Le 2 mars 2011, l'on examine les pourvois déclarés par la S.C. RG SRL de Timisoara et par l'Administration du Fonds pour l'Environnement contre la Sentence n° 240 du 3 mai 2010 de la Cour d'appel de Timisoara - section de contentieux administratif et fiscal.
Les débats sont enregistrés dans la conclusion du 2 mars 2011 et le prononcé du jugement a été remis au 9 mars 2011.
LA HAUTE COUR,
Vu les présents pourvois;
Suite à l'examen des travaux du dossier, constate ce qui suit:
I. Instance de fond
1. Action de la réclamante
Par son action enregistrée à la Cour d'appel de Bucarest au n° 337159/2009, la réclamante S.C. RG S.R.L. de Timisoara a demandé la suspension partielle de la décision n° 214/19 novembre 2008 de l'Administration du Fonds pour l'Environnement n° 31.355/19 novembre 2008, concernant la somme de 300.000 lei encore à payer, avec caution et l'annulation de cette décision, du rapport d'inspection fiscale qui fut à la base de la décision, le rapport n° 254/19 novembre 2008, rédigé par l'Administration du Fonds pour l'Environnement, ainsi que de la décision n°30/25 février 2009, par laquelle la dite institution rejetait la contestation administrative de la réclamante.
Dans son exposé de motifs, la réclamante indique avoir partiellement payé le montant des débits restants, soit 487.856 lei et 36.752 lei des pénalités calculées à sa charge par les organes du fisc, lui restant à payer 300.000 lei sur l'ensemble des majorations de retard, raison pour laquelle elle demande la suspension de l'exécution du document administratif fiscal, étant remplies en ce sens les conditions prévues à l'art. 14 de la Loi n° 554/2004.
Il est indiqué que durant la période des 8 septembre 2008-3 novembre 2008, les organes d'inspection fiscale avaient vérifié le mode de constitution et rédaction des déclarations mensuelles concernant le Fonds pour l'environnement pour la période 2003-2007, le mode de calcul et paiement des revenus pour ce fonds durant cette période, l'organisation et l'évidence fiscale-comptable de la réclamante, ce contrôle ayant décidé de l'obligation de celle-ci à payer 824. 608 lei, comme contribution au fonds, intérêts et pénalités de retard.
La réclamante indique que l'on avait eu tort de rejeter la contestation administrative formulée contre la décision d'imposition n° 214/19 novembre 2008, par la décision n° 30/25 février 2009 de l'Administration du Fonds pour l'environnement, ses affirmations étant incorrectement analysées en ce qui concerne:
a) l'absence de prévisions concernant le régime juridique de poursuite avant l'entrée en vigueur du code de procédure fiscale, pour les sommes de 106.694 lei d'intérêts et 2.407 lei de pénalités afférentes à l'année 2005;
b) l'absence de méthode de calcul des contributions au Fonds pour l'environnement, durant la période du 1er octobre 2003 - 1 er janvier 2006, vu que cette méthodologie n'a été établie que par l'Ordre n° 578/2006, suite à l'abrogation de la Loi n° 73/2000.
c) l'interprétation erronée de la sphère d'application des exceptions prévues à l'art. 8 alinéa. 3 de la Loi n°73/2000, par le cumul des obligations de récupération et recyclage du pollueur, bien que les activités soient alternatives, conformément à la H.G. (Décision Gouvernementale) n° 349/2002 et à l'art. 8, alinéa 3 de la Loi n° 73/2000.
Selon la réclamante, les mêmes arguments ont servi à contester les contributions établies à sa charge pour la période des 1er janvier 2006-14 juin 2006, soit un montant de 69.462 lei, la Méthodologie en question étant entrée en vigueur à partir du 14 juin 2006.
Il a été mis en évidence que pour 2007, les contributions ont été mal établies, en application erronée des dispositions de l'art. 9 lettre d de l'OUG (Ordonnance d'Urgence du Gouvernement) 25/2008, l'intention du législateur étant de ne pas taxer les opérateurs économiques ayant fait des achats intercommunautaires durant la période des 1er janvier 2007 - 1er septembre 2008.
2. Défenses de l'accusée
L'accusée Administration du Fonds pour l'Environnement a déposé au dossier un mémoire (feuillets 98-110) demandant le rejet de l'action, comme infondée.
Il a été indiqué que ne sont pas remplies les conditions légales de suspension de l'exécution des documents administratifs fiscaux contestés, qui bénéficient de la présomption de légalité, authenticité et véridicité, étant exécutoires d'office.
L'accusée indique que selon la Loi n°73/2000 concernant le Fonds pour l'Environnement, modifiée par l'O.U.G. N°196/2005, l'Administration du Fonds pour l'Environnement était un organisme fiscal à compétence générale pour l'administration des créances dues par les contribuables au budget de ce fonds, étant la seule institution habilitée à effectuer une inspection fiscale concernant le paiement des obligations au Fonds pour l'environnement, d'autres institutions ayant cependant aussi le droit de constater et appliquer des sanctions concernant le Fonds pour l'environnement .
Il a été précisé que toutes les contributions réglementées par la Loi n° 73/2000 suite aux renvois aux dispositions de la Loi n° 72/1996 représentent des ressources financières publiques, constituées et gérées conformément à la Loi n° 72/1996, et font, dans l'acception donnée par l'O.G. N° 11/1996, partie du budget général consolidé, tout comme les créances budgétaires.
