| Suisse, Tribunal fédéral suisse, 29 mai 2002, 2A.536/2001

{T 0/2}
2A.536/2001/dxc

Arrêt du 29 mai 2002
IIe Cour de droit public

Les juges fédéraux Wurzburger, président,
Yersin et Meylan, juge suppléant,
greffier Langone.

X. ________ et Y.________,
recourants,

contre

Service des contributions, Service juridique,
rue de la Justice 2, 2800 Delémont,
Commission cantonale des recours en matière d'impôts du canton du
Jura, case
postale 2059, 2800 Delémont 2.

impôt fédéral direct 1999/2000

(recours de droit administratif contre l'arrêt de la Commission
cantonale des
recours en matière d'impôts du canton du Jura du 31 octobre 2001)

Faits:

A.
Marié à Y.________, X.________ a bénéficié durant les années 1997 et
1998
d'une rente AI ordinaire, d'une rente AI complémentaire pour son
conjoint,
ainsi que d'une rente AI complémentaire pour chacun de ses trois
enfants,
dont sa fille Z.________, majeure, née en 1977. La rente AI
complémentaire
pour cette dernière, qui s'élevait à 639 fr. par mois (soit 7'668 fr.
par
année), était versée directement sur le compte bancaire de Z.________.
Celle-ci a déclaré un revenu brut moyen de 13'600 fr. par an (1997:
11'885
fr.; 1998: 15'322 fr.) obtenu dans le cadre de sa formation
professionnelle
d'infirmière. Elle a été taxée par l'autorité fiscale compétente du
Jura
bernois sur un revenu imposable de l'ordre de 8'700 fr. pour l'impôt
fédéral
direct de la période de taxation 1999-2000.

B.
Par décision sur réclamation du 23 février 2001, le Service des
contributions
du canton du Jura a fixé le revenu imposable des époux X.________ et
Y._______ à 38'400 fr. pour l'impôt fédéral direct de la période de
taxation
1999-2000 et à 40'800 fr. pour l'impôt d'Etat de l'année 1999. Les
contribuables ont contesté cette décision en concluant à ce que le
montant de
la rente AI complémentaire pour l'enfant Z.________ ne soit pas pris
en
compte dans leurs propres revenus. Dans la négative, ils ont demandé
qu'ils
soient au moins mis au bénéfice des déductions pour enfant en ce qui
concerne
Z.________.

Statuant sur recours le 31 octobre 2001, la Commission cantonale des
recours
du canton du Jura a confirmé cette décision sur réclamation. Elle a
retenu en
bref que la rente AI complémentaire pour l'enfant Z.________ devait
être
déclarée par les contribuables et que, pour le surplus, ceux-ci
n'avaient pas
droit aux déductions pour enfant la concernant: Z.________ n'était
pas, dans
une mesure prépondérante, à la charge des contribuables, puisqu'elle
avait
réalisé un revenu supérieur à la limite de 9'600 fr. à partir de
laquelle
l'enfant majeur peut subvenir à son entretien par ses propres moyens.

C.
X.________ et Y.________ ont déclaré recourir contre cette décision et
demandent au Tribunal fédéral de modifier la décision précitée du 31
octobre
2001 en ce sens qu'ils ne doivent pas déclarer la rente litigieuse
versée
directement à Z.________ qui dispose de ses propres revenus ou que,
du moins,
ils soient mis au bénéfice des déductions pour enfant, éventuellement
des
déductions pour personne nécessiteuse concernant Z.________.
Le Service des contributions conclut au rejet du recours dans la
mesure où il
est recevable. La Commission cantonale des recours et l'Administration
fédérale des contributions concluent toutes deux au rejet du recours.

D.
Le 25 février 2002, les recourants ont déposé une écriture
complémentaire,
ainsi que diverses pièces.

Le Tribunal fédéral considère en droit:

1.
Un second échange d'écritures n'ayant pas été ordonné, il n'y pas pas
lieu de
tenir compte des pièces déposées le 25 février 2002 par les
recourants.

