Cour de cassation de Belgique
Arret
NDEG F.12.0140.F
Province de Namur, representee par son college provincial en la personnede son president, dont les bureaux sont etablis à Namur, rue du College,33,
demanderesse en cassation,
representee par Maitre John Kirkpatrick, avocat à la Cour de cassation,dont le cabinet est etabli à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, ou ilest fait election de domicile,
contre
Solvay, societe anonyme dont le siege social est etabli à Bruxelles, ruede Ransbeek, 310,
defenderesse en cassation,
representee par Maitre Paul Alain Foriers, avocat à la Cour de cassation,dont le cabinet est etabli à Bruxelles, avenue Louise, 149, ou il estfait election de domicile.
I. La procedure devant la Cour
Le pourvoi en cassation est dirige contre l'arret rendu le 8 juin 2012 parla cour d'appel de Mons, statuant comme juridiction de renvoi ensuite del'arret de la Cour du 12 janvier 1998.
Le 22 avril 2014, l'avocat general Andre Henkes a depose des conclusionsau greffe.
Le conseiller Sabine Geubel a fait rapport et l'avocat general AndreHenkes a ete entendu en ses conclusions.
II. Le moyen de cassation
La demanderesse presente un moyen libelle dans les termes suivants :
Dispositions legales violees
* article 159 de la Constitution ;
* principe general du droit relatif au respect des droits de ladefense ;
* article 774 du Code judiciaire ;
* article 2 du Code civil et principe general du droit de lanon-retroactivite des lois et reglements ;
* articles 1er et 2 du reglement de la province de Namur du
24 octobre 1986 etablissant à partir du 1er janvier 1987 et pour un termed'une annee expirant le 31 decembre 1987 une taxe directe de quotite baseesur les quantites d'eau prelevees au cours de l'annee qui precede cellequi donne son nom à l'annee budgetaire.
Decisions et motifs critiques
Apres avoir constate qu'un reglement de la demanderesse du 24 octobre1986, publie au Memorial administratif du 31 mars 1987, a etabli à partirdu 1er janvier 1987, et pour un terme d'une annee expirant le 31 decembre1987, à son profit, à charge de toute personne physique ou moraleprelevant de l'eau souterraine, à l'emergence ou de surface sur leterritoire provincial, une taxe directe de quotite basee sur les quantitesd'eau prelevees au cours de l'annee qui precede celle qui donne son nom àl'annee budgetaire (article 1er) ; que la taxe est calculee, nonseparement par point de captage, mais sur la globalisation de tous lesprelevements operes durant l'annee de reference (article 2) ; que, parapplication de ce reglement, la demanderesse a enrole à charge de ladefenderesse une taxe de 8.907.486 francs pour l'exercice 1987 ; que ladefenderesse est appelante de la decision de la deputation permanente dela demanderesse qui a rejete sa reclamation contre cette taxe, l'arretattaque met à neant la decision de la deputation permanente, annule lataxe litigieuse et ordonne à la demanderesse de restituer tous montantsindument perc,us.
L'arret attaque fonde cette decision sur les motifs suivants :
1. « En vertu de l'article 2 du Code civil, la loi ne dispose que pourl'avenir et n'a point d'effet retroactif. Cette disposition consacre unprincipe general du droit qui est egalement applicable aux arretesreglementaires. En vertu de la hierarchie des normes juridiques, unreglement provincial ne peut pas deroger au principe de non-retroactivitede la loi nouvelle.
Est retroactif, la loi ou le reglement qui empiete sur le passe et lemodifie et qui gouverne ainsi des situations definitivement accomplies. Enrevanche, il n'en va pas de meme de la loi ou du reglement qui s'applique,non seulement aux situations qui naissent à partir de son entree envigueur, mais aussi aux effets futurs des situations nees sous le regimede la loi anterieure qui se produisent ou se prolongent sous l'empire dela loi nouvelle, pour autant que cette application ne porte pas atteinteà des droits dejà irrevocablement fixes ».