Il a été mis en exergue que l'affirmation de la requérante concernant l'absence de la méthodologie de calcul des taxes réglementées était infondée, vu que la Loi n° 293/2002, modifiant et complétant la Loi n° 73/2000 sur le Fonds pour l'environnement et, ultérieurement, l'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 86/2003 avaient établi dans l'annexe 1 les émissions de polluants qu'il convient de déclarer et payer au Fonds pour l'environnement et le montant/unité de mesure, le payeur ayant l'obligation d'établir - en utilisant la méthode de calcul des émissions de polluants - quelle quantité de polluants ses sources de pollution ont émis dans l'atmosphère, durant la période des 3 octobre 2003 - 31 décembre 2008, la méthode CORINAIR, applicable pour l'UE, étant établie par l'Ordre n° 524/2000 du Ministère de l'environnement et de l'administration des eaux.
Il a été affirmé que l'obligation de payer des contributions au Fonds pour l'environnement existait depuis la date de réglementation respective, y compris pour les déchets provenant des emballages, - art. 8 alinéa 3 de la Loi n° 73/2000, modifié et complété par l'art. 13 de la H.G. N° 349/2002 et l'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 86/2003, - une méthodologie de calcul de cette contribution n'étant pas nécessaire.
L'accusée a indiqué que, - selon l'art. 9 alinéa 1 lettre d) de l'OUG n° 196/2005 concernant le Fonds pour l'environnement, approuvée avec les modifications et ajouts ultérieurs, - le revenu du Fonds pour l'environnement est constitué par ,,une taxe de 1 leu (RON)/kg. du poids des emballages introduits sur le marché national par les producteurs et importateurs de biens emballés et d'emballages de vente au détail", sans distinction ni exception, pour les emballages provenant des importations faites depuis l'adhésion de la Roumanie à l'UE.
3. Solution de l'instance de fond
Suite à l'administration de l'ensemble des preuves, avec écrits et expertise comptable effectuée par l'expert ACP (feuillets 211-255 du dossier sur le fond), la Cour d'appel de Timisoara a rejeté, par sa sentence n° 240/3 mai 2010, l'exception de nullité du rapport d'expertise opposée par l'accusée Administration du Fonds pour l'environnement, elle a partiellement admis l'action de la réclamante et a disposé de l'annulation partielle du rapport d'inspection fiscale n° 254/19 novembre 2008, de la décision 214/19 novembre 2008 et la décision n° 30/25 février 2009 émises par l'accusée, dispensant la réclamante de payer la somme de 183.062 RON, comme contribution au Fonds pour l'environnement concernant l'année 2007, soit 64.499 RON , représentant des majorations de retard pour 2007, rejetant pour le reste l'action de la réclamante et tenant compte du fait que celle-ci n'avait pas demandé de frais de justice.
Pour rendre cette solution, la première instance a retenu que l'exception de nullité du rapport d'expertise, invoquée par l'accusée en vertu de l'art. 201 du Code de procédure civile, était infondée, vu que, selon le Code, les experts n'étaient pas habilités à interpréter des normes juridiques, mais seulement à déterminer des circonstances, vu qu'en vertu de l'O.G. N° 71/2001 concernant l'organisation et l'exercice des activités de consultation fiscale et les normes d'expertise fiscale approuvées par Décision de la Chambre des Consultants fiscaux n°13/19 mars 2008 - Ier Chapitre pt. 3 - avait été réglementée la Compétence de l'expert pour évaluer les « obligations faisant l'objet des revenus du budget consolidé de l'Etat et d'autres impôts et taxes similaires », une telle évaluation impliquant aussi des appréciations concernant l'interprétation et l'application de la loi, que l'instance a la possibilité de censurer.
Pour ce qui est du fond de la cause, la première instance a constaté que l'on ne saurait retenir une application rétroactive de la loi, respectivement du code de procédure fiscale, pour une période antérieure à son entrée en vigueur, vu qu'il s'agit de normes de procédure, d'application immédiate, de l'art. 237 du Code de procédure fiscale, qui a le caractère d'une norme transitoire, prévoyant que « les inspections fiscales commencées avant la date d'entrée en vigueur du présent code seront continuées conformément à la procédure existante à la date de leur lancement.
Dans ces conditions, les mesures ordonnées par le procès-verbal de contrôle ont valeur de document administratif fiscal ».
Pour ce qui est des affirmations de la requérante concernant l'absence de qualité d'organe fiscal de l'Administration du Fonds pour l'Environnement, en ce qui concerne la période des 1er octobre 2003 - 7 décembre 2004, son Règlement de fonctionnement ayant été approuvé seulement par la H.G. N°1174/2001, elle n'a acquis la compétence de régler les contestations administratives que suite à la H.G. N° 1989/2004 et l'on a estimé ces affirmations comme dépourvues d'importance, car aussi bien le contrôle de l'activité, que l'émission des documents administratifs fiscaux contestés s'était produite après l'entrée en vigueur du Code de procédure fiscale, document juridique à application immédiate, qui fixe, à l'art. 1 alinéa 3, le contenu de l'attribution d'administrer les impôts, taxes et contributions, cette attribution impliquant la compétence de régler les contestations contre les documents administratifs-fiscaux.
Il a aussi été constaté que la réglementation lacunaire de la Loi n° 73/2000, republiée avec modification de l'art. 2 alinéa 1, au Monitorul Oficial n° 889/9 décembre 2002, reconnue par le législateur y compris dans le préambule de l'OUG n° 196/2005, ne saurait représenter une base de reconnaissance de la légalité des obligations au Fonds pour l'environnement, mais plutôt une contestation de la manière de réglementer la destination et l'administration de ce fonds, l'instance suprême ayant tranché la question dans plusieurs de ses décisions, par lesquelles elle précisait que les obligations visant le Fonds pour l'environnement étaient des obligations budgétaires et que la compétence de les gérer revenait à l'Administration du Fonds pour l'Environnement.