2.
2.1La décision attaquée concerne aussi bien l'impôt fédéral direct que
l'impôt d'Etat (impôt cantonal, communal et ecclésiastique). Les
recourants
ne précisent pas s'ils s'en prennent à un seul ou aux deux objets de
la
décision. Ils n'ont pas non plus intitulé leur acte de recours. Peu
importe
car le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité
des
recours qui lui sont soumis (ATF 128 II 13 consid. 1a et les arrêts
cités).

2.2 Déposé en temps utile contre une décision prise par une autorité
de
recours statuant en dernière instance cantonale et fondée sur le
droit public
fédéral dans la mesure où elle concerne l'impôt fédéral direct, le
présent
recours est recevable comme recours de droit administratif en vertu
des art.
97 ss OJ, ainsi que de l'art. 146 de la loi fédérale du 14 décembre
1990 sur
l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11).

2.3 S'agissant de l'impôt d'Etat, la décision attaquée est fondée sur
le
droit cantonal. Seule la voie du recours de droit public serait
ouverte, pour
autant que la décision ait été rendue en dernière instance cantonale
(art. 86
al. 1 et 87 OJ), ce qui n'est pas le cas en l'espèce. En effet, comme
cela
ressort de la décision attaquée, celle-ci pouvait faire l'objet d'un
recours
auprès de la Chambre administrative du Tribunal cantonal jurassien. Le
présent recours est donc irrecevable comme recours de droit public
pour ce
qui est de l'impôt cantonal.

3.
3.1En application de l'art. 22 al. 1 LIFD, les rentes AVS/AI doivent
être
déclarées par les personnes qui en sont les ayants droit immédiats. Le
bénéficiaire d'une rente AI qui, en vertu de l'art. 35 de la loi
fédérale du
19 juin 1959 l'assurance-invalidité (LAI; RS 831.20), a droit à une
rente AI
complémentaire pour enfant, doit par conséquent également déclarer
cette
rente, même s'il la perçoit pour un enfant adulte (Peter Agner/Angelo
Digeronimo/Hans-Jürg Neuhaus/Gotthard Steinmann, Commentaire de la
loi sur
l'impôt fédéral direct, Complément, Zurich 2001, ad art. 22 al. 1
LIFD, p.
99).
En l'espèce, c'est donc à bon droit que l'autorité intimée a
considéré que la
rente AI complémentaire que l'ayant droit X.________ percevait pour
sa fille
Z.________ devait être déclarée par les recourants, indépendamment du
fait
que la totalité de ladite rente a été directement versée à sa fille
majeure.

Reste à examiner si ce versement constitue une simple libéralité
faite en
faveur de Z.________ ou une contribution nécessaire à l'entretien de
l'enfant. Dans cette dernière hypothèse uniquement, les recourants
auraient
droit à des déductions pour enfant.

3.2
3.2.1Sous le chapitre "déductions sociales", l'art. 35 al. 1 lettre a
LIFD
(en relation avec l'art. 4 lettre a de l'ordonnance du 4 mars 1996
sur la
compensation des effets de la progression à froid pour les personnes
physiques en matière d'impôt fédéral direct [RS 642.119.2]) prévoit
que sont
déduits du revenu net 5'100 fr. pour chaque enfant mineur, ou (pour
chaque
enfant majeur) faisant un apprentissage ou des études, dont le
contribuable
assure l'entretien.