2. « Pour apprecier le respect du principe de non-retroactivite, il fautprendre en consideration la date d'entree en vigueur du reglement et nonla date de son adoption.
Le reglement-taxe litigieux a ete adopte le 24 octobre 1986 par le conseilprovincial de Namur. Il a ete publie le 31 mars 1987 au Memorialadministratif.
En vertu de l'article 118, S: 1er, alinea 2, de la loi provinciale du
30 avril 1836, le reglement-taxe litigieux a acquis force obligatoire lehuitieme jour suivant cette publication. Le reglement-taxe est donc entreen vigueur au cours de l'exercice fiscal ».
3. « Toujours pour apprecier le respect du principe de non-retroactivite,il s'indique de determiner à quel moment est nee la dette fiscale (...).
Pour determiner le moment ou la taxe nait de maniere definitive, il fautdistinguer la taxe directe et la taxe indirecte (et non se referer à ladistinction operee par la [defenderesse] entre taxe de repartition et taxede quotite).
La taxe directe frappe une situation durable ou permanente, tandis que lataxe indirecte vise un acte ou un fait isole.
Lorsqu'il s'agit d'une taxe ou d'un impot visant une situation durable oupermanente (autrement dit d'un impot direct ou d'une taxe directe), la loinouvelle n'a pas d'effet retroactif si elle entre en vigueur avant la finde la periode imposable.
Ainsi, en matiere d'impot sur les revenus ou de cotisation communale,additionnelle à l'impot sur les revenus, la loi nouvelle doit entrer envigueur avant la fin de la periode imposable (laquelle correspond àl'annee civile precedant l'exercice fiscal concerne). En effet, dans cettematiere, la dette fiscale nait definitivement à la fin de l'annee aucours de laquelle les revenus qui constituent la base imposable ont eteacquis.
De meme, un reglement communal ou provincial instaurant une taxe directepeut retroagir au 1er janvier de l'exercice au cours duquel et pour lequelcette taxe a ete decidee et etablie.
Cela suppose, toutefois, la reunion de deux conditions :
1. la periode imposable doit coincider avec l'exercice fiscal (ce qui estgeneralement le cas pour les taxes locales, sauf en ce qui concerne lacotisation communale additionnelle à l'impot sur les revenus) ;
2. il doit s'agir d'une taxe directe, c'est-à-dire une taxe frappant unesituation durable.
En revanche et a contrario, un reglement communal instaurant une taxeindirecte ne peut etre applique qu'à des faits qui surviennent apres quece reglement a acquis force obligatoire ».
4. « La taxe litigieuse presente un caractere hybride.
En effet, la base imposable concerne une situation durable, à savoir lasomme de toutes les quantites d'eau prelevees entre le 1er janvier et le
31 decembre de l'annee dite de reference, laquelle est l'annee qui precedel'exercice fiscal.
En revanche, le fait materiel generateur de la taxe peut etre un acteisole consistant dans tout prelevement d'eau (au sens du reglement-taxe)realise au cours de l'exercice fiscal.
Ce caractere hybride a pour consequence de determiner deux periodesimposables successives, respectivement relatives à la base imposable etau fait generateur de la taxe.
Il est ainsi possible d'eluder la taxe en n'effectuant des prelevementsqu'une annee sur deux, en maniere telle que, selon le cas, soit la baseimposable est egale à zero, soit le fait generateur de la taxe faitdefaut. Il s'agit toutefois là d'une hypothese relativement theoriquedans la mesure ou elle suppose que la personne qui effectue desprelevements d'eau puisse stocker celle-ci.
L'article 1er, alinea 1er, du reglement-taxe ne prevoit aucune normeparticuliere en ce qui concerne la quantite d'eau prelevee pendantl'exercice fiscal ainsi que le nombre et la duree des prelevements.
Des lors, tout prelevement d'eau (au sens du reglement-taxe) effectue àun quelconque moment au cours de l'exercice fiscal constitue le faitgenerateur de la taxe, aussi breve que soit la duree du prelevement etaussi minime que soit la quantite d'eau prelevee.
Par ailleurs, il n'est nullement question dans le reglement-taxe litigieuxde l'exploitation d'une entreprise d'une nature determinee ou dequelconques installations.
Le fait materiel generateur de la taxe constitue donc bien un acte isole.
Dans tous les cas, la periode imposable relative à la base imposable estintegralement anterieure à l'entree en vigueur du reglement-taxelitigieux ».
5. « Dans certains cas, le fait materiel generateur de la taxe est, luiaussi, anterieur à l'entree en vigueur dudit reglement.
Il en est ainsi lorsque le fait generateur resulte d'un ou de plusieursprelevements realises uniquement pendant la periode s'etalant du 1erjanvier de l'exercice fiscal à la veille de la date d'entree en vigueurdu reglement-taxe.
Dans ces cas, la dette fiscale est nee definitivement avant l'entree envigueur du reglement-taxe.
Il n'est en effet pas necessaire d'attendre le 31 decembre de l'exercicefiscal pour verifier que plus aucun autre prelevement d'eau n'a eteeffectue apres l'entree en vigueur du reglement ».
6. « Au vu des considerations qui precedent, le reglement-taxe litigieuxa incontestablement un effet retroactif.
La legalite d'un reglement s'apprecie in abstracto.
Il n'y a des lors pas lieu d'examiner la question si, en l'espece, la(defenderesse) a eventuellement preleve de l'eau apres l'entree en vigueurdu reglement-taxe litigieux.
En vertu de l'article 159 de la Constitution, la cour d'appel se doit derefuser d'appliquer le reglement-taxe litigieux des lors que celui-cicontrevient au principe de non-retroactivite consacre par l'article 2 duCode civil ».
Griefs
Premiere branche
Dans le motif reproduit supra, 4, l'arret attaque considere que,contrairement aux termes de l'article 1er du reglement-taxe, la taxelitigieuse n'est pas une taxe directe mais « presente un caracterehybride » parce que « le fait materiel generateur de la taxe peut etreun acte isole consistant en tout prelevement d'eau realise au cours del'exercice fiscal », « aussi breve que soit la duree du prelevement etaussi minime que soit la quantite d'eau prelevee ».
Comme « un reglement communal instaurant une taxe indirecte ne peut etreapplique qu'à des faits qui surviennent apres que ce reglement a acquisforce obligatoire », l'arret en deduit que, lorsque le fait generateurresulte d'un ou de plusieurs prelevements realises pendant la periodes'etalant du
1er janvier 1987 à la veille de la date d'entree en vigueur dureglement-taxe (à savoir le huitieme jour suivant la date de publication,le 31 mars 1987 [...]), la dette fiscale est nee definitivement avantl'entree en vigueur du reglement-taxe, qui a des lors un effet retroactif.
Or, dans ses conclusions [d'appel], la defenderesse ne contestait pas quela taxe litigieuse fut une taxe directe de quotite, comme l'indiquaitl'article 1erdu reglement-taxe, et n'invoquait pas qu'il s'agirait d'unetaxe indirecte.
En fondant sa decision sur un motif souleve d'office sans ordonner auprealable la reouverture des debats pour permettre à la demanderesse dele discuter, l'arret attaque viole des lors le principe general du droitrelatif au respect des droits de la defense. Pour autant que de besoin, lemoyen est pris en outre de la violation de l'article 774 du Codejudiciaire.
Seconde branche
Comme la meme cour d'appel l'a souligne pour justifier sa competence sousl'empire de la loi du 22 juin 1877 apportant des modifications à lalegislation des patentes dans deux arrets de la meme date rendus entre lesmemes parties relatifs aux memes taxes sur les captages d'eau relativesaux exercices 1983 et 1984 (arrets 1992/DP/1868 et 1870, egalement soumisà la censure de la Cour), la taxe litigieuse est une taxe provincialeanalogue à la patente etablie à charge des societes par actions,c'est-à-dire une taxe qui, sur la base d'indices, atteint le contribuableen raison de l'exercice de son industrie, de son commerce ou de saprofession, independamment du benefice ou du profit realise.
