'oppose pas à l'application d'une législation instaurant un système progressif de taxe de circulation sur les véhicules à moteur, tel que le système en cause dans la procédure au principal, dans lequel la taxe n'est pas structurée de manière à inciter les consommateurs à choisir des véhicules de fabrication nationale plutôt que des véhicules importés d'autres États membres.»
(1) - Arrêt du 9 mai 1985 (112/84, Rec. p. 1367).
(2) - Ibidem, point 12.
(3) - Ibidem, point 13.
(4) - Deuxième phrase du point 15.
(5) - Arrêt du 17 septembre 1987 (433/85, Rec. p. 3521).
(6) - Ibidem, point 13.
(7) - Ibidem, point 14.
(8) - Ibidem, points 15 et 16.
(9) - Arrêt du 28 avril 1988 (76/87, 86/87, 87/87, 88/87, 89/87 et 149/87, Rec. p. 2397).
(10) - Arrêt du 27 février 1980, Commission/Italie (169/78, Rec. p. 385, point 4).
(11) - Ibidem, point 5.
(12) - Arrêt du 5 avril 1990 (C-132/88, Rec. p. I-1567; voir le point 8 des conclusions, p. I-1577).
(13) - Voir l'arrêt Commission/Grèce, précité, note 12, point 18.
(14) - Précité, note 12.
(15) - Ibidem, point 20