Se référant à la pratique actuelle, une partie de la doctrine
considère que
la déduction pour enfant ne peut être accordée que lorsque l'enfant
majeur
poursuivant une formation a effectivement besoin, dans une grande
mesure, de
la contribution d'entretien fournie par le détenteur de l'autorité
parentale.
Si, dans le cadre de sa formation ou de ses études, l'enfant majeur
obtient
un revenu qui lui permet d'assurer son entretien de manière
indépendante, la
déduction pour enfant ne saurait dès lors être revendiquée (Peter
Agner/Angelo Digeronimo/Hans-Jürg Neuhaus/Gotthard Steinmann, op.
cit., ad
art. 35 al. 1 lettre a LIFD, p. 163). En fait, l'art. 35 al. 1 lettre
a LIFD
(qui reprend pour l'essentiel le contenu de l'art. 25 al. 1 lettre c
AIFD en
vigueur jusqu'au 31 décembre 1994) ne subordonne pas l'octroi de la
déduction
pour enfant à la condition que le contribuable assure dans une large
mesure
l'entretien de l'enfant; il suffit qu'il en assure l'entretien. La
déduction
peut ainsi être accordée même si le contribuable participe pour moins
de 50
pour cent aux frais d'entretien de l'enfant (cf. ATF 94 I 231 ss.
Dans le
même sens, Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte
Bundessteuer, Therwil/Bâle 2001, ad. art. 35 LIFD, n. 20, p. 871).
Encore
faut-il que l'enfant soit dépendant de la contribution d'entretien.
Pour que
le contribuable ait droit à la déduction sociale pour enfant, il est
encore
nécessaire que les contributions d'entretien annuelles atteignent au
minimum
le montant de cette déduction (Peter Agner/Beat Jung/Gotthard
Steinmann,
Commentaire de la loi sur l'impôt fédéral direct, Zurich 2001, ad
art. 35
LIFD, n. 2 p. 149; Peter Locher, op. cit., ad. art. 35 LIFD, n. 31,
p. 873).

3.2.2 En l'occurrence, Z.________ a touché dans le cadre de sa
formation
d'infirmière un revenu brut moyen de 13'600 fr. par année, soit
environ 1'100
fr. par mois. Or d'après le cours ordinaire des choses et
l'expérience de la
vie, force est de constater que ce revenu ne suffisait pas (à la date
déterminante du 1er janvier 1999) pour lui permettre de vivre de
manière
totalement indépendante, même dans une région de Suisse où le coût de
la vie
est relativement bas. L'intéressée ne pouvait donc se passer d'un
complément
d'entretien pour subvenir totalement à ses besoins. Il ressort du
dossier que
X.________ a fait virer chaque mois sur le compte bancaire de sa fille
Z.________ la somme de 639 fr. par mois (soit 7'668 fr. par année)
correspondant au montant de la rente AI complémentaire qu'il touchait
pour
elle. Or, ce versement annuel de 7'752 fr. - qui est supérieur au
montant
minimum de 5'100 fr. de la déduction au sens de l'art. 35 al. 1
lettre a LIFD
- doit être considéré comme une contribution complémentaire
nécessaire à
l'entretien de Z.________ et non comme une donation, de sorte que les
recourants ont droit à la déduction sociale pour enfant.

Certes, les autorités cantonales ont fixé à 9'600 fr. le revenu
annuel limite
à partir duquel un enfant majeur disposant d'un tel revenu est censé
subvenir
totalement à son entretien, sans pour autant préciser comment a été
calculé
ce montant. Point n'est besoin cependant d'examiner plus avant cette
question, du moment que, comme on vient de le voir, un tel montant
doit être
considéré comme insuffisant pour vivre de manière indépendante. A cet
égard,
il n'est pas nécessaire non plus d'examiner ici si, comme le laisse
entendre
l'Administration fédérale des contributions dans ses observations, le
droit
fédéral suppose que soit fixé un revenu limite correspondant à un
éventuel
minimum vital qui, lorsqu'il serait atteint par l'enfant majeur,
exclurait
toute déduction pour enfant. De toute façon, un tel montant devrait
être fixé
de manière réaliste.
En résumé, les recourants ont droit à la déduction sociale de 5'100
fr. par
an au sens de l'art. 35 al. 1 lettre a LIFD. A noter que la déduction
pour
personne nécessiteuse selon l'art. 35 al. 1 lettre b LIFD n'entre pas
en
ligne de compte, puisque les deux déