Cour de cassation de Belgique
Arret
4698
NDEG F.10.0038.F
1. CABINET D'AVOCATS C., societe privee à responsabilite limitee,
2. M. C. et
3. C. M.,
demandeurs en cassation,
representes par Maitre John Kirkpatrick, avocat à la Cour de cassation,dont le cabinet est etabli à Bruxelles, boulevard de l'Empereur, 3, ou ilest fait election de domicile,
contre
ETAT BELGE, represente par le ministre des Finances, dont le cabinet estetabli à Bruxelles, rue de la Loi, 12,
defendeur en cassation,
represente par Maitre Franc,ois T'Kint, avocat à la Cour de cassation,dont le cabinet est etabli à Charleroi, rue de l'Athenee, 9, ou il estfait election de domicile.
I. La procedure devant la Cour
Le pourvoi en cassation est dirige contre l'arret rendu le 13 janvier 2010par la cour d'appel de Liege.
Le 7 mai 2012, l'avocat general Andre Henkes a depose des conclusions augreffe.
Le conseiller Sylviane Velu a fait rapport et l'avocat general AndreHenkes a ete entendu en ses conclusions.
II. Les moyens de cassation
Les demandeurs presentent deux moyens libelles dans les termes suivants :
Premier moyen
Dispositions legales violees
Articles 1er, S: 2, 30, 2DEG, 157 (texte anterieur à la loi-programme du24 decembre 2002-1), 276, 296 (modifie par la loi du 20 decembre 1995),304,
S: 1er, alinea 2, 412, specialement alinea 2, et 419, 3DEG, du Code desimpots sur les revenus 1992
Decisions et motifs critiques
Apres avoir constate, par reference aux motifs du premier juge, les faitssuivants : a) le demandeur est gerant de la societe demanderesse etperc,oit en cette qualite des remunerations de dirigeant d'entreprise ; en2001, la societe demanderesse n'a pas paye à l'Etat le precompteprofessionnel dont elle etait redevable sur les remunerations du demandeuret n'a des lors pas retenu le precompte professionnel du sur cesremunerations ; toutefois, le demandeur a fait, au cours de l'annee 2001,des versements anticipes d'un montant de 400.000 francs, equivalant à9.915,75 euros ; l'impot des personnes physiques de l'exercice fiscal 2002a ete enrole sur les revenus declares des deuxieme et troisieme demandeursle 7 avril 2003 : la base imposable comprenait la remuneration dedirigeant d'entreprise du demandeur et ses versements anticipes de9.915,75 euros ont ete deduits de l'impot du ; b) posterieurement, le 23mai 2003, une cotisation au precompte professionnel de l'exerciced'imposition 2001 de 11.030,27 euros (equivalent de 444.960 francs) a eteenrolee à charge de la societe demanderesse sur le montant desremunerations payees par celle-ci au demandeur pendant l'annee 2001 ; c) ensuite, par avis de rectification du 16 octobre 2003, l'administration aannonce aux deuxieme et troisieme demandeurs que serait ajoute aux revenusdu demandeur le montant du precompte professionnel de 11.030,27 eurosenrole au nom de la societe demanderesse sur les remunerations dudemandeur payees en 2001 ; un supplement d'impot des personnes physiques aete enrole sur cette base à charge des deuxieme et troisieme demandeursen juillet 2004 ; d) la reclamation de la societe demanderesse,introduite le 3 juin 2003 contre la cotisation au precompte professionnel,a ete rejetee par decision directoriale du 13 fevrier 2004 et lareclamation des deuxieme et troisieme demandeurs contre le supplement àl'impot des personnes physiques a ete rejetee par une seconde decisiondirectoriale ; sur recours de la societe demanderesse contre la premieredecision, et des deuxieme et troisieme demandeurs contre la seconde, lejugement entrepris a ordonne le degrevement de la cotisation au precompteprofessionnel et du supplement à l'impot des personnes physiques,
l'arret, sur l'appel du defendeur, reforme ce jugement, confirme laditecotisation au precompte professionnel et decide que le montant de ceprecompte a ete legalement ajoute à la remuneration du demandeurimposable à l'impot des personnes physiques.
L'arret fonde cette decision, en substance, sur les motifs suivants :
La societe demanderesse est redevable du precompte professionnel sur lesremunerations payees au demandeur en vertu de l'article 270 du Code desimpots sur les revenus 1992.
