| Belgique, Cour de cassation, 11 octobre 2002, C.01.0103.N

STEVENS KOELTECHNIEK, société anonyme,
Me Paul Wouters, avocat à la Cour de cassation,
contre
ETAT BELGE, ministre des Finances,
Me Ignace Claeys Bouuaert, avocat à la Cour de cassation.
I. La décision attaquée
Le pourvoi en cassation est dirigé contre l'arrêt rendu le 10février 2000 par la cour d'appel de Gand.
II. La procédure devant la Cour
Le conseiller Ghislain Londers a fait rapport.
L'avocat général délégué Dirk Thijs a conclu.
III. Les faits
Le juge d'appel constate, notamment par référence au jugement dont appel, que:
1. la demanderesse a déduit la T.V.A. sur les biens et les services qui lui ont été fournis pour la transformation, l'aménagement et l'équipement d'un immeuble affecté à l'accomplissement d'opérations taxées;
2. par acte du 28décembre 1993, la demanderesse a apporté la nue-propriété de cet immeuble dans une société de patrimoine;
3. à la suite de cette cession de la nue-propriété, l'administration a procédé à la révision de la déduction de la T.V.A. et réclamé le paiement d'une somme de 1.029.134francs représentant la T.V.A. déduite à tort;
4. la demanderesse a payé cette somme sous toutes réserves et en réclame à présent la restitution.
IV. Le moyen de cassation
La demanderesse présente un moyen, libellé dans les termes suivants:
Dispositions légales violées
- articles 9, 45, plus spécialement § 1er, 48, plus spécialement § 2 (avant sa modification par l'arrêté royal du 22décembre 1995) et 49 du Code T.V.A.;
- articles 6, 9 (avant sa modification par l'arrêté royal du 25février 1996) et 10, plus spécialement 4°, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée.
Décision attaquée
L'arrêt attaqué décide et constate que:
«En vertu de l'article 45, § 1er, du Code de la T.V.A., (la demanderesse) pouvait déduire ab initio l'intégralité de la T.V.A. sur les biens et les services qui lui ont été fournis pour la transformation, l'aménagement et l'équipement du bien immeuble, bâtiments et terrains, dès lors qu'il n'est pas contesté que ces biens et services ont servi à des opérations taxées.
Il ressort des éléments du relevé rectificatif et du procès-verbal du contrôleur en chef de la T.V.A. (pages 4 à 8) qu'il s'agit de travaux de rénovation et d'extension de l'immeuble d'exploitation, d'aménagement et de clôture d'un parking, de peinture et de pose d'installations sanitaires et électriques et d'appareils de chauffage, exécutés de 1990 à 1993».
Pour déclarer l'appel du défendeur recevable et fondé et, en conséquence, débouter la demanderesse de sa demande, la cour décide que:
«La cession de la nue-propriété des immeubles et des terrains à la s.a.Hercha, société de patrimoine, par l'acte d'apport passé le 28décembre 1993 devant le notaireDonck à Reninge, implique la scission du bien immobilier auquel les frais déduits se rapportent en deux biens assujettis à la T.V.A., à savoir un droit réel d'usufruit et un droit réel de nue-propriété.
Par leur nature, les investissements accroissent la valeur tant de l'usufruit que de la nue-propriété. En effet, ils constituent des dépenses durables qui influent aussi favorablement sur la valeur de la nue-propriété.
L'aliénation de la nue-propriété implique que le bien soumis à la T.V.A. est soustrait à l'entreprise et n'est plus affecté à des opérations taxées.
En conséquence, dans la mesure où elles influent sur la valeur de la nue-propriété, les dépenses litigieuses ne peuvent plus être considérées comme exposées en vue de l'accomplissement d'opérations taxées.
Ainsi, il ne peut plus être fait état d'une T.V.A. déductible dès lors qu'elle a été payée pour des biens et des services utilisés à d'autres fins que les activités économiques de (la demanderesse).
La réserve de l'usufruit qui a permis à (la demanderesse) de continuer à se servir de l'investissement n'empêche pas qu'à la suite de l'apport du 28décembre 1993, la nue-propriété du bien d'investissement a cessé d'exister dans (son) entreprise» de sorte que «l'article 10,4°, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969 (.) (justifie) la révision de la déduction en fonction de la valeur de la nue-propriété».