En l'espece, le reglement de la demanderesse etablissant la taxe sur lescaptages d'eau au cours de l'exercice 1987 prend pour indice de l'activiteeconomique de la demanderesse les quantites d'eau prelevees au cours del'annee precedente.
Pareille taxe constitue une taxe directe, comme l'a decide le Conseild'Etat dans son arret du 8 fevrier 1989, qui a rejete le recours enannulation de la demanderesse contre le reglement identique de la provincede Namur relatif à l'exercice 1983 (arret nDEG 31.948). Elle ne devientpas une taxe indirecte au motif que l'on pourrait concevoir qu'uncontribuable effectue un prelevement isole au cours de l'exercice fiscal,pas plus que l'impot des societes ne devient un impot indirect si lasociete n'effectue qu'une operation isolee au cours d'une periodeimposable.
L'article 1er du reglement implique, certes, comme l'a releve le Conseild'Etat dans l'arret precite à propos du reglement de 1983, d'une part,que celui qui a preleve de l'eau en 1986 mais ne l'a plus fait en 1987n'est pas soumis à la taxe et, d'autre part, que celui qui preleve del'eau en 1987 mais ne l'avait pas fait en 1986 n'est que theoriquementsoumis à la taxe, puisque l'assiette de celle-ci est egale à zero metrecube. Neanmoins, dans les deux cas, si l'assiette de la taxe tient comptede prelevements anterieurs, le fait generateur se situe en 1987, de sorteque le reglement-taxe n'a pas d'effet retroactif.
Comme l'admet l'arret attaque dans les motifs cites supra, 3, un reglementetablissant une taxe directe n'a pas d'effet retroactif s'il entre envigueur avant la fin de la periode imposable et celle-ci coincide enl'espece avec l'exercice fiscal.
Des lors, en decidant que le reglement-taxe litigieux a un effetretroactif et ne peut recevoir application en vertu de l'article 159 de laConstitution, l'arret attaque viole cet article, les articles 1er et 2 dureglement de la demanderesse vise en tete du moyen, l'article 2 du Codecivil et le principe general du droit de la non-retroactivite des lois etreglements.
III. La decision de la Cour
Sur la fin de non-recevoir opposee au pourvoi par la defenderesse, fondeesur l'article L 2224-4 du Code wallon de la democratie locale et de ladecentralisation et deduite de l'absence d'autorisation de former unpourvoi en cassation donnee par le conseil provincial au collegeprovincial de la demanderesse :
Le 6 mai 2014, la demanderesse a depose au greffe de la Cour un extraitcertifie conforme de la deliberation du conseil provincial du 30 novembre2012 ratifiant la decision de son college d'introduire le pourvoi encassation.
La fin de non-recevoir ne peut etre accueillie.
Sur le moyen :
Quant à la seconde branche :
Sur la premiere fin de non-recevoir opposee au moyen, en cette branche,par la defenderesse et deduite du defaut d'interet :
Le moyen qui, en cette branche, fait valoir que, si l'assiette de la taxetient compte de prelevements d'eau anterieurs à l'exercice fiscal, lefait generateur de cette taxe se situe au cours de cet exercice, de sorteque le reglement-taxe n'a pas d'effet retroactif, critique le motif del'arret attaque deduisant la retroactivite dudit reglement de ce que,« dans tous les cas, la periode imposable relative à la base imposableest integralement anterieure à l'entree en vigueur [de celui-ci] ».
Sur la seconde fin de non-recevoir opposee au moyen, en cette branche, parla defenderesse et deduite du defaut d'interet :
L'examen de la fin de non-recevoir est indissociable de celui du moyen.
Les fins de non-recevoir ne peuvent etre accueillies.
Sur le fondement du moyen, en cette branche :
L'impot direct frappe, non des actes ou des faits isoles, passagers deleur nature, qui emanent du contribuable, mais une situation de naturedurable ou se trouve le contribuable par son activite ou par sonpatrimoine.
En son article 1er, alinea 1er, le reglement-taxe adopte le 24 octobre1986 par le conseil provincial de la demanderesse et publie le 31 mars1987 au Memorial administratif etablit au profit de la demanderesse, àpartir du
1er janvier 1987, et pour un terme d'une annee expirant le 31 decembre1987, à charge de toute personne physique ou morale prelevant de l'eausouterraine, à l'emergence ou de surface sur le territoire provincial,une taxe directe de quotite, basee sur les quantites d'eau prelevees aucours de l'annee qui precede celle qui donne son nom à l'anneebudgetaire.
En vertu de l'article 2, alinea 1er, de ce reglement, la taxe estcalculee, non pas separement par point de captage, mais sur laglobalisation de tous les prelevements operes durant l'annee de referencesur le territoire provincial. Suivant l'alinea 2 du meme article, le tauxde la taxe varie en fonction du volume des prelevements, la premieretranche, de 50.000 metres cubes d'eau captee, etant exoneree.
Il suit de ces dispositions qu'atteignant le contribuable en raison del'exercice de son industrie, de son commerce ou de sa profession, sur labase d'indices et independamment du benefice ou profit realise, la taxe,analogue à la patente, frappe, non des actes ou faits isoles oupassagers, mais une situation durable de sa nature, etant celle danslaquelle se trouve le contribuable en raison des captages d'eau que sonindustrie, son commerce ou sa profession implique d'operer durantl'exercice fiscal, et que, partant, cette taxe est directe.
Un reglement-taxe peut, sans avoir d'effet retroactif, instaurer une taxedirecte dont la periode imposable prend cours au premier janvier del'exercice fiscal durant lequel il est entre en vigueur.
En considerant que « le reglement-taxe est entre en vigueur au cours del'exercice fiscal », que « le fait materiel generateur de la taxe peutetre un acte isole consistant dans tout prelevement d'eau (au sens dureglement-taxe) realise au cours de l'exercice fiscal », que « [sa] baseimposable concerne une situation durable, à savoir la somme de toutes lesquantites d'eau prelevees entre le 1er janvier et le 31 decembre del'annee dite de reference, laquelle est l'annee qui precede l'exercicefiscal », et que, partant, « la periode imposable relative à la baseimposable [etant] integralement anterieure à l'entree en vigueur dureglement-taxe litigieux », ce dernier « contrevient au principe denon-retroactivite consacre par l'article 2 du Code civil », l'arretattaque viole les dispositions legales et meconnait le principe general dudroit vises en cette branche du moyen.
Le moyen, en cette branche, est fonde.
Sur les autres griefs :
Il n'y a pas lieu d'examiner la premiere branche du moyen, qui ne sauraitentrainer une cassation plus etendue.
Par ces motifs,
La Cour
Casse l'arret attaque, sauf en tant qu'il rec,oit l'appel ;
Ordonne que mention du present arret sera faite en marge de l'arretpartiellement casse ;
Reserve les depens pour qu'il soit statue sur ceux-ci par le juge dufond ;
Renvoie la cause, ainsi limitee, devant la cour d'appel de Bruxelles.
Ainsi juge par la Cour de cassation, premiere chambre, à Bruxelles, ousiegeaient le president de section Christian Storck, les conseillersMireille Delange, Michel Lemal, Marie-Claire Ernotte et Sabine Geubel, etprononce en audience publique du seize mai deux mille quatorze par lepresident de section Christian Storck, en presence de l'avocat generalAndre Henkes, avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.
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| P. De Wadripont | S. Geubel | M.-Cl. Ernotte |
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| M. Lemal | M. Delange | Chr. Storck |
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16 MAI 2014 F.12.0140.F/1