La Cour d'appel de Timisoara a argumenté de façon exhaustive que le principe de « non bis in idem » n'avait pas été enfreint, vu que pour cette faute de « non paiement » existait aussi bien la sanction de l'amende contraventionnelle, que la sanction fiscale des pénalités et des majorations de retard, vu aussi que l'art. 4 du Protocole 7 de la Convention Européenne des Droits de l'Homme, et l'art.. 50 de la Charte de Droits fondamentaux de l'Union Européenne, pouvant être invoquées comme base légale des affirmations de la réclamante, n'étaient applicables que dans le domaine de l'illicite pénal.
Il a été retenu que, même si la sanction contraventionnelle pouvait être interprétée comme faisant partie de la sphère de l'illicite pénal, la condition n'était pas remplie que cette sanction soit appliquée dans une nouvelle procédure ouverte contre la réclamante, comme l'impose l'art. 4 du Protocole 7, annexe de la CEDH, ce qui permet de conclure que n'est pas exclu l'engagement de plusieurs formes de responsabilité juridique de la même personne, au sein de la même procédure, les majorations de retard appliquées à la réclamante pour le retard qu'elle a mis à payer ses contributions dues au Fonds pour l'environnement ayant le rôle d'une réparation et non d'une sanction.
Pour ce qui est de l'inexistence d'une méthode de calcul des contributions dues par la réclamante au Fonds pour l'environnement pour la période des 10 mars 2003 - 14 juin 2006, l'instance l'a estimée comme étant une critique infondée et non-appropriée, dans les conditions où la réclamante n'avait pas contesté la quantité de déchets introduite sous forme d'emballages sur le marché national, ceci étant le critère de calcul des chiffres annuels de récupération, utilisation et recyclage, et la réclamante ayant la possibilité de déterminer le montant de ses obligations au Fonds pour l'environnement, conformément à la Loi n° 73/2000 - art. 8 alinéa 3 modifié par l'OUG n° 86/2003 et la H.G. N° 349/2002 - art. 13.
La première instance a constaté le partiel bien-fondé de l'action de la réclamante, visant l'annulation de ses contributions au Fonds pour l'environnement 2007, vu que, suite à l'adhésion de la Roumanie à l'UE, la pétitionnaire n'avait plus la qualité d'importateur, n'ayant introduit ni sur le marché roumain, ni sur celui de l'UE, de produit provenant de l'extérieur de cet espace, conformément à l'art. 4 lettre n) de la Loi n° 608/2001 et que ne lui étaient plus applicables les prévisions de l'art. 9 lettre d) de l'OUG n° 196/2005 et elle a, de ce fait, exempté la requérante du paiement de sa contribution de 183.062 RON pour l'année 2007 et des majorations de retard afférentes d'un montant de 64.499 RON.
II. Instance de recours
Contre cette sentence se sont pourvus en recours aussi bien la réclamante S.C. RG SRL de Timisoara, que l'accusée Administration du Fonds pour l'environnement.
1. Recours de la réclamante S.C. RG S.R.L.
La requérante-réclamante S.C. RG SRL de Timisoara a critiqué la sentence pour illégalité et manque de solidité, indiquant que, dans la solution de la cause, l'instance devait tenir compte de plusieurs principes: « c'est le pollueur qui paie », étant néanmoins exempté du paiement de ses contributions au Fonds pour l'environnement s'il remplit ses objectifs de recyclage ou récupération, obligations alternatives, conformément à la H.G. N° 349/2002, qui lorsqu'elles sont ignorées peuvent lui attirer des sanctions cumulatives, comme l'avait jugé à tort la première instance.
La première instance n'a pas analysé correctement les affirmations de la requérante-réclamante, concernant l'absence d'une méthodologie de calcul des contributions au Fonds pour l'environnement durant la période du 3 octobre 2003 au 14 juin 2006 et l'absence de prévisions concernant le régime des poursuites.
La requérante-réclamante a indiqué que, selon l'art. 6 alinéa 2 de la Loi n° 73/2000, il avait été prévu que la méthodologie de calcul des émissions de polluants soit établie par Ordre du Ministère de l'environnement et de l'administration des eaux, mais que cet ordre, le n° 578/2006, n'avait été émis qu'après l'entrée en vigueur de la loi, ce qui fait que l'établissement des contributions à la charge de la réclamante, selon la méthodologie Corinair, pour la période des 1er octobre 2003-1er janvier 2006, comme il est retenu dans le rapport d'inspection fiscale contesté, contrevient à l'art. 3 lettre b) du code fiscal concernant la certitude de l'imposition.
Il a été soutenu que la Loi n° 73/2000 n'avait pas réglementé les modalités de récupération et le régime juridique des sommes représentant des contributions au Fonds pour l'environnement (situation aussi retenue par la Décision n° 60/2007 de la Cour Constitutionnelle), comme l'avait fait le législateur par l'art. 12 de la Loi n° 196/2005, mais que la première instance, tout en reconnaissant le caractère lacunaire de cette réglementation, avait validé des documents d'imposition fiscale, qui n'avaient pu être censurés même par l'expert-consultant fiscal nommé dans cette cause et qui avaient porté préjudice à la réclamante.
