Cour de cassation de Belgique
Arret
NDEG F.11.0122.N
KGK DIAMONDS, s.p.r.l.,
Me Paul Wouters, avocat à la Cour de cassation,
contre
ETAT BELGE, represente par le ministre des Finances,
Me Antoine De Bruyn, avocat à la Cour de cassation.
I. la procedure devant la Cour
Le pourvoi en cassation est dirige contre l'arret rendu le 14 septembre2010 par la cour d'appel d'Anvers.
L'avocat general Dirk Thijs a depose des conclusions ecrites le 10 avril2012.
Le president de section Eric Dirix a fait rapport.
L'avocat general Dirk Thijs a conclu.
II. le moyen de cassation
La demanderesse presente un moyen libelle dans les termes suivants :
Dispositions legales violees
Articles 23, S: 1er, 4DEG, 30 à 33bis inclus et 54 du Code des impotssur les revenus 1992, coordonne par l'arrete royal du 10 avril 1992 etapprouve par la loi du 12 juin 1992
Decisions et motifs critiques
L'arret attaque « declare l'appel recevable et fonde ; [...] annule lejugement entrepris pour le surplus et, statuant à nouveau, declare lademande initiale de la demanderesse non fondee, l'en deboute et lacondamne aux depens des deux instances taxes dans le chef du defendeur àsept mille euros pour l'indemnite de procedure d'appel » par les motifssuivants :
« 2.2. Concernant l'application de l'article 54 du Code des impots surles revenus 1992 :
2.2.1. Aux termes de l'article 54 du Code des impots sur les revenus 1992,tel qu'il est applicable en l'espece, les interets, redevances pour laconcession de l'usage de brevets d'invention, procedes de fabrication etautres droits analogues ou les remunerations de prestations ou de servicesne sont pas consideres comme des frais professionnels lorsqu'ils sontpayes ou attribues directement ou indirectement à un contribuable vise àl'article 227 ou à un etablissement etranger qui, en vertu desdispositions de la legislation du pays ou ils sont etablis, n'y sont passoumis à un impot sur les revenus ou y sont soumis, pour les revenus del'espece, à un regime de taxation notablement plus avantageux que celuiauquel ces revenus sont soumis en Belgique, à moins que le contribuablene justifie par toutes voies de droit qu'ils repondent à des operationsreelles et sinceres et qu'ils ne depassent pas les limites normales.
L'article 54 du Code des impots sur les revenus 1992 vise ainsi lesinterets, redevances et autres payes ou attribues à des contribuablesetrangers ou à des etablissements qui sont soumis à un regime detaxation notablement plus avantageux que celui de la Belgique ('paysrefuge') et qui :
- soit y sont exoneres de tout impot sur les revenus sur les benefices ouprofits des activites professionnelles, sur les revenus des emprunts, desobligations, des creances ou autres titres d'etablissement des emprunts ouretributions ou des royalties pour la concession de l'usage de brevetsd'invention, procedes de fabrication et autres droits analogues ;
- soit sont imposes de maniere telle que le regime de taxation quipeserait en Belgique sur ces sommes qui leur sont payees directement ouindirectement est remplace par un regime etranger sensiblement moinseleve.
Il y a lieu d'entendre aussi par `les remunerations de prestations ou deservices' visees à l'article 54 du Code des impots sur les revenus 1992les `commissions' versees à un agent commercial etranger (comp. article31, alinea 2, 1DEG, du Code des impots sur les revenus 1992).
Universal Trading Company et Impex Trading Company sont deux societesetablies à Hongkong et qui y sont soumises à l'impot. Il n'est niconteste et, en tout cas, ni contredit ni refute par la demanderesse queles societes etablies à Hongkong ne sont imposees que sur leurs revenustrouvant leur origine à Hongkong et que les revenus etrangers beneficientd'une exoneration generale d'impot. Les revenus etrangers, denommesrevenus `offshore', ne sont, des lors, pas imposes à Hongkong. Lescommission versees par la demanderesse à ou pour le compte des societesetrangeres precitees sont consideres comme des revenus etrangers àHongkong et n'y sont pas imposes.
Il y a lieu de deduire de la combinaison des dispositions de l'article 54du Code des impots sur les revenus 1992 que les commissions litigieuses nepeuvent etre qualifiees de frais professionnels deductibles lorsqu'ellessont exonerees d'impot sur les revenus dans le pays du beneficiaire ».
