| Belgique, Cour de cassation, 28 février 2019, F.17.0162.F

Cour de cassation de Belgique
Arrêt
N° F.17.0162.F
ÉTAT BELGE, représenté par le ministre des Finances, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Loi, 12,
demandeur en cassation,
représenté par Maître Geoffroy de Foestraets, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, rue de la Vallée, 67, où il est fait élection de domicile,
contre

NORD 2 APPARTEMENTS, société anonyme, dont le siège social est établi à Bruxelles, avenue Louise, 375,
défenderesse en cassation,
représentée par Maître Daniel Garabedian, avocat à la Cour de cassation, dont le cabinet est établi à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, où il est fait élection de domicile.

I. La procédure devant la Cour
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 9 février 2017 par la cour d'appel de Bruxelles.
Le 8 février 2019, le premier avocat général André Henkes a déposé des conclusions au greffe.
Le conseiller Marie-Claire Ernotte a fait rapport et le premier avocat général André Henkes a été entendu en ses conclusions.

II. Les moyens de cassation
Le demandeur présente deux moyens libellés dans les termes suivants :

Premier moyen

Dispositions légales violées

- article 26 de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée ;

- article 11, A, paragraphe 1er, a), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, avant son abrogation par la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, par confirmation du jugement entrepris, annule la contrainte CTRI 303.1201.00486 signifiée le 16 décembre 2003, dit pour droit que le montant des taxes et accessoires mentionné dans le procès-verbal du 1er décembre 2003 sur la base duquel cette contrainte a été délivrée ne correspond à aucune dette de la défenderesse et condamne en conséquence le demandeur à lui restituer avec les intérêts toutes sommes perçues du chef de cette contrainte, par les motifs suivants :
« Conformément à l'article 11, A, paragraphe 1er, sous a), de la sixième directive, dont l'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée constitue la transposition en droit belge, cette disposition s'applique lorsque la subvention est directement liée au prix de l'opération en cause.
[...] Selon la Cour de justice de l'Union européenne, il doit par ailleurs être vérifié que les acheteurs du bien ou les preneurs du service tirent profit de la subvention octroyée au bénéficiaire de celle-ci. En effet, il est nécessaire que le prix à payer par l'acheteur ou par le preneur soit fixé de telle façon qu'il diminue à proportion de la subvention accordée au vendeur du bien ou au prestataire du service, laquelle constitue alors un élément de détermination du prix exigé par ces derniers. Il doit ainsi être vérifié si, objectivement, le fait qu'une subvention est versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention ( arrêt du 22 novembre 2011, point 14 ; arrêt du 15 juillet 2004, point 30).

La contrepartie représentée par la subvention doit, à tout le moins, être déterminable. Il n'est pas nécessaire que le montant de la subvention corresponde strictement à la diminution du prix du bien livré ou du service fourni. Il suffit que le rapport entre celle-ci et ladite subvention, qui peut avoir un caractère forfaitaire, soit significatif (arrêt du 22 novembre 2001, point 17 ; arrêt du 15 juillet 2004, point 31).
En définitive, la notion de ‘subventions directement liées au prix' au sens de l'article 11, A, paragraphe 1er, sous a), de la sixième directive comprend uniquement les subventions qui constituent la contrepartie totale ou partielle d'une opération de livraison de biens ou de services et qui sont versées par un tiers au vendeur ou au prestataire (arrêt du 22 novembre 2001, point 18 ; arrêt du 15 juillet 2004, point 32).
[...] Si, selon la Cour de justice, il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier ‘si, objectivement, le fait qu'une subvention est versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention' (arrêt du 15 juillet 2004, point 30), c'est donc bien au prix du marché que ladite juridiction devra se référer.
Pour établir que les acheteurs des appartements vendus par [la défenderesse] tirent profit de la subvention octroyée par la Société de développement pour la Région de Bruxelles-Capitale, le juge était donc bien fondé à se référer à la valeur des appartements sur le marché (voir Bruxelles, 27 juin 2012, J.D.F., 2012, 176, note).
[...] [La défenderesse] fait valoir qu'elle vend les immeubles à la valeur normale, valeur inférieure au prix de revient, que le subside lui permet seulement d'arriver à l'équilibre financier et que, sans le subside, aucun entrepreneur ne produirait de tels logements vu leur coût trop élevé. Cela n'est pas contesté par [le demandeur] (‘[la défenderesse] a elle-même expressément reconnu que le prix de vente des appartements litigieux est inférieur au prix de revient du constructeur, ce que constate expressément le jugement entrepris'), et ressort par ailleurs de la dernière annexe de la convention du 8 mars 1999.
Pour pouvoir estimer si la subvention litigieuse est un subside lié ou non au prix qui aurait dû figurer dans la base d'imposition, il convient, au vu de la jurisprudence de la Cour de justice, de rechercher si le prix payé par les acheteurs correspond ou non à la valeur du marché.
[...] Il faut bien en conclure que le prix payé par les acheteurs n'était sûrement pas inférieur à la valeur du marché et que, par voie de conséquence, la subvention reçue par [la défenderesse] n'est pas une subvention directement liée au prix et ne doit donc pas figurer dans la base d'imposition relative aux ventes des immeubles en cause par application de l'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée.
Il résulte des constatations et considérations qui précèdent que l'appel est non fondé ».