« Le redevable n'est pas libre de ne pas verser le precompte au Tresor aumotif que la personne physique en la personne de son dirigeant verseraitdes versements anticipes, car la situation doit s'envisager au moment oul'employeur paye la remuneration (...).
La societe (demanderesse) ayant viole la loi d'impot, qui est d'ordrepublic [...], l'administration ne pouvait que proceder à l'enrolement »en vertu de l'article 304 du Code des impots sur les revenus 1992, « quine comporte pas de restrictions temporelles à l'action del'administration, en sorte qu'il n'y a pas lieu de tenir compte de lasituation fiscale de la personne physique redevable de l'impot global.Cette constatation n'enleve rien à la possibilite pour l'administrationd'appliquer une amende le cas echeant si les conditions de fait et dedroit prevues par la loi le justifient (...). Le fait que le beneficiairedes revenus ait in fine supporte l'impot global definitif ne dispense pasl'administration de remplir une obligation fiscale qui lui est propre ».
Griefs
1. Sur les revenus professionnels du demandeur, imposables au titre deremunerations de dirigeant d'entreprise en vertu de l'article 30, 2DEG, duCode des impots sur les revenus 1992 (article 270, 1DEG), la societedemanderesse etait assurement redevable du precompte professionnel enraison du paiement ou de l'attribution desdites remunerations (article273) suivant les indications des baremes etablis par le Roi (article 275,S: 1er) ; ce precompte devait etre paye dans les quinze jours del'expiration de chaque mois pendant lequel lesdites remunerations avaientete payees ou attribuees (article 412, specialement alinea 2).
Dans la mesure ou l'impot du par lui n'a pas ete perc,u par la voie duprecompte professionnel, le dirigeant d'entreprise subit des majorationsd'impot, à defaut d'avoir fait, au cours de l'annee des revenus, desversements anticipes suffisants en temps utile (Code des impots sur lesrevenus 1992, article 157). Le legislateur a edicte ce regime demajorations d'impot à defaut de versements anticipes à l'egard desindependants pour compenser l'avantage qui resulte du fait que leursrevenus professionnels ne sont pas soumis au precompte professionnel ; sice regime s'applique aussi aux dirigeants d'entreprise bien que leursremunerations soient soumises au precompte professionnel, c'est qu'ilspeuvent recevoir des remunerations de plus d'une societe, auquel cas leprecompte professionnel, fixe à des taux progressifs par tranches, estinferieur à celui qui est applicable dans le cas ou il n'y a qu'un seulredevable du precompte. L'insuffisance des versements de precompteprofessionnel par la societe ne procure donc aucun avantage au dirigeant,puisque cette insuffisance sera compensee par des majorations d'impot,sauf dans la mesure ou le dirigeant aura fait en temps utile desversements anticipes.
2. Neanmoins, en cas d'absence ou d'insuffisance de payement du precompteprofessionnel dans les delais precites, celui-ci est, en principe, porteau role au nom de la societe debitrice des remunerations (Code des impotssur les revenus 1992, article 304, S: 1er, alinea 2).
Toutefois, le precompte professionnel constitue une avance sur l'impotglobal qui sera du par le beneficiaire sur l'ensemble de ses revenus : ceprecompte est impute sur cet impot global (Code des impots sur les revenus1992, articles 1er, S: 2, et 296) et l'excedent eventuel doit etrerestitue (arg. article 419, 3DEG). Dans la mesure de ses paiements duprecompte, la societe paye la dette d'impot du beneficiaire des revenus àla place de celui-ci. C'est la raison pour laquelle le precompteprofessionnel est, sauf convention contraire, à charge du beneficiairedes revenus (article 272).
Il en est ainsi meme lorsque le precompte professionnel, à defaut depayement spontane, est enrole à charge de la societe.
Des lors, en ce cas, il n'y a pas lieu d'enroler le precompteprofessionnel apres que l'impot des personnes physiques du par lebeneficiaire des revenus sur ses remunerations a ete enrole et que lebeneficiaire de celles-ci a fait au cours de l'annee des revenus desversements anticipes equivalents au montant du precompte professionnel du.