Griefs
En vertu de l'article 45, § 1er, du Code de la T.V.A., tout assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, les biens qu'il a importés et les acquisitions intracommunautaires de biens qu'il a effectuées, dans la mesure où il les utilise pour effectuer notamment des opérations taxées ou des opérations qui, bien qu'exonérées, ouvriraient droit à déduction.
Pour les biens d'investissement, c'est-à-dire les biens corporels durablement utilisés comme instruments de travail ou moyens d'exploitation (article6 de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969), la déduction de la T.V.A. peut, dans certains cas, faire l'objet d'une révision, plus spécialement lorsque l'affectation du bien d'investissement est modifiée (article 48, § 2, du Code de la T.V.A.). La révision de la déduction de la T.V.A. sur les biens d'investissement est réglementée par les articles 6 à 11 inclus de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969 et doit notamment avoir lieu lorsque, au cours de la période prévue à l'article 9 de l'arrêté royal n°3 précité, le bien d'investissement cesse d'exister dans l'entreprise, à moins qu'il ne soit établi que cette cession ait fait l'objet d'une livraison ouvrant droit à déduction ou que le bien d'investissement a disparu par destruction ou vol (article 10, 4°, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969).
Conformément à l'article 9, alinéa 2, 2°, du Code de la T.V.A., par «biens», il faut notamment entendre, pour l'application dudit code, les droits réels, autres que le droit de propriété, donnant à leur titulaire un pouvoir d'utilisation sur les biens immeubles, tels que l'usufruit, le droit d'emphytéose et le droit de superficie.
Les biens immeubles qui font l'objet des droits réels visés à l'article précité constituent des biens d'investissement dans le chef des titulaires de ces droits (article 6, § 2, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969), ce qui a pour conséquence que, dès lors qu'elle ne confère pas au nu-propriétaire le droit d'usage sur le bien, la nue-propriété ne constitue pas un bien ni, en conséquence, un bien d'investissement au sens du Code de la T.V.A. Il s'ensuit que l'apport de la nue-propriété n'a pas pour effet de mettre fin à l'existence de ce bien d'investissement dans l'entreprise.
Ainsi, l'accroissement par les investissements de la valeur tant de l'usufruit que de la nue-propriété est sans influence sur la question de savoir s'il y a lieu de procéder à la révision dès lors que cette circonstance est sans incidence sur l'affectation du bien comme bien d'investissement au cours de la période de révision.
Il s'ensuit qu'en décidant, pour déclarer l'appel du défendeur fondé, que «la cession de la nue-propriété (.) implique la scission du bien immobilier (.) en deux biens assujettis à la T.V.A.» que «la réserve de l'usufruit qui a permis à (la demanderesse) (.) de continuer à se servir de l'investissement (.) n'empêche pas qu'à la suite de l'apport du 28décembre 1993, la nue-propriété du bien d'investissement a cessé d'exister dans (son) entreprise» et que «l'article 10,4°, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969 (.) (justifie) la révision de la déduction en fonction de la valeur de la nue-propriété», l'arrêt attaqué:
- viole les articles 9 du Code de la T.V.A., 6 et 9 de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969, dès lors que la nue-propriété ne constitue pas un bien ni, en conséquence, un bien d'investissement au sens de la législation en matière de T.V.A. (violation des articles 9 du Code de la T.V.A., et 6 et 9 de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969);
- ainsi que les articles 45, plus spécialement § 1er, 48, plus spécialement § 2, et 49 du Code de la T.V.A. et 10, 4°, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969, dès lors que l'apport de la nue-propriété n'a pas pour effet de mettre fin à l'existence de ce bien d'investissement dans l'entreprise, l'usufruitier ayant le droit d'utiliser le bien comme un plein propriétaire (violation de l'article 10,4°, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969) et qu'en conséquence, il n'y a pas lieu de réviser la déduction de la T.V.A. autorisée par l'article 45 du Code de la T.V.A. en application de l'article 48, § 2, du même code (violation des articles 45, 48, § 2, et 49 du Code de la T.V.A.).