Griefs

Première branche

L'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, dans sa version applicable au cas de l'espèce, prévoit que, « pour les livraisons de biens et les prestations de services, la taxe est calculée sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur du bien ou pour le prestataire de services de la part de celui à qui le bien ou le service est fourni, ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ».
Cet article transpose mot pour mot en droit belge l'article 11, A, paragraphe 1er, a), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977, qui détermine comme suit la base d'imposition de la taxe sur la valeur ajoutée pour les opérations à l'intérieur du pays :
« La base d'imposition est constituée :
a) pour les livraisons de biens et les prestations de services [...], par tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur ou le prestataire pour ces opérations de la part de l'acheteur, du preneur ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations ».
Dans son arrêt du 22 novembre 2001, la Cour de justice de l'Union européenne a interprété cette notion de « subvention directement liée au prix » en ce sens que celle-ci « comprend uniquement les subventions qui constituent la contrepartie totale ou partielle d'une opération de livraison de biens ou de prestation de services et qui sont versées par un tiers au vendeur ou au prestataire. Il appartient au juge de renvoi de vérifier, sur la base des éléments de fait qui lui sont soumis, si la subvention constitue ou non une telle contrepartie »
(arrêt du 22 novembre 2001, C-184/00).
Il est utile de rappeler certains considérants de cet arrêt :
Celui-ci concernait des « subventions de fonctionnement couvrant une partie des frais d'exploitation d'un assujetti » et l'arrêt relève que de telles subventions « ont pratiquement toujours une influence sur le prix de revient des biens livrés » (considérant 11), mais que « ce seul fait ne suffit pas à rendre la subvention imposable » : pour que cette subvention soit directement liée au prix des opérations visées par l'article 11, a), il importe « qu'elle soit spécifiquement versée à l'organisme subventionné afin qu'il fournisse un bien ou effectue un service déterminé. Ce n'est que dans ce cas que la subvention peut être considérée comme une contrepartie de la livraison d'un bien et que, partant, elle est imposable » (considérant 12) ;
Aux yeux de la Cour de justice, « il doit également être constaté que l'engagement de verser la subvention pris par celui qui octroie celle-ci a pour corollaire le droit de la percevoir reconnu au bénéficiaire dès lors qu'une opération taxable a été accomplie par ce dernier. Ce lien entre la subvention et le prix doit apparaître de manière non équivoque au terme d'une analyse au cas par cas des circonstances qui sont à l'origine du versement de cette contrepartie. En revanche, il n'est pas nécessaire que le prix du bien ou du service - ou une partie du prix - soit déterminé. Il suffit qu'il soit déterminable. Ainsi, il incombera à la juridiction de renvoi d'établir l'existence d'un lien direct entre la subvention et le bien ou le service en cause. Cela nécessite de vérifier, dans un premier temps, que les acheteurs du bien ou les preneurs du service tirent profit de la subvention octroyée au bénéficiaire de celle-ci. En effet, il est nécessaire que le prix à payer par l'acheteur ou par le preneur soit fixé de telle façon qu'il diminue à proportion de la subvention accordée au vendeur du bien ou au prestataire du service, laquelle constitue alors un élément de détermination du prix exigé par ces derniers. Le juge devra examiner si, objectivement, le fait qu'une subvention versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention » (considérants 13 et 14) ;
Afin de vérifier si la contrepartie représentée par la subvention est déterminable, la Cour de justice précise que « la juridiction de renvoi pourra par ailleurs, soit comparer le prix auquel les biens en cause sont vendus par rapport à leur prix normal de revient, soit rechercher si le montant de la subvention a été diminué à la suite de l'absence de la production desdits biens » et il suffit à cet égard que le rapport soit « significatif » (considérant 17).
Ces principes ont été confirmés dans l'arrêt prononcé le 15 juillet 2004 (C-495/01, considérants 30 et 31).
L'arrêt attaqué se réfère correctement à ces principes sur le plan théorique.
En revanche, s'agissant de l'application de ces principes au cas d'espèce, il décide que, « pour pouvoir estimer si la subvention litigieuse est un subside lié ou non au prix qui aurait dû figurer dans la base d'imposition, il convient, au vu de la jurisprudence de la Cour de justice, de rechercher si le prix payé par les acheteurs correspond ou non à la valeur du marché ».
En d'autres termes, l'arrêt attaqué considère qu'il suffit, pour l'application du calcul de la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix de vente des appartements litigieux, de vérifier si la contrepartie payée par l'acheteur correspond au prix du marché, sans même vérifier le lien entre la subvention versée au vendeur par un tiers et ce prix de vente à l'acheteur.
Le critère retenu par l'arrêt attaqué est donc déjà illégal en ce qu'il fait abstraction de l'influence de la subvention accordée au vendeur par un tiers au seul motif que le prix de vente à l'acheteur serait conforme au prix du marché.

En outre, le critère comparatif ne se retrouve pas dans l'arrêt du 22 novembre 2001, qui invite au contraire à comparer le prix de vente des biens en cause avec « leur prix normal de revient » afin, précisément, de vérifier l'impact sur le prix de vente à l'acheteur de la subvention accordée au vendeur par le tiers.
L'arrêt attaqué appuie son raisonnement sur l'arrêt du 15 juillet 2004 aux termes duquel il appartient à la juridiction de renvoi de vérifier « si, objectivement, le fait qu'une subvention est versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention ».
Cela est correct mais l'arrêt attaqué en conclut que « c'est donc bien au prix du marché que ladite juridiction devra se référer [...] pour établir que les acheteurs des appartements vendus par [la défenderesse] tirent profit de la subvention octroyée par la Société de développement pour la Région de Bruxelles-Capitale ».
Cette conclusion manque en droit : en effet, la question n'est pas si le bien est vendu au prix du marché et d'en déduire que, si tel est le cas, la subvention n'est pas directement liée au prix de cette vente, mais bien de vérifier si, objectivement, le versement de cette subvention par un tiers a permis à la défenderesse de vendre le bien « à un prix inférieur à celui qu'elle devrait exiger en l'absence de subvention ». Dans ces conditions, il y a un lien direct entre la subvention et le prix de vente de ce bien, avec la conséquence qui s'y attache quant au calcul de la taxe sur la valeur ajoutée.
La [défenderesse] est une société de promotion immobilière qui a normalement pour vocation de faire du profit.
Il résulte de la convention précitée du 8 mars 1999 que la Société de développement pour la Région de Bruxelles-Capitale a consenti à la [défenderesse] le subside non récupérable de 72.791.319 francs en vue d'atteindre l'équilibre et de financer la réalisation « de logements subventionnés » et qu'au moins une partie de ce subside « ne sera libérée qu'au fur et à mesure de la vente des logements subventionnés » (article 4).
Le lien direct entre la subvention et l'opération de vente des logements subventionnés est donc incontestable. La subvention est spécifiquement accordée à la [défenderesse] pour que celle-ci fournisse un bien déterminé, soit un logement social à un prix maximum, réservé à certains acquéreurs plus modestes.
Ce prix maximum est expressément qualifié dans la convention de « prix de vente subsidié » (voir article 9, 13 et 14). En d'autres termes, la subvention a pour but de permettre la construction et la vente d'appartements à des prix qui ne seraient pas possibles pour le vendeur s'il ne recevait pas pour ces opérations la subvention qui lui est spécifiquement allouée dans ce but précis.
L'arrêt attaqué constate que la [défenderesse] a elle-même reconnu qu'elle vend les immeubles à une valeur « inférieure au prix de revient, que le subside lui permet seulement d'arriver à l'équilibre financier et que, sans le subside, aucun entrepreneur ne produirait de tels logements vu leur coût trop élevé ».
Par ces considérations, l'arrêt attaqué constate que les acheteurs des appartements tirent directement profit de la subvention octroyée à la [défenderesse]. En effet, sans cette subvention, ceux-ci n'auraient jamais pu acheter ces appartements puisque, d'une part, ceux-ci n'auraient, comme le constate l'arrêt attaqué, jamais pu être construits, d'autre part, les acheteurs n'auraient pas pu les acheter au prix imposé par la convention du 8 mars 1999 dès lors qu'à ce prix inférieur au prix de revient, il aurait été impossible pour la [défenderesse] de les produire et donc de les vendre. En d'autres termes, la subvention constitue un élément de détermination du prix de vente en cause, sinon de la vente elle-même.
La circonstance que, dans le chef de l'acheteur, ce prix correspond aussi, selon les constatations de l'arrêt attaqué, « à la valeur normale » de ces appartements sur le marché n'est pas de nature à altérer ce raisonnement : en effet, en vertu de l'article 26 du code [précité], il n'est pas suffisant de calculer la taxe sur la valeur ajoutée sur le prix payé par l'acheteur, fût-il conforme au prix du marché, mais il faut aussi la calculer sur la contrepartie que le fournisseur du bien a obtenue d'un tiers pour cette opération.
Il en résulte qu'en décidant que les subventions en cause ne sont pas directement liées au prix de vente des appartements litigieux au motif que le prix payé par les acheteurs correspond à la valeur du marché, alors qu'il constate par ailleurs que cette valeur est « inférieure au prix de revient », que, « sans le subside, aucun entrepreneur ne produirait de tels logements vu leur coût trop élevé » et que la subvention litigieuse n'a été obtenue par la défenderesse qu'à la condition qu'elle s'engage à vendre ces appartements à un prix maximum qui, en l'espèce, est inférieur au prix de revient, l'arrêt attaqué viole les dispositions visées en tête du moyen aux termes desquelles la taxe sur la valeur ajoutée est due pour les livraisons de biens sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue par le fournisseur du bien de la part de celui à qui le bien est fourni, ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.
À titre subsidiaire, le demandeur suggère de poser à la Cour de justice de l'Union européenne une question préjudicielle qui pourrait être libellée comme suit :
Aux fins de l'application de l'article 11, A, paragraphe 1er, a), de la sixième directive du Conseil, lorsqu'il est constant que le bien n'a pu être produit et vendu à un prix inférieur à son prix de revient qu'en raison d'une subsidiation avant même la production du bien en cause, la seule constatation que ce prix de vente correspond au prix du marché au moment de l'opération de vente suffit-il pour empêcher de considérer que la subvention constitue une contrepartie totale ou partielle de l'opération de livraison de ce bien ?

Second moyen

Dispositions légales violées

- article 149 de la Constitution ;
- articles 1319, 1320 et 1322 du Code civil ;
- article 26 de la loi du 3 juillet 1969 créant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée ;
- article 11, A, paragraphe 1er, a), de la sixième directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de la taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, avant son abrogation par la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006.

Décisions et motifs critiqués

L'arrêt attaqué, pour décider que le prix payé par les acheteurs des appartements litigieux correspond à la valeur du marché, se fonde sur les points de comparaison repris dans le rapport d'expertise du 30 janvier 2013, c'est-à-dire les immeubles Novalis et Schengen jugés pertinents par la cour d'appel, alors que celle-ci a constaté qu'il s'agit de « projets réalisés par les mêmes promoteurs privés à titre de charges d'urbanisme, que les promoteurs immobiliers concernés sont certes contraints de construire des immeubles de logements mais qu'ils sont par contre libres d'en déterminer le type et le prix », de sorte que ces immeubles « constituent donc des points de comparaison significatifs » et, plus précisément, qu'ils « constituent donc bien des points de comparaison à part entière dès lors qu'aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente des logements à construire », par les motifs suivants :
« Pour pouvoir estimer si la subvention litigieuse est un subside lié ou non au prix qui aurait dû figurer dans la base d'imposition, il convient, au vu de la jurisprudence de la Cour de justice, de rechercher si le prix payé par les acheteurs correspond ou non à la valeur du marché.
[La défenderesse] a fait procéder à cet effet à l'évaluation par un expert de la valeur de marché à l'époque des ventes des deux complexes immobiliers Edinburgh I et Edinburgh II en question.
À supposer qu'il soit nécessaire de comparer le prix de vente à un prix du marché pour déterminer si la subvention profite directement au consommateur final, [le demandeur] fait grief au premier juge de s'être fondé sur le rapport d'expertise unilatéral produit par [la défenderesse].
[...] [Le demandeur] s'emploie en vain dans ses conclusions d'appel à démontrer que les points de comparaison repris dans le rapport d'expertise, c'est-à-dire les immeubles Novalis et Schengen, ne seraient pas pertinents.
L'expert désigné par [la défenderesse] a pris comme points de comparaison, proches des bâtiments en litige, deux projets réalisés par les mêmes promoteurs privés à titre de charges d'urbanisme en compensation de la construction de bureaux.
Dans le cadre de charges d'urbanisme, les promoteurs immobiliers concernés sont certes contraints de construire des immeubles de logements, mais ils sont par contre libres d'en déterminer le type et le prix. Contrairement à ce que [le demandeur] soutient, les immeubles constituent donc des points de comparaison significatifs.
Les immeubles concernés constituent donc bien des points de comparaison à part entière dès lors qu'aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente des logements à construire.
[...] Il faut bien en conclure que le prix payé par les acheteurs n'était sûrement pas inférieur à la valeur du marché, et que, par voie de conséquence, la subvention, reçue par [la défenderesse] n'est pas une subvention directement liée au prix et ne doit donc pas figurer dans la base d'imposition relative aux ventes des immeubles en cause par application de l'article 26 du code précité.
Il résulte des constatations et considérations qui précèdent que l'appel est non fondé ».

Griefs

Dans l'expertise du 30 janvier 2013, les experts mandatés par la défenderesse ont expertisé l'immeuble à appartements litigieux (identifié comme le projet Edinburgh I et une partie du projet Edinburg II) afin d'en arrêter une estimation en 2000.

Ils précisent : « Il est à noter qu'en 2000, date à laquelle nous devons faire notre estimation, la situation résidentielle du quartier n'était absolument pas ce qu'elle est devenue. Il s'agissait d'un quartier comportant tous des rez-de-chaussée commerciaux dont certains étaient des bars, d'autres des sex-shops. Le quartier n'avait donc pas beaucoup d'attrait pour des logements familiaux [...]. Il ne faut [...] pas perdre de vue qu'il fallait d'abord ramener la population dans cette partie de la région bruxelloise et que bien entendu les prix de vente de l'ensemble des promotions qui pourraient avoir lieu dans le quartier devaient en tenir compte ».
Comme seuls points de comparaison, les experts se sont référés à deux promotions privées réalisées à la même époque (les immeubles Schengen et Novalis), mais dont ils précisent qu'elles ont été faites « à titre de charges d'urbanisme (en compensation de la construction de bureaux) dans l'espace Nord ».
Ils concluent que le prix moyen de vente des points de comparaison Schengen et Novalis était à l'époque de 842,42 euros le mètre carré et ils retiennent en conséquence une estimation de l'immeuble litigieux au prix moyen de 850 euros le mètre carré compte tenu « des points de comparaison significatifs cités ci-avant ».
Dans ses conclusions de synthèse d'appel, le demandeur soutenait précisément que :
« En effet, le rapport d'expertise susmentionné utilise comme point de comparaison des ventes d'habitation dans ‘l'Espace Nord' à l'initiative de promoteurs privés de surfaces de bureaux qui se voient imposer de proposer à la vente des habitations à des particuliers sous leur prix de revient au titre de charges urbanistiques imposées par les pouvoirs publics, la différence de prix étant assumée par les acquéreurs de surfaces de bureaux.
Dans ces conditions, il est abusif de parler d'un prix de marché, qui serait inférieur au prix de revient des constructions, dans la mesure où il ne s'agit pas d'un marché de pleine et saine concurrence, pouvant servir de cadre de référence pour apprécier l'existence d'un prix du marché.
Au sens économique, le marché est le lieu de rencontre de l'offre et de la demande, dans un contexte concurrentiel de libre-échange.
Le prix de vente au mètre carré, dans les ventes mentionnées dans le rapport d'expertise susmentionné, n'est pas fixé dans un régime de pleine et saine concurrence, mais sous forme de charges urbanistiques imposées par les pouvoirs publics.
En réalité, le recours à des contraintes sous forme de charges urbanistiques participe du même but que celui qui est poursuivi par les subsides, à savoir de permettre à des candidats-acheteurs d'acquérir un logement moyen.
Il n'y avait entre 1999 et 2002 (époque des faits litigieux) dans l'Espace Nord aucun marché de véritable concurrence pour du logement moyen, hormis un ‘pseudo-marché', faussé par des prescriptions urbanistiques imposées par les mêmes pouvoirs publics que ceux qui ont créé la Société de développement pour la Région de Bruxelles-Capitale, qui a octroyé les subventions litigieuses ».
En décidant que « les immeubles concernés constituent donc bien des points de comparaison à part entière dès lors qu'aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente de logements à construire », l'arrêt attaqué ne répond pas au moyen, exposé de manière détaillée dans les conclusions du demandeur, que les immeubles Schengen et Novalis ne pouvaient constituer des points de comparaison à part entière dans la mesure où il n'y avait à l'époque des faits aucun marché de véritable concurrence pour du logement moyen dans l'Espace Nord, ce que le rapport d'expertise admet par ailleurs.
Et la circonstance qu'aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente des logements à construire ne répond pas à ce moyen précis : s'agissant de vérifier si un immeuble peut servir de point de comparaison dans un quartier qui n'avait pas beaucoup d'attrait pour des logements familiaux et qu'il fallait donc dynamiser en offrant des prix attractifs, l'arrêt attaqué devait répondre au moyen du demandeur selon lequel, dans de telles circonstances, il ne pouvait y avoir de véritable point de comparaison à défaut même d'un marché comparatif. Même si les promoteurs ne se sont pas vus imposer des prix de vente, l'arrêt attaqué constate que les seuls points de référence retenus sont des immeubles qui ont été construits « à titre de charges d'urbanisme » et non dans un marché normal de concurrence. En d'autres termes, ces immeubles n'ont pu être construits que parce que les promoteurs pouvaient réaliser leur bénéfice par ailleurs sur les ventes de surfaces de bureaux et non sur celles des logements en cause, de sorte que le prix de vente de ces « points de comparaison », fût-il même librement déterminé par les promoteurs privés, ne pouvait être considéré comme un prix de vente normal.