En pareil cas, bien qu'elle ne cause aucun prejudice à l'Etat, l'absencede paiement du precompte professionnel par le redevable de celui-ci dansles quinze jours de chaque attribution des remunerations constitue uneinfraction aux dispositions du Code des impots sur les revenus 1992 et desarretes pris pour son execution, susceptible d'etre sanctionnee, en vertul'article 445 de ce code, par une amende administrative qui peut atteindre1.250 euros par infraction.
3. En l'espece, suivant les constatations precitees du jugement entreprisauxquelles l'arret se refere, le precompte professionnel sur lesremunerations perc,ues par le demandeur en 2001, s'elevant à 11.030,27euros (equivalent de 444.960 francs), a ete enrole à charge de la societedemanderesse le 23 mai 2003 apres que l'impot des personnes physiques surles remunerations declarees du demandeur a ete enrole à charge desdeuxieme et troisieme demandeurs le 7 avril 2003 et alors que lesversements anticipes faits par le demandeur dans le courant de l'annee2001 se sont eleves à 400.000 francs, montant à peu pres equivalent àcelui du precompte professionnel du.
4. Des lors, en decidant que le precompte professionnel a ete legalementenrole à un moment ou l'impot dont ce precompte professionnel est un modede perception avait ete enrole et alors que les versements anticipes faitspar le demandeur au cours de l'annee des revenus egalaient à peu pres lemontant du precompte professionnel, et en decidant que ce precompte devaitetre ajoute aux remunerations du demandeur imposables à l'impot despersonnes physiques, l'arret a) meconnait la nature du precompteprofessionnel qui est une avance sur l'impot global du par le beneficiairedes revenus professionnels (violation des articles 1er, S: 2, 276, 304, S:1er, alinea 2, 296 et 419, 3DEG, du Code des impots sur les revenus1992) ; b) meconnait que, sauf convention contraire, le redevable duprecompte professionnel est en droit de le mettre à charge dubeneficiaire des revenus (violation de l'article 272 du Code des impotssur les revenus 1992) ; c) meconnait qu'en cas d'absence ou d'insuffisancedu precompte professionnel paye par la societe sur les remunerations deson dirigeant, celui-ci ne beneficie d'aucun avantage, car il subit desmajorations d'impot sauf dans la mesure ou il a effectue des versementsanticipes en temps utile au cours de l'annee des revenus (violation desarticles 30, 2DEG, et 157 du Code des impots sur les revenus 1992).
Second moyen
Dispositions legales violees
Articles 30, 2DEG, 31, 270, 1DEG, et 272, alinea 1er, 1DEG, du Code desimpots sur les revenus 1992
Decisions et motifs critiques
Apres avoir constate, par reference aux motifs du premier juge, les faitssuivants : a) le demandeur est gerant de la societe demanderesse etperc,oit en cette qualite des remunerations de dirigeant d'entreprise ; en2001, la societe demanderesse n'a pas paye à l'Etat le precompteprofessionnel dont elle etait redevable sur les remunerations du demandeuret n'a pas retenu le precompte professionnel du sur ces remunerations ;toutefois, le demandeur a fait, au cours de l'annee 2001, des versementsanticipes d'un montant de 400.000 francs, equivalant à 9.915,75 euros ;l'impot des personnes physiques de l'exercice fiscal 2002 a ete enrole surles revenus declares des deuxieme et troisieme demandeurs le 7 avril2003 : la base imposable comprenait la remuneration de dirigeantd'entreprise du demandeur et ses versements anticipes de 9.915,75 eurosont ete deduits de l'impot du ; b) posterieurement, le 23 mai 2003, unecotisation au precompte professionnel de l'exercice d'imposition 2001 de11.030,27 euros (equivalent de 444.960 francs) a ete enrolee à charge dela societe demanderesse sur le montant des remunerations payees parcelle-ci au demandeur pendant l'annee 2001 ; c) par avis de rectificationdu 16 octobre 2003, le fonctionnaire taxateur a notifie aux deuxieme ettroisieme demandeurs que serait ajoute aux revenus du demandeur del'exercice d'imposition 2002 le montant du precompte professionnel enrolele 23 mai 2003 au nom de la societe demanderesse et non retenu sur lesremunerations du demandeur payees en 2001 ; conformement à cet avis, unnouvel avertissement-extrait de role a ete envoye aux deuxieme ettroisieme demandeurs en juillet 2004 indiquant, d'une part, que la baseimposable est majoree du montant du precompte professionnel non retenuenrole sur les remunerations de dirigeant d'entreprise du demandeur et,d'autre part, que compte tenu des versements anticipes du deuxiemedemandeur et du precompte professionnel enrole à charge de la societedemanderesse, une somme de 5.398,70 euros sera remboursee aux deuxieme ettroisieme demandeurs ; d) sur le recours de ceux-ci contre la decisiondirectoriale qui a rejete leur reclamation, le premier juge a dit n'yavoir lieu d'ajouter aux revenus declares du demandeur le montant de lacotisation au precompte professionnel precitee ni d'imputer ce montant surl'impot du par celui-ci et a annule en consequence la cotisation preciteeà l'impot des personnes physiques,
l'arret, sur l'appel du defendeur, reforme ce jugement et confirme laditecotisation à l'impot des personnes physiques.
L'arret fonde cette decision sur les motifs suivants :
Le demandeur « a dispose d'une remuneration plus elevee que celle qu'ilaurait obtenue s'il avait fait l'objet d'une retenue du precompte de lapart de la societe. Il a donc bel et bien obtenu un avantage en natureprocedant de la libre disposition d'une remuneration plus elevee et cela,meme s'il a effectue librement des versements anticipes.
C'est au moment du versement de la remuneration qu'il y a lieu d'apprecierl'existence de l'avantage en nature, independamment des circonstances quiont suivi, de l'usage des fonds par le redevable pour l'acquisition debiens ou l'affectation à des versements anticipes et donc de la questionde savoir s'il y a eu ou non versements anticipes equivalents ou non auprecompte professionnel.
[...] La societe n'a à aucun moment tente de recuperer le precompteprofessionnel non retenu à charge du dirigeant, en depit de ce qu'elleavait rec,u un avis de rectification annonc,ant la revision de lasituation fiscale de la personne physique, ni dresse de nouvelles fiches281.20 correspondant à cette situation, lesquelles auraient permis unerevision sur la base de l'article 376 du Code des impots sur les revenus1992.
Par ailleurs, il n'y a pas eu dans les faits une double imposition,puisque l'impot dont la societe etait redevable est du en vertu de reglesqui lui sont propres sans que l'on doive s'interroger sur la situationfiscale de la personne physique qui en l'espece s'est vu imposer sur unrevenu plus eleve que celui qu'elle avait effectivement declare ».
Griefs
1. En vertu de l'article 272 du Code des impots sur les revenus 1992, lesredevables du precompte professionnel ont le droit de retenir sur lesremunerations imposables le precompte y afferent, « sauf conventioncontraire ».
Si la societe retient sur les remunerations de son dirigeant le precompteprofessionnel qu'elle paye au fisc, le dirigeant doit evidemment declarer,dans sa declaration à l'impot des personnes physiques, le montant brut desa remuneration dont le precompte paye par la societe fait partie.
Si au contraire, comme la loi le permet, la societe prend en charge leprecompte professionnel qu'elle paye à l'Etat, cela ne modifie pas labase de calcul du precompte professionnel, mais le dirigeant doit, dans sadeclaration à l'impot des personnes physiques, declarer sa remunerationbrute, comme dans le cas precedent, c'est-à-dire sa remuneration nettemajoree du precompte pris en charge par la societe, puisque ce precompteconstitue un mode de paiement de l'impot du par le dirigeant d'entrepriseet fait donc partie integrante de la remuneration en especes de cedirigeant d'entreprise (Il ne s'agit pas d'un avantage « en nature »,contrairement à ce qui est dit dans l'arret).
2. Lorsque, comme en l'espece, la societe n'a pas paye spontanement leprecompte professionnel sur les remunerations de son dirigeant pendantl'annee des revenus et que ce precompte est ulterieurement enrole à sacharge, la societe est en droit de se faire rembourser par son dirigeantle precompte professionnel enrole apres l'avoir paye, à moins qu'elle nese soit engagee à le supporter à la decharge de son dirigeant ou qu'elleait renonce à son droit au remboursement : cela resulte de l'article 272,specialement 1DEG, du Code des impots sur les revenus 1992 et de la naturedu precompte professionnel qui, meme lorsqu'il est enrole, constitue uneavance sur l'impot du par le beneficiaire des revenus.