V. La décision de la Cour
Attendu qu'en vertu de l'article 45, § 1er, du Code de la T.V.A., l'assujetti peut déduire de la taxe dont il est redevable, les taxes ayant, notamment, grevé les biens et les services qui lui ont été fournis, dans la mesure où il les utilise pour effectuer les opérations justifiant un droit à déduction énumérées aux points 1° à 5° de cette disposition légale;
Que, conformément à l'article 48, § 2, du même code, applicable en l'espèce, en ce qui concerne les biens d'investissement, la déduction des taxes qui les ont grevés est sujette à révision pendant une période de cinq années et une régularisation est opérée, chaque année à concurrence d'un cinquième du montant de ces taxes, lorsque des variations sont intervenues dans les éléments qui ont été pris en considération pour le calcul des taxes déductibles;
Attendu qu'en vertu de l'article 6,§ 2, de l'arrêté royal n°3 du 10décembre 1969 relatif aux déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée, les biens immeubles qui font l'objet des droits réels au sens de l'article 9, alinéa2, 2°, du Code de la T.V.A., sont considérés comme des biens d'investissement dans le chef des titulaires des droits précités;
Que, conformément à l'article 9, alinéa2, 2°, du Code de la T.V.A., sont considérés comme des biens corporels, les droits réels, autres que le droit de propriété, donnant à leur titulaire un pouvoir d'utilisation sur les biens immeubles;
Qu'il suit du rapprochement de ces dispositions légales que le bien immeuble donné en usufruit constitue un bien d'investissement soumis au régime de la déduction dans le chef de l'usufruitier et non dans le chef du nu-propriétaire;
Qu'il suit également de ces dispositions légales qu'en principe, l'aliénation de la nue-propriété d'un bien immeuble au cours de la période de révision ne peut donner lieu à la révision, prévue à l'article 48, § 2, du Code de la T.V.A., de la déduction de la T.V.A. établie sur des frais de transformation et d'équipement antérieurs, pour autant que l'usufruitier continue d'affecter le bien d'investissement à l'accomplissement d'opérations taxées;
Attendu que les juges d'appel décident que:
1. la cession de la nue-propriété du bien immeuble auquel les dépenses qui ont donné lieu à la déduction de la T.V.A. se rapportent implique la scission de ce bien en deux biens assujettis à la T.V.A., à savoir un droit réel d'usufruit et un droit réel de nue-propriété;
2. l'aliénation de la nue-propriété implique que le bien soumis à la T.V.A. cesse d'exister dans l'entreprise et n'est plus affecté à l'accomplissement d'opérations taxées;
3. il s'ensuit que, dans la mesure où elles influent sur la valeur de la nue-propriété, les dépenses litigieuses ne peuvent plus être considérées comme des dépenses exposées en vue de l'accomplissement d'opérations taxées;
4. dans la même mesure, il ne peut être question de T.V.A. déductible dès lors qu'elle est due pour des biens et des services utilisés à d'autres fins que les activités économiques de la demanderesse;
Qu'en déboutant la demanderesse de sa demande sur la base de ces motifs, le juge d'appel viole les dispositions légales visées au moyen;
Que le moyen est fondé;
PAR CES MOTIFS,
LA COUR
Casse l'arrêt attaqué;
Ordonne que mention du présent arrêt sera faite en marge de l'arrêt cassé;
Réserve les dépens pour qu'il soit statué sur ceux-ci par le juge du fond;
Renvoie la cause devant la cour d'appel de Bruxelles.
Ainsi jugé par la Cour de cassation, première chambre, à Bruxelles, où siégeaient le président Ivan Verougstraete, les conseillers Greta Bourgeois, Ghislain Londers, Eric Dirix et Eric Stassijns, et prononcé en audience publique du onze octobre deux mille deux par le président Ivan Verougstraete, en présence de l'avocat général délégué Dirk Thijs, avec l'assistance du greffier Philippe Van Geem.
Traduction établie sous le contrôle du conseiller Sylviane Velu et transcrite avec l'assistance du greffier Marie-Jeanne Massart.
Le greffier, Le conseiller,