Il en résulte qu'en décidant que « les immeubles concernés constituent donc bien des points de comparaison à part entière dès lors qu'aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente des logements à construire », l'arrêt attaqué ne répond pas au moyen précis que le demandeur entendait tirer de l'absence d'existence même d'un marché comparatif et de la circonstance qu'au moins une partie de la valeur de ces points de comparaison était liée à des charges d'urbanisme non contestées (violation de l'article 149 de la Constitution).
L'arrêt attaqué méconnaît aussi les termes du rapport d'expertise du 30 janvier 2013 qui mentionne clairement qu'en 2000, « la situation résidentielle du quartier n'était absolument pas celle qu'elle est devenue [...] ; que le quartier n'avait donc pas beaucoup d'attrait pour des logements familiaux », et qu'il fallait « d'abord ramener la population dans cette partie de la région bruxelloise et que, bien entendu, les prix de vente de l'ensemble des promotions qui pourraient avoir lieu dans le quartier devaient en tenir compte ».
En d'autres termes, les experts mentionnent clairement qu'en 2000, le quartier n'avait pas beaucoup d'attrait pour des logements familiaux, vu qu'il s'agissait « d'un quartier comportant tous des rez-de-chaussée commerciaux dont certains étaient des bars, d'autres des sex-shops », et que, dans le but de ramener la population dans ce quartier (c'est-à-dire pour y créer un marché du logement), il fallait vendre à un prix inférieur à celui du marché, de sorte qu'il ne pouvait encore y avoir de véritable « prix de marché ». Pour le dire encore plus clairement, il ne pouvait y avoir de « marché » de logements dans le quartier à cette époque qu'à la condition d'une subsidiation ou de charges d'urbanisme permettant de créer enfin ce marché du logement inexistant (violation des articles 1319, 1320 et 1322 du Code civil).
Enfin, dans la mesure où tant le rapport d'expertise que l'arrêt attaqué admettent que les points de comparaison retenus avaient été construits en 2000
« à titre de charge d'urbanisme », l'arrêt attaqué n'a pu légalement décider, sans se contredire, qu'il s'agissait de points de comparaison « à part entière » alors qu'il reconnaît que, quand bien même « aucune obligation particulière n'a été mise à charge du promoteur en termes de prix de vente des logements à construire », une partie au moins de ce prix de vente est « compensée » par un bénéfice que ces promoteurs ont réalisé sur la vente des surfaces de bureaux au titre de charge d'urbanisme incontestée. En d'autres termes, le raisonnement de l'arrêt attaqué revient à soutenir que le prix de vente des immeubles Schengen et Novalis représente la « part entière » de la valeur de ceux-ci pour le promoteur privé en cause tout en admettant qu'une partie de cette valeur est réalisée ailleurs au titre des charges d'urbanisme, ce qui est contradictoire. Le raisonnement est aussi contradictoire en ce qu'il affirme qu'une telle valeur est représentative d'un prix de marché du logement à cette époque alors qu'il n'est pas contesté qu'il n'y avait pas encore de marché du logement dans ce quartier et qu'il fallait précisément créer celui-ci en baissant artificiellement le prix de vente « de l'ensemble des promotions qui pourraient avoir lieu dans le quartier », ce qui a été fait par la technique des charges d'urbanisme pour les immeubles Schengen et Novalis, et par celle de la subvention pour l'immeuble litigieux (violation de l'article 149 de la Constitution).
L'arrêt attaqué viole aussi l'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée et la directive visée en tête du moyen en vertu desquels « la taxe est calculée sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur du bien (...) de la part de celui à qui le bien (...) est fourni, ou d'un tiers ».
En décidant que le prix payé par les acheteurs des appartements litigieux « n'était sûrement pas inférieur à la valeur du marché » en se fondant sur des points de comparaison pour lesquels les promoteurs privés ont obtenu une contrepartie à charge de tiers qu'ils ne prennent pas en compte, les juges d'appel ont méconnu ces dispositions légales qui leur imposaient de calculer la taxe sur la valeur ajoutée sur les immeubles litigieux aussi sur la contrepartie obtenue de tiers et donc de tenir compte de cet élément essentiel dans leur appréciation de la « comparaison » sur laquelle leur décision se fonde.

III. La décision de la Cour

Sur le premier moyen :

Après avoir énoncé que, « selon la Cour de justice de l'Union européenne, il doit par ailleurs être vérifié que les acheteurs du bien ou les preneurs du service tirent profit de la subvention octroyée au bénéficiaire de celle-ci », l'arrêt relève que, « selon [le demandeur], il ne se déduit pas [de ses] arrêts [...] que la Cour de justice aurait fait une référence quelconque à la valeur du marché comme critère pour déterminer le caractère directement lié au prix de la subvention ». Il considère, après examen de ces arrêts, que, « pour établir que les acheteurs des appartements vendus par [la défenderesse] tirent profit de la subvention octroyée par la Société de développement pour la Région de Bruxelles-Capitale, le juge était [...] fondé à se référer à la valeur des appartements sur le marché », qu'il identifie à celui des logements moyens dans le quartier de la gare du Nord, et conclut, sur la base des constatations du rapport d'expertise du 30 janvier 2013 qu'il fait siennes, que « le prix payé par les acheteurs n'était sûrement pas inférieur à la valeur du marché », en sorte que « la subvention, reçue par [la défenderesse] n'est pas une subvention directement liée au prix ».
Il suit de ces énonciations que, contrairement à ce que soutient le moyen, l'arrêt ne se borne pas à examiner si la contrepartie payée par l'acheteur correspond au prix du marché, mais vérifie l'existence d'un lien entre la subvention versée au vendeur par un tiers et le prix de vente à l'acheteur.
Dans cette mesure, le moyen manque en fait.