L'arret constate d'ailleurs que la societe demanderesse « n'a à aucunmoment tente de recuperer le precompte professionnel non retenu à chargedu dirigeant », ce qui implique qu'il admet qu'elle aurait pu le faireapres l'avoir paye.
Toutefois, il ressort des constatations du jugement entrepris auxquellesl'arret se refere que la societe demanderesse a introduit des le 3 juin2003 une reclamation contre le precompte professionnel enrole à sa chargele 23 mai 2003, ce qui a suspendu l'exigibilite du precompte enrole(puisque celui-ci etait base sur un montant superieur à celui desremunerations indiquees dans les declarations de la societe au precompteprofessionnel : voir Code des impots sur les revenus 1992, article 410) etil ne ressort pas des pieces de la procedure que la societe demanderesseaurait paye le precompte enrole dont elle contestait la debition. Il neressort pas non plus des constatations de l'arret que la societedemanderesse se serait engagee à supporter le precompte professionnel àla decharge du demandeur en cas d'issue defavorable du litige.
Des lors, meme s'il fallait admettre que le precompte professionnel a etelegalement enrole apres que l'impot du par le demandeur sur sesremunerations a ete enrole, l'arret n'a pu legalement decider que ceprecompte professionnel devait etre ajoute aux remunerations declarees dudemandeur soumises à l'impot des personnes physiques de l'exercice fiscal2002 (violation de l'ensemble des dispositions visees au moyen etspecialement de l'article 272, alinea 1er, 1DEG, du Code des impots surles revenus 1992).
III. La decision de la Cour
Sur le premier moyen :
En vertu de l'article 270, 1DEG, du Code des impots sur les revenus 1992,sont notamment redevables du precompte professionnel ceux qui, à titre dedebiteur, depositaire, mandataire ou intermediaire, paient ou attribuenten Belgique des remunerations.
Conformement à l'article 273, 1DEG, de ce code, le precompteprofessionnel est exigible en raison du paiement ou de l'attribution desremunerations imposables.
Cette exigibilite est independante de la situation fiscale du beneficiairedes remunerations.
Le moyen, qui soutient qu'il n'y a pas lieu d'enroler le precompteprofessionnel apres que l'impot des personnes physiques, du par lebeneficiaire des revenus sur ceux-ci, a ete enrole et que ce beneficiairea fait, au cours de l'annee des revenus, des versements anticipesequivalents au montant du precompte professionnel du, manque en droit.
Sur le second moyen :
En vertu de l'article 272 du Code des impots sur les revenus 1992, lesredevables du precompte professionnel ont le droit de retenir sur lesrevenus imposables le precompte y afferent, sauf convention contraire.
L'arret considere que la societe demanderesse « n'a à aucun moment tentede recuperer le precompte professionnel non retenu à charge du dirigeanten depit de ce qu'elle avait rec,u un avis de rectification annonc,ant larevision de la situation fiscale de la personne physique ni dresse denouvelles fiches 281.20 correspondant à cette situation, lesquellesauraient permis une revision sur la base de l'article 376 » dudit code.
L'arret justifie ainsi legalement sa decision d'ajouter le precompteprofessionnel aux remunerations declarees du demandeur pour determiner labase d'imposition à l'impot des personnes physiques en ce qui concernel'exercice 2002.
Le moyen ne peut etre accueilli.
Par ces motifs,
La Cour
Rejette le pourvoi ;
Condamne les demandeurs aux depens.
Les depens taxes à la somme de cent trente et un euros quatre-vingt-cinqcentimes envers les parties demanderesses et à la somme de cent septeuros nonante centimes envers la partie defenderesse.
Ainsi juge par la Cour de cassation, premiere chambre, à Bruxelles, ousiegeaient le president Christian Storck, les conseillers Sylviane Velu,Martine Regout, Gustave Steffens et Michel Lemal, et prononce en audiencepublique du premier juin deux mille douze par le president ChristianStorck, en presence de l'avocat general Andre Henkes, avec l'assistance dugreffier Patricia De Wadripont.
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| P. De Wadripont | M. Lemal | G. Steffens |
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| M. Regout | S. Velu | Chr. Storck |
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1 JUIN 2012 F.10.0038.F/1
