M. et Mme B... et C... A... ont demandé au tribunal administratif de Lyon la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu à laquelle ils ont été assujettis au titre de l'année 2013 ainsi que des pénalités correspondantes. Par un jugement n° 1804355 du 26 novembre 2019, le tribunal administratif de Lyon a rejeté leur demande.
Par un arrêt n° 20LY00368 du 14 avril 2022, la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté l'appel formé par M. et Mme A... contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire et un mémoire complémentaire, enregistrés les 14 juin et 12 septembre 2022 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. et Mme A... demandent au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à leur demande ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code de commerce ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- le code rural et de la pêche maritime ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Olivier Saby, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteure publique ;
La parole ayant été donnée, après les conclusions, à la SCP Rocheteau, Uzan-Sarano et Goulet, avocat de M. et Mme A... ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que le groupement agricole d'exploitation en commun (GAEC) du Haut Ville Morin, dans lequel M. A... était associé avec ses parents, a développé à partir de l'année 2011 une activité de production et de vente d'électricité d'origine photovoltaïque par l'installation de panneaux solaires sur les bâtiments agricoles de l'exploitation. M. A... étant resté seul associé du GAEC, celui-ci a été transformé en 2014 en une société à responsabilité limitée (SARL), assujettie à l'impôt sur les sociétés à raison des résultats de l'exercice ouvert le 1er décembre 2013. A la suite d'une vérification de comptabilité du GAEC, devenu SARL du Haut Ville Morin, portant sur les exercices clos les 30 novembre 2013, 2014 et 2015, l'administration fiscale a notamment remis en cause l'application du régime d'exonération prévu à l'article 151 septies du code général des impôts, dont M. et Mme A... avaient entendu bénéficier s'agissant de la plus-value constatée lors de la cessation d'activité du GAEC sur les équipements utilisés pour la production d'électricité. M. et Mme A... ont contesté le supplément d'impôt sur le revenu qui a été mis à leur charge en conséquence de cette rectification au titre de l'année 2013, assorti de la majoration de 10 % pour inexactitude ou omission dans une déclaration prévue à l'article 1758 A du code général des impôts. Ils se pourvoient en cassation contre l'arrêt du 14 avril 2022 par lequel la cour administrative d'appel de Lyon a rejeté leur appel tendant à l'annulation du jugement du 26 novembre 2019 du tribunal administratif de Lyon rejetant leur demande de décharge de cette imposition.
Sur l'imposition de la plus-value :
2. Aux termes, de première part, de l'article 151 septies du code général des impôts : " I. - Les dispositions du présent article s'appliquent aux activités commerciales, industrielles, artisanales, libérales ou agricoles, exercées à titre professionnel. / II. - Les plus-values de cession soumises au régime des articles 39 duodecies à 39 quindecies, à l'exception de celles afférentes aux biens entrant dans le champ d'application du A de l'article 1594-0 G, et réalisées dans le cadre d'une des activités mentionnées au I sont, à condition que l'activité ait été exercée pendant au moins cinq ans, exonérées pour : / 1° La totalité de leur montant lorsque les recettes annuelles sont inférieures ou égales à : / a) 250 000 € s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, à l'exclusion de la location directe ou indirecte de locaux d'habitation meublés ou destinés à être loués meublés, ou s'il s'agit d'entreprises exerçant une activité agricole ; / b) 90 000 € s'il s'agit d'autres entreprises ou de titulaires de bénéfices non commerciaux (...) ".
3. Aux termes, de deuxième part, de l'article L. 311-1 du code rural et de la pêche maritime, dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige : " Sont réputées agricoles toutes les activités correspondant à la maîtrise et à l'exploitation d'un cycle biologique de caractère végétal ou animal et constituant une ou plusieurs étapes nécessaires au déroulement de ce cycle ainsi que les activités exercées par un exploitant agricole qui sont dans le prolongement de l'acte de production ou qui ont pour support l'exploitation. (...) Il en est de même de la production et, le cas échéant, de la commercialisation, par un ou plusieurs exploitants agricoles, de biogaz, d'électricité et de chaleur par la méthanisation, lorsque cette production est issue pour au moins 50 % de matières provenant de ces exploitations. Les revenus tirés de la commercialisation sont considérés comme des revenus agricoles, au prorata de la participation de l'exploitant agricole dans la structure exploitant et commercialisant l'énergie produite (...) ".
4. Aux termes, de troisième part, de l'article 75 A du code général des impôts, applicable à l'année d'imposition en litige : " Les produits des activités de production d'électricité d'origine photovoltaïque ou éolienne réalisés par un exploitant agricole soumis à un régime réel d'imposition, sur son exploitation agricole, peuvent être pris en compte pour la détermination du bénéfice agricole, sous réserve des conditions suivantes. Au titre de l'année civile précédant la date d'ouverture de l'exercice, les recettes provenant de ces activités, majorées des recettes des activités accessoires prises en compte pour la détermination des bénéfices agricoles en application de l'article 75, n'excèdent ni 50 % des recettes tirées de l'activité agricole, ni 100 000 euros (...) ".
5. L'article 151 septies du code général des impôts cité au point 2 prévoit une exonération des plus-values réalisées dans le cadre de certaines activités professionnelles à l'occasion de la cession d'éléments de l'actif immobilisé, à la condition, notamment, que l'activité ait été exercée depuis plus de cinq ans. Lorsque le contribuable exerce plusieurs activités, le respect de cette condition s'apprécie activité par activité, c'est-à-dire au regard de l'activité dans le cadre de laquelle a été réalisée la plus-value. Pour l'application de cette disposition, la production et la vente d'électricité doivent être regardées, en principe, comme constituant une activité distincte des autres activités exercées par le contribuable.
6. En premier lieu, en jugeant que le délai de cinq ans mentionné au II de l'article 151 septies du code général des impôts s'apprécie activité par activité et que la production et la vente d'électricité d'origine photovoltaïque ne pouvaient être assimilées, pour l'application de ces dispositions, aux activités agricoles exercées par le GAEC du Haut Ville Morin et devaient être regardées comme une activité distincte, sans qu'aient d'incidence à cet égard ni l'unicité du bilan de l'entreprise, ni le caractère accessoire des produits tirés de la vente d'électricité, ni l'application des dispositions de l'article 75 A du code général des impôts, qui se bornent à autoriser l'imposition des produits de la vente d'électricité d'origine photovoltaïque par un exploitant agricole, sous certaines conditions, dans la catégorie des bénéfices agricoles, la cour, qui a suffisamment motivé son arrêt, n'a pas commis d'erreur de droit ni inexactement qualifié les faits de l'espèce.
7. En second lieu, selon les énonciations du paragraphe n° 70 des commentaires administratifs publiés au Bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - Impôts sous la référence BOI-BIC-PVMV-40-10-10-20, relatifs à l'application du régime d'exonération prévu à l'article 151 septies du code général des impôts, et intitulé " Exercice d'activités différentes " : " Il est précisé que les activités distinctes par nature mais exercées au sein du même fonds ou établissement sont réputées constituer une seule et même activité pour le décompte du délai de cinq ans dès lors qu'elles relèvent de la même catégorie d'imposition ". En jugeant, pour écarter le moyen tiré de l'opposabilité des énonciations précitées sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, qu'elles n'incluent pas l'hypothèse d'activités distinctes par nature exercées au sein du même fonds ou établissement mais rattachées fiscalement et sur option du contribuable, comme celle que prévoyait l'article 75 A du code général des impôts, à une même catégorie d'imposition, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.
Sur la majoration :
8. Aux termes du I de l'article 1758 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à la date de l'infraction : " Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits supplémentaires ou de la créance indue ".
9. En jugeant que la majoration infligée à M. A... sur le fondement du I de l'article 1758 A du code général des impôts était justifiée au motif que ce dernier, nonobstant la circonstance alléguée qu'il n'aurait pu joindre une annexe à sa télédéclaration, n'a déclaré aucun revenu taxable au taux marginal au titre de l'année 2013, ni par voie électronique ni par voie postale, alors qu'il avait demandé à bénéficier de l'imposition de ses bénéfices agricoles selon le système de la moyenne triennale prévu à l'article 75-0 B du code général des impôts, la cour, qui a suffisamment motivé son arrêt, n'a pas commis d'erreur de droit.
10. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A... ne sont pas fondés à demander l'annulation de l'arrêt qu'ils attaquent. Leur pourvoi doit, par suite, être rejeté, y compris leurs conclusions présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de M. et Mme A... est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à M. et Mme B... et C... A... et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique.
Délibéré à l'issue de la séance du 20 septembre 2023 où siégeaient : M. Jacques-Henri Stahl, président adjoint de la section du contentieux, présidant ; M. Bertrand Dacosta, Mme Anne Egerszegi, présidents de chambre ; M. Nicolas Polge, M. Vincent Daumas, Mme Nathalie Escaut, M. Alexandre Lallet, M. Didier Ribes, conseillers d'Etat et M. Olivier Saby, maître des requêtes-rapporteur.
Rendu le 4 octobre 2023.
Le président :
Signé : M. Jacques-Henri Stahl
Le rapporteur :
Signé : M. Olivier Saby
La secrétaire :
Signé : Mme Fehmida Ghulam
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.
Pour expédition conforme,
Pour la secrétaire du contentieux, par délégation :