Le principe « non bis in idem » avait été enfreint car deux sanctions avaient été prévues pour le même acte de « non paiement » des contributions, respectivement une amende contraventionnelle, aussi bien qu'une sanction fiscale de majoration pour retard à payer les contributions dues, bien que l'intention du législateur fût d'appliquer uniquement la sanction contraventionnelle, surtout que durant la période de 2003-2006, il n'y avait pas de méthodologie de calcul.
La dernière critique vise les frais de justice, représentant les honoraires de l'expert, d'une valeur de 12.710 lei et dont la requérante a affirmé qu'ils ne lui aient pas été accordés à tort, bien qu'elle les eut réclamé tant dans son action introductive qu'au terme du procès du 10 février 2010, quand les conclusions ont été rendues sur le fond de la cause, en violation de l'art. 274 du Code de procédure civile.
Il a été précisé que le pourvoi reposait sur les dispositions de l'art. 304 pt. 8, 9 et 304 1 du Code de procédure civile.
2. Recours de l'accusée Administration du Fonds pour l'Environnement
La requérante-accusée Administration du Fonds pour l'Environnement a critiqué à son tour la sentence pour illégalité et comme étant infondée, soutenant essentiellement qu'il a été procédé à tort à l'admission partielle de l'action, en jugeant faux que l'on ne doive pas de contribution au Fonds pour l'environnement pour les emballages de marchandises acquises dans les pays membres de l'UE (ce qui contrevient à l'histoire des prévisions légales en la matière (pt. 13 lettre d) de l'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 86/2003, pour modifier et compléter la Loi n° 73/2000 pour la période des 3 octobre 2003 - 29 juillet 2004, la Loi n) 333/2004 concernant l'approbation de l'Ordonnance d'urgence du gouvernement n°86/2003 qui modifiait la loi n° 73/2000 concernant la période des 30 juillet 2004-31 décembre 2005 et l'art. 9 alinéa 1, lettre d) de l'ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 196/2005 du 1 er janvier 2006).
La requérante a indiqué que l'obligation de tous les opérateurs qui introduisaient sur le marché des produits emballés, quelle que soit leur provenance, obligation à payer des contributions au Fonds pour l'environnement, résultait y compris des art. 1 et 16 de la H.G. n° 621/2005, de l'art. 30 de l'Ordre du MMGA (Ministère de l'Environnement et de l'Administration des Eaux) n° 578/2006, de l'art. 4 alinéa 1 lettre o) de la Loi n° 608/2001, l'intention du législateur étant, de façon évidente, d'appliquer très exactement le principe « c'est le pollueur qui paie » à tous les achats de produits emballés et non pas, comme un régime douanier de libre circulation, sans nulle distinction et sans réglementer d'exception quelconque, concernant le non paiement de contributions dans le cas des conditionnements de marchandises provenant des pays membres de l'UE.
1.
2. 3. Les considérations de la Haute Cour sur les recours
3.
4. A. Concernant le recours de la réclamante S.C. RG S.R.L.
La première critique formulée par la requérante- réclamante visait la circonstance que, en vertu du principe « c'est le pollueur qui paie », ce dernier n'ait pas l'obligation cumulative de récupérer/utiliser et recycler les emballages en papier, ceci étant une obligation alternative et que de ce fait on aie eu tort de calculer ses obligations fiscales cumulatives. Les affirmations de la requérante sont infondées, car les termes utilisés dans la législation pour récupération/mise en valeur et respectivement recyclage ont un sens différent. Comme il résulte de l'annexe 1 A de l'ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 78/2000, lettre I), qui définit le recyclage comme étant « l'opération de retransformer des déchets par un processus de production afin de leur rendre leur utilité première ou à d'autres fins », tandis que l'opération de mise en valeur, définie à la lettre o) est présentée comme ,,toute opération mentionnée à l'annexe II B.
La différence de terminologie et de sens entre ces deux opérations ressort aussi des dispositions de l'art. 32 alin. 2 de la méthode de calcul des contributions et taxes dues au Fonds pour l'environnement, adoptée le 6 juin 2006, comme annexe de l'ordre 578/2006.
Ainsi, à l'art. 32 alinéa 2 de l'Ordre n° 578/2006, le législateur fait-il référence aux points a) et b), aux déchets de chaque type de matière d'emballage à mettre en valeur par recyclage et pour lesquels des quantités minimes de recyclage étaient prévues dans la H.G. N° 621/2005, tandis qu'à la lettre c) il est question de déchets à mettre en valeur en supplément par rapport aux quantités prévues aux lettres a) et b), pour atteindre le but prévu par la H.G. N° 621/2005, toute méthode pouvant être utilisée pour leur mise en valeur, même l'incinération avec récupération d'énergie, de tout type de matière.
Le sens différent des termes de mise en valeur et recyclage résulte aussi de la H.G. N° 621/2005 concernant la gestion des emballages et des déchets d'emballage.
L'annexe 1 de cet acte normatif définit ainsi à la lettre m) les déchets d'emballages recyclés comme étant la quantité de déchets d'emballages fournie et recyclée, indépendamment du fait que ce recyclage soit effectué en Roumanie, dans un autre Etat membre de l'U.E., ou en dehors de l'Union, tandis que le but du recyclage est défini à la lettre q), comme visant l'ensemble des déchets d'emballages engendrés, l'opération de recyclage des déchets d'emballages étant « l'opération de reprise dans un circuit productif des déchets d'emballage pour leur rendre leur utilité première ou à d'autres fins. Le terme inclut le recyclage organique, mais exclut la récupération d'énergie ».
Les déchets d'emballages (mis en valeur) sont définis à la lettre m) de l'Annexe 1 de la H.G. N° 621/2005, comme étant la quantité de déchets d'emballages engendrés au plan national et mise en valeur, que leur remise en valeur se fasse en Roumanie, dans un pays membre de l'U.E., ou en dehors de la Communauté Européenne, une opération de mise en valeur étant « toute opération applicable aux déchets d'emballages prévue par l'annexe n° II B de l'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 78/2000 approuvée avec modifications et ajouts par la Loi n° 426/2001 ».
La mise en valeur représente donc un processus plus complexe, parcourant certaines étapes (démembrement, tri, recyclage, découpe, morcellement, presse, ballotage, fonte-coulée, préusinage, mélange ou autres opérations), qui transforment la nature ou la composition des déchets par des procédés industriels, en vue de leur réutilisation.
Le recyclage, par contre, tel qu'il est défini à l'annexe 1 de la H.G. N° 349/2002 est une opération de réusinage des déchets d'emballage, dans un processus de production, pour les réutiliser dans leur but premier ou à d'autres fins.
La Loi n° 73/2000 concernant le Fonds pour l'environnement a réglementé à l'art. 9 les sources de constitution du Fonds pour l'environnement.
Cet acte normatif a subi des modifications substantielles, suite à l'OUG n° 86/2003, en vigueur durant la période des 3 octobre 2003 - 29 juillet 2004, comptant entre autres, parmi les contributions dues au Fonds pour l'Environnement et réglementées à l'art. 8 modifié, à la lettre d) ,,une somme de 10.000 kg. du poids des emballages introduits sur le marché national par les producteurs et importateurs de biens emballés, à l'exception de ceux utilisés pour les médicaments", la valeur estimée étant modifiée à 5000 lei/kg du poids des même types d'emballage, conformément à la Loi n° 333/2004, entrée en vigueur le 30 juillet 2004 et jusqu'au 29 décembre 2005, date de l'abrogation de la Loi n° 73/2000 par l'OUG n° 196/2005 concernant le Fonds pour l'environnement.
Conformément à l'art. 8(3) de la Loi n° 73/2000, modifiée par l'OUG n°86/2003, ,,la somme prévue à l'art. 1 lettre d) (respectivement la contribution de 10.000 lei/kg. du poids des emballages importés et de 5.000 lei/kg. à partir du 30 juillet 2004 et jusqu'au 29 décembre 2005) ne sera payée que si les objectifs annuels de recyclage et mise en valeur prévus par la H.G. n° 349/2002 pour la gestion des emballages et déchets d'emballages n'étaient pas remplis, le paiement visant alors la différence entre les objectifs annuels préconisés dans la dite décision (H.G) et les réalisations effectives des agents économiques, qui introduisent sur notre marché des produits emballés.
L'art. 13 de la H.G. N° 349/2002 réglementait dans la variante première les objectifs suivant, pour la récupération et le recyclage des déchets provenant des emballages.
« a) - la récupération de 50% du poids des déchets d'emballages;
b) - le recyclage de 25% du poids total des matériaux d'emballage contenus dans les déchets d'emballage récupérés, avec un pourcentage minimum de 15% du poids de chaque type de matériel d'emballage », but devant être atteint par étapes, conformément à l'annexe 4.
La H.G. n° 349/2002 a été modifiée par la H.G. n° 899/2004, entrée en vigueur le 5 août 2004, à l'exception des art. 6 et 61 entrés en vigueur après l'adhésion de la Roumanie à l'UE, la notion de ,,récupération" de l'article 13 lettre a) de la H.G. n° 349/2002 étant remplacée, suite aux modifications, par celle de « mise en valeur » et l'opération de « recyclage en pourcentage de 25% », mentionnée à la lettre b) du même texte se rapportant désormais à l'ensemble des emballages introduits sur le marché national.
Suite à ces modifications législatives, l'opération de mise en valeur a été définie comme désignant n'importe quelle opération applicable aux déchets d'emballages, prévue à l'Annexe IIB de l'OUG n° 78/2000.
La H.G. n° 349/2002 a été abrogée par la H.G. n° 621/2005 publiée au Monitorul Oficial n° 369/20 juillet 2005, à l'annexe 4 étant énumérés les nouveaux objectifs de mise en valeur ou incinération dans des installations spécialisées, avec récupération d'énergie et respectivement recyclage, dans le cas des opérateurs économiques prévus à l'art. 16 (1) pour la période 2005-2013.
Quelle que soit la période et la forme spécifique de réglementation des objectifs de récupération/mise en valeur et respectivement recyclage des emballages de marchandises importées, que les opérateurs économiques aient eu à remplir pour être exemptés de contribution au Fonds pour l'environnement, il résulte de l'énumération consécutive des critères avec emploi de la conjonction ,,et", ainsi que de la définition légale séparée et spéciale de chacune des opérations énumérées de recyclage/mise en valeur, que ces critères étaient des obligations à remplir de façon cumulative et non pas alternative, comme le soutient à tort la requérante, sans invoquer en ce sens d'arguments raisonnables d'aucune nature.
En conclusion, la première instance a correctement constaté qu'il s'agissait de deux obligations légales différentes, réglementées par les dispositions de la loi spéciale et que le fait de ne pas respecter l'une de ces obligations entrainait des sanctions fiscales différentes pour chacune, la première critique formulée par la réclamante étant donc infondée.
La deuxième raison de recours concerne le fait que la première instance n'a pas assez analysé les affirmations de la réclamante visant l'absence de méthodologie de calcul de la contribution au Fonds pour l'environnement concernant la période des 3.10.2003 - 14.06.2006, cette deuxième raison étant également infondée.
La requérante-réclamante a uniquement contesté la légalité du calcul de sa contribution au Fonds pour l'environnement, suite à l'introduction sur le marché roumain d'emballages, qu'elle avait l'obligation de récupérer/mettre en valeur, respectivement de recycler, conformément à l'art. 8 alinéa 1 lettre d) de la Loi n° 73/2000 avec ses modifications et ajouts ultérieurs, mais non en ce qui concerne les émissions de polluants dans l'atmosphère, contribution fixée à charge de la réclamante par les documents administratifs fiscaux contestés.
La contribution au Fonds pour l'environnement, contestée par la réclamante, était nettement et précisément réglementée par les prévisions de la Loi n° 73/2000, modifiée par l'OUG n° 86/2003, art. 8 lettre d) à 10.000 lei/kg. du poids des emballages introduits sur le marché roumain par les producteurs et importateurs de bien emballés, à l'exception des médicaments, soit 5.000 lei/kg durant la période du 30 juillet 2007 - 29 décembre 2005, conformément à la Loi n° 333/2004 et 1 leu (RON)/kg. pour la période des 30 décembre 2005 - 29 août 2008, conformément à l'art.9, alinéa 1, lettre d) de l'OUG n° 196/2005.
Pour le paiement de cette contribution, le législateur avait donc prévu des critères mathématiques de calcul clairs, ce qui fait qu'une méthodologie spéciale n'était pas nécessaire. La réclamante s'est d'ailleurs acquittée de la somme due pour ne pas avoir rempli les critères de mise en valeur-recyclage des emballages pour les mois de janvier-février 2006 et ne peut donc aucunement se prémunir de ne pas avoir connu la loi.
Il est vrai que l'art.8 alinéa 7 de la Loi n° 73/2000 concernant le fonds pour l'environnement, modifié par la Loi n° 333/2004 entrée en vigueur le 30 juillet 2004, prévoyait que ,,la méthodologie de calcul des émissions de polluants serait établie par ordre du ministre de l'environnement et de l'administration des eaux", mais ce texte ne prévoyait pas la rédaction obligatoire d'une méthodologie concernant la contribution due au Fonds pour l'environnement, au cas où l'on introduirait des emballages sur le marché national, cette contribution constituant, en fait, l'objet du litige déduit au jugement.
Ce n'est que par l'art. 17 de l'OUG n° 196/2005 que l'on a prévu l'obligativité d'émettre aussi une méthodologie de calcul pour la contribution au Fonds de l'environnement, dans le cas des emballages de marchandises importées et ceci dans les 90 jours après l'entrée en vigueur de cet acte normatif, chose réalisée par l'ordre du Ministre de l'Environnement et de l'administration des eaux n° 578/6 juin 2006, publié au Monitorul Oficial, Ière partie, n° 516/14 juin 2006.
Cet ordre approuvait la Méthodologie de calcul des contributions et taxes dues au Fonds pour l'environnement.
L'absence d'une méthodologie de calcul des contributions au Fonds pour l'environnement dans le cas des emballages introduits en Roumanie par les opérateurs économiques ne saurait donc être invoquée par ceux-ci pour justifier le non paiement ou le retard de paiement de cette contribution pendant la période des 3 octobre 2003-14 juin 2006, vu que le montant de la contribution était réglementé par des actes normatifs spéciaux - l'art. 8 alinéa 1 lettre d) de la Loi n° 73/2000, modifiée par l'OUG n° 86/2003, la Loi n° 333/2004 et l'art. 9 alinéa 1 lettre d) de l'OUG n° 196/2005, l'obligation de recycler/mettre en valeur les emballages étant une composante de l'objectif stratégique de l'Etat roumain pour protéger l'environnement.
Selon la requérante, les majorations de retard ont été mal calculées, en infraction du principe ,,non bis in idem", car l'art.12 alinéa 2 de la Loi n° 73/2000 sur le Fonds pour l'environnement réglemente un régime de sanctions dérogeant du droit commun, en mentionnant que « le non paiement des sommes prévues à l'art. 8 alinéa 1 lettres a)-g) et lettre n) représente une contravention et entraine une sanction contraventionnelle ».
L'institution de deux formes de responsabilité - contraventionnelle et fiscale, - n'est pas illégale, car dans le cadre de la responsabilité contraventionnelle, la sanction est fixée selon que sont lésées des relations sociales protégées par le législateur, tandis que dans la responsabilité fiscale il s'agit principalement de couvrir le préjudice apporté au budget de l'Etat par le non paiement des taxes et contributions prévues par la loi, le rôle de la responsabilité fiscale pour les majorations de retard étant surtout réparateur et visant à couvrir le préjudice produit au budget de l'Etat par le retard mis à payer les contributions dues.
A la date d'entrée en vigueur de la Loi n° 73/2000, les majorations pour retard étaient dues en vertu de l'O.G. N° 11/1996 - Chapitre 4, - tandis qu'à partir du 1er janvier 2003, elles l'étaient en vertu du chapitre V de l'O.G. N° 61/2002.
Depuis l'entrée en vigueur du Code de procédure fiscale, respectivement du 1er janvier 2004, les majorations pour retard sont dues en vertu du chap. III de l'O.G. N° 92/2003.
Comme l'a correctement retenu la première instance, la requérante n'a présenté aucune base légale de ses affirmations et, à supposer que l'art. 4 du Protocole n°7 annexe de la Convention Européenne des Droits de l'Homme et l'art. 50 de la Charte Européenne des Droits de l'Homme puissent être unetelle base, l'on a judicieusement conclu que ces textes s'appliquent à l'illicite pénal.
Et même si l'on estimait que la sanction contraventionnelle à laquelle fait référence la requérante puisse s'encadrer, par sa gravité, dans la sphère de l'illicite pénal, d'après les critères consacrés par la pratique de la CEDH, l'art. 4 du Protocole 7 annexe de la CEDH n'est pas incident dans cette espèce, puisqu'il ne s'agit pas d'ouvrir une nouvelle procédure contre la réclamante, condition qui résulte du par. 67, dans la cause Maszini contre la Roumanie, publiée au Monitorul Oficial n° 585/24 août 2007, les sanctions pécuniaires établies à la charge de la requérante-réclamante étant la conséquence de la même procédure de contrôle, qui a permis de constater que la requérante-réclamante n'avait pas payé, l'échéance venue, ses obligations envers le Fonds pour l'environnement.
Nulle disposition légale n'exclut d'ailleurs la possibilité d'engager plusieurs formes de responsabilité juridique pour l'acte illicite d'une personne physique ou morale si, par son acte, elle a porté atteinte à plusieurs normes juridiques différentes, sans que soit enfreint le principe « non bis in idem ».
Il ressort aussi bien des dispositions de la Loi n°73/2000, que des prévisions de l'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement (OUG) n° 196/2005 concernant le Fonds pour l'environnement qui l'a abrogée, que toutes les contributions des opérateurs économiques à ce fonds avaient la nature de ressources financières de l'Etat, constituées conformément à l'art. 1 de la Loi n° 72/2006 concernant les finances publiques, antérieurement remplacé dans la Loi 500/2002 sur les mêmes finances publiques, respectivement la nature de créances budgétaires, l'instance suprême ayant d'ailleurs prononcé des décisions de justice en ce sens, respectivement les décisions n°1417 du 7 mars 2007 et n°3511 du 15 octobre 2008 dont les copies sont déposées aux feuillets 128-143 du dossier de fond.
Même si la terminologie utilisée pour les accessoires fiscaux calculés suite au non paiement dans les délais des contributions au Fonds pour l'environnement a varié (intérêts, pénalités, majorations de retard) celles-ci furent toujours prévues par les lois spéciales, y compris par tous les documents normatifs antérieurement mentionnés, au titre de sanctions fiscales frappant le retard mis à payer les contributions.
Pour ce qui concerne l'estimation de la requérante concernant la base de calcul pour la période des 1er janvier 2006 - 14 juin 2006, lorsqu'est entré en vigueur l'Ordre n° 578/2006, l'instance constate que l'obligation de payer la contribution au Fonds pour l'environnement existait depuis la date de sa fondation, respectivement depuis l'entrée en vigueur de la Loi n° 73/2000 dont l'application ne dépendait pas de l'approbation d'une méthodologie de calcul des contributions, comme il a déjà été indiqué.
L'adoption ultérieure de la méthodologie de calcul de cette contribution par un ordre émis en cours d'exécution de la loi, conformément à l'art. 75 de la Loi n° 24/2000 sur les normes de technique législative pour élaborer les documents normatifs, ne saurait être un argument pour le non paiement de cette obligation légale instituée par la Loi n° 73/2000, ce qui fait que l'on ait correctement calculé à la charge de la requérante-réclamante les accessoires mentionnés dans la décision n° 214/2009, émise par l'Administration du Fonds pour l'environnement, suite au rapport d'inspection fiscale n°254/2008, cette critique formulée par la requérante étant donc aussi infondée.
La critique concernant le non octroi à tort de frais de justice, soit de l'honoraire d'expert d'un montant de 12.710 lei, demandé par le défenseur de la réclamante au terme de justice du 10 février 2010, conformément à la conclusion du feuillet 267 du dossier sur le fond, cette critique donc est aussi infondée vu qu'à la date du 19 avril 2010, lorsque les parties ont rendu des conclusions sur le fond de la cause, le représentant de la réclamante avait expressément déclaré ne pas demander de frais de justice, ce qui a d'ailleurs été consigné dans la conclusion du débat de cette date-là (feuillet 276, dossier sur le fond) qui fait corps commun avec la décision attaquée.
Vu que la réclamante n'a pas demandé que soit rectifiée cette conclusion, en vertu de l'art. 281 du Code de procédure civile, les mentions contenues par celle-ci demeurent véridiques et, dans la sentence 240/2010 concernant cette cause, la Cour d'appel de Timisoara a correctement pris acte de la dernière déclaration du représentant de la réclamante, comme quoi il ne réclamait pas de frais de justice. Cette critique de la réclamante est d'ailleurs dépourvue d'intérêt, par rapport à la solution qui doit être rendue dans le pourvoi de l'accusée.
B. Concernant le pourvoi de l'accusée Administration du Fonds pour l'Environnement:
La requérante-accusée a critiqué la sentence sous rapport de l'exonération de la réclamante du paiement des contributions au Fonds pour l'environnement, pour la période des 1er janvier 2007 - 2008, vu que l'instance de fond avait estimé que suite à l'adhésion de la Roumanie à l'Union Européenne, l'achat de marchandises emballées dans les pays membres de l'U.E. ne saurait plus être taxée d' "importation."
L'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 86/2003 visant à modifier et compléter la Loi n° 73/2000 concernant le Fond pour l'environnement a prévu au point 13 lettre s) comme revenu du Fonds pour l'environnement « une somme de 10.000 lei/kg. du poids des emballages introduits sur le marché national par les producteurs et importateurs de bien emballés, à l'exception de ceux utilisés pour les médicaments ».
La Loi n°333/2004 portant approbation de l'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 86/2003 pour modifier et compléter la Loi n° 73/2000 concernant le Fonds pour l'environnement, a prévu pour la période de son application, soit les 30.07.2004 - 31.12.2005, au point 1 lettre d), de constituer comme revenu du Fonds pour l'environnement « une somme de 5.000 lei/kg. du poids des emballages introduits sur le marché national par les producteurs et importateurs de biens emballés, à l'exception de ceux utilisés pour les médicaments ».
L'Ordonnance d'Urgence du Gouvernement n° 196/2005, entrée en vigueur le 1er janvier 2006, a prévu à l'art. 9 alinéa 1 lettre d) comme revenu du Fonds pour l'environnement « une taxe de 1 leu (RON)/kg du poids des emballages introduits sur le marché national par les producteurs et importateurs de biens emballés et d'emballages de vente ».
L'art. 16 de la H.G. n° 621/2005 sur la gestion des emballages et déchets d'emballages a prévu que les opérateurs économiques qui introduisent sur le marché des produits emballés et ceux qui emballent des produits ou qui introduisent sur le marché des emballages de vente sont responsables pour les emballages primaires, secondaires et tertiaires utilisés.
C'est dans le même sens que vont les prévisions de l'art. 31 de l'Ordre MMGA (Ministère de l'environnement et de l'administration des eaux) n° 578/2006 approuvant la méthodologie de calcul de la contribution et des taxes dues au Fonds pour l'environnement, qui prévoit que l'obligation de payer ce Fonds revient aux « importateurs de biens emballés, pour les emballages primaires, secondaires et tertiaires de produits importés ».
L'interprétation de l'instance de fond allant dans le sens que, pour les livraisons provenant de l'espace intracommunautaire, l'on ne soit pas redevable d'une contribution au Fonds pour l'environnement est aussi contredite par les prévisions de l'art. 4 alinéa 1 lettre o) de la Loi n° 608/20001 portant évaluation de la conformité des produits et par le point 91 de l'Annexe I de l'Ordre du MMGA n° 578/2006 portant approbation de la méthodologie de calcul de la contribution et des taxes dues au Fonds pour l'environnement, qui définit l'introduction sur le marché comme « l'action de rendre disponible un produit pour la première fois sur le marché national au prix coûtant ou gratuitement, en vue de sa distribution et/ou de son utilisation ».
Il résulte de l'analyse de ces textes que l'intention du législateur était d'instituer le paiement d'une taxe au Fonds pour l'environnement à la charge de tous les opérateurs économiques, pour tous les conditionnements et emballages introduits sur le marché national, quelle que soit leur provenance, en vue de protéger l'environnement et de sanctionner par un paiement le pollueur.
Les conclusions de la première instance, qui a analysé l'importation en tant qu'opération commerciale, ayant l'incidence d'un régime douanier de libre mise en circulation, ne sont pas relevantes dans l'espèce. C'est ainsi que, selon l'art. 2 de la H.G. 621/2005 concernant la gestion des emballages et déchets d'emballages, « sont soumis aux prévisions de la présente décision tous les emballages introduits sur le marché, de quelle matière qu'ils soient faits et quelle que soit leur utilisation dans les activités économiques, commerciales, dans les ménages, fermes ou dans toute autre activité, ainsi que tous les déchets d'emballage, quelle que soit leur origine ».
Le législateur n'a fait nulle distinction et n'a institué nulle exception à la règle de responsabilité des opérateurs économiques pour les emballages primaires, secondaires et tertiaires utilisés dans le conditionnement de leurs produits, indépendamment de leur provenance ou de la modalité de leur introduction sur le marché roumain, ce qui fait que les conclusions de la première instance, selon laquelle , pour les conditionnements provenant d'importations des pays membres de l'U.E., l'on ne serait pas redevable d'une contribution au Fonds pour l'environnement, complètent la loi d'une façon indue.
4. Solution de l'instance de recours
Pour les considérations de fait et de droit antérieurement présentées, en vertu de l'art. 304 pt. 9 du Code de procédure civile, la Haute Cour admettra le pourvoi de l'accusée Administration du Fonds pour l'Environnement et modifiera partiellement la sentence attaquée, dans le sens qu'elle rejettera en son entier l'action formulée par la réclamante.
Seront maintenues les autres dispositions de la sentence, visant le rejet de l'exception de nullité du rapport d'expertise, ainsi que la déclaration de la réclamante qu'elle ne demandait pas de frais de justice.
POUR CES RAISONS
AU NOM DE LA LOI
LA COUR DIT:
Admet le recours déclaré par l'accusée Administration du Fonds pour l'Environnement contre la sentence n°240 du 3 mai 2010 de la Cour d'Appel de Timisoara - section de contentieux administratif et fiscal.
Modifie partiellement la sentence attaquée dans le sens qu'elle rejette l'action formulée par le réclamant.
Maintient pour le reste les dispositions de la sentence attaquée.
Rejette le recours déclaré par la réclamante S.C. RG SRL de Timisoara contre la même sentence, comme infondé.
Définitive.
Rendue en séance publique, aujourd'hui, le 9 mars 2011.