Pour le surplus, suivant l'article 26, alinéa 1er, du Code de la taxe sur la valeur ajoutée, qui transpose en droit belge l'article 11, A, paragraphe 1er, a), de la sixième directive du Conseil du 17 mai 1977 en matière d'harmonisation des législations des États membres relatives aux taxes sur le chiffre d'affaires - Système commun de taxe sur la valeur ajoutée : assiette uniforme, pour les livraisons de biens et les prestations de services, la taxe est calculée sur tout ce qui constitue la contrepartie obtenue ou à obtenir par le fournisseur du bien ou par le prestataire du service de la part de celui à qui le bien ou le service est fourni, ou d'un tiers, y compris les subventions directement liées au prix de ces opérations.
Dans son arrêt C-495/01 du 15 juillet 2004, qui se réfère lui-même à l'arrêt C-184/00 du 22 novembre 2001, la Cour de justice de l'Union européenne, qui a énoncé que l'article 11 précité « s'applique lorsque la subvention est directement liée au prix de l'opération en cause », a considéré qu'il doit ainsi « être vérifié que les acheteurs du bien ou les preneurs du service tirent profit de la subvention octroyée au bénéficiaire de celle-ci ; qu'en effet, il est nécessaire que le prix à payer par l'acheteur ou par le preneur soit fixé de telle façon qu'il diminue à proportion de la subvention accordée au vendeur du bien ou au prestataire du service, laquelle constitue alors un élément de détermination du prix exigé par ces derniers ; qu'il doit ainsi être vérifié si, objectivement, le fait qu'une subvention est versée au vendeur ou au prestataire permet à celui-ci de vendre le bien ou de fournir le service à un prix inférieur à celui qu'il devrait exiger en l'absence de subvention ».
Il s'ensuit, sans aucun doute raisonnable, que, pour déterminer si la subvention est directement liée au prix de vente du bien, il faut comparer ce prix avec le prix de vente qu'aurait exigé le vendeur, compte tenu de la valeur du marché, en l'absence d'une telle subvention, et non par rapport au prix de revient de ce bien.
Dans cette mesure, le moyen, qui repose sur le soutènement contraire, manque en droit.
Et dès lors que l'interprétation de cette disposition communautaire s'impose avec évidence, il n'y a pas lieu de poser à la Cour de justice de l'Union européenne la question préjudicielle proposée par le demandeur.
Sur le second moyen :

Après avoir relevé que « [le demandeur] conteste [...] qu'il y ait lieu de se référer à un soi-disant prix du marché ‘compte tenu du fait que la situation est celle d'une absence de marché pour de tels appartements (c'est-à-dire des logements moyens) neufs à l'époque des faits litigieux (1999-2000)' », l'arrêt, qui identifie le marché à celui « spécifique de ‘logements moyens' à construire sur les terrains de ‘l'Ilôt 2 Nord du plan d'aménagement du quartier de la gare du Nord' », considère, d'une part, que « l'existence d'un marché » est établie dès lors que « d'autres immeubles ont été construits à la même époque dans le même quartier par un promoteur au titre de charges urbanistiques imposées par les pouvoirs publics dont le but était la poursuite de la rénovation de chancres urbains », d'autre part, que « [le demandeur] s'emploie en vain [...] à démontrer que les points de comparaison repris dans le rapport d'expertise, c'est-à-dire les immeubles Novalis et Schengen, ne seraient pas pertinents », dès lors qu'il s'agit de « deux projets réalisés par les mêmes promoteurs privés à titre de charges d'urbanisme en compensation de la construction de bureaux » et que « dans le cadre de charges d'urbanisme, les promoteurs immobiliers concernés sont certes contraints de construire des immeubles de logement, mais ils sont par contre libres d'en déterminer le type et le prix ».
Par ces énonciations, l'arrêt répond, en leur opposant son appréciation des éléments de la cause, aux conclusions du demandeur qui soutenait qu'il n'existait aucun véritable marché et que les points de comparaison constitués par les immeubles Novalis et Schengen n'étaient pas pertinents, sans être tenu de répondre à chacun des arguments qui ne constituait pas un moyen distinct.
Pour le surplus, contrairement à ce que soutient le moyen, d'une part, le rapport d'expertise du 30 janvier 2013 ne fait pas mention qu'il fallait vendre, dans le quartier en cause, à un prix inférieur à celui du marché pour créer un marché du logement, d'autre part, l'arrêt ne reconnaît pas qu'une partie au moins du prix de vente des appartements des immeubles Novalis et Schengen est compensée par un bénéfice que ces promoteurs ont réalisé sur la vente des surfaces de bureaux et il conteste qu'il n'y avait pas encore de marché du logement dans ce quartier.
Et la violation prétendue de l'article 26 du Code de la taxe sur la valeur ajoutée est tout entière déduite de celle, vainement alléguée, des autres dispositions légales visées au moyen.
Le moyen ne peut être accueilli.

Par ces motifs,

La Cour

Rejette le pourvoi ;
Condamne le demandeur aux dépens.
Les dépens taxés à la somme de deux cent trente-quatre euros cinquante et un centimes envers la partie demanderesse, y compris la somme de vingt euros au profit du Fonds budgétaire relatif à l'aide juridique de deuxième ligne.
Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président de section Christian Storck, président, le président de section Martine Regout, les conseillers Michel Lemal, Marie-Claire Ernotte et Sabine Geubel, et prononcé en audience publique du vingt-huit février deux mille dix-neuf par le président de section Christian Storck, en présence du premier avocat général André Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.