Griefs
1. L'article 54 du Code des impots sur les revenus 1992 dispose que« les interets, redevances pour la concession de l'usage de brevetsd'invention, procedes de fabrication et autres droits analogues ou lesremunerations de prestations ou de services ne sont pas consideres commedes frais professionnels lorsqu'ils sont payes ou attribues directement ouindirectement à un contribuable vise à l'article 227 ou à unetablissement etranger qui, en vertu des dispositions de la legislation dupays ou ils sont etablis, n'y sont pas soumis à un impot sur les revenusou y sont soumis, pour les revenus de l'espece, à un regime de taxationnotablement plus avantageux que celui auquel ces revenus sont soumis enBelgique, à moins que le contribuable ne justifie par toutes voies dedroit qu'ils repondent à des operations reelles et sinceres et qu'ils nedepassent pas les limites normales ».
Seules les « remunerations de prestations ou de services » sont viseespar cette disposition, à moins qu'il ne s'agisse uniquement des revenusprofessionnels definis à l'article 23, S: 1er, 4DEG, du Code des impotssur les revenus 1992, precises aux articles 30 à 33bis inclus du memecode et payes ou attribues à des travailleurs, dirigeants d'entreprisesou conjoints aidants.
2. Les juges d'appel ont constate qu'« Universal Trading Company etImpex Trading Company sont deux societes etablies à Hongkong et qu'ellesy sont soumises à l'impot ».
Il en resulte que les commissions litigieuses qui sont payees ouattribuees à ces societes etrangeres ne l'ont pas ete à un travailleur,à un dirigeant d'entreprise ou à un conjoint aidant.
3. Il s'ensuit que l'arret attaque decide de maniere illegale que lescommissions litigieuses ne peuvent etre considerees comme des fraisprofessionnels, l'article 54 du Code des impots sur les revenus 1992 s'yopposant, des lors que les commissions attribuees à des societes ne sontpas visees par cette disposition (violation de l'article 54 du Code desimpots sur les revenus 1992), mais sont des « remunerations » qui, envertu de la signification de ce terme dans le Code des impots sur lesrevenus 1992, sont payees ou attribuees à un travailleur, à un dirigeantd'entreprise ou à un conjoint aidant (violation des articles 23, S: 1er,4DEG, et 30 à 33bis inclus du Code des impots sur les revenus 1992).
III. la decision de la Cour
1. Conformement à l'article 54 du Code des impots sur les revenus 1992,les interets, redevances pour la concession de l'usage de brevetsd'invention, procedes de fabrication et autres droits analogues ou lesremunerations de prestations ou de services ne sont pas consideres commedes frais professionnels lorsqu'ils sont payes ou attribues directement ouindirectement à un contribuable vise à l'article 227 ou à unetablissement etranger qui, en vertu des dispositions de la legislation dupays ou ils sont etablis, n'y sont pas soumis à un impot sur les revenusou y sont soumis, pour les revenus de l'espece, à un regime de taxationnotablement plus avantageux que celui auquel ces revenus sont soumis enBelgique, à moins que le contribuable ne justifie par toutes voies dedroit qu'ils repondent à des operations reelles et sinceres et qu'ils nedepassent pas les limites normales.
L'article 227 du Code des impots sur les revenus 1992 qualifie decontribuable tant les non-habitants que les societes etrangeres.
2. En vue de l'application de l'article 54 du Code des impots sur lesrevenus 1992, « les remunerations de prestations et de services » viseesà cet article peuvent etre payees ou attribuees à des societes ouinstitutions etrangeres.
Contrairement à ce qu'invoque le moyen, les termes « remunerations deprestations ou de services » ne valent donc pas uniquement pour lepaiement ou l'attribution de remunerations aux travailleurs, dirigeantsd'entreprises ou conjoint aidant. Les sommes qui sont payees ou attribueesdirectement ou indirectement à des societes etablies dans des paradisfiscaux sont aussi soumises à cette disposition.
Le moyen, fonde sur un soutenement juridique different, manque en droit.
Par ces motifs,
La Cour
Rejette le pourvoi ;
Condamne la demanderesse aux depens.
Ainsi juge par la Cour de cassation, premiere chambre, à Bruxelles, ousiegeaient le president de section Eric Dirix, les conseillers BeatrijsDeconinck, Alain Smetryns, Geert Jocque en Filip Van Volsem, et prononceen audience publique du dix-neuf octobre deux mille douze par le presidentde section Eric Dirix, en presence de l'avocat general Dirk Thijs, avecl'assistance du greffier Kristel Vanden Bossche.
Traduction etablie sous le controle du president Christian Storck ettranscrite avec l'assistance du greffier Patricia De Wadripont.
Le greffier, Le president,
19 octobre 2012 F.11.0122.N/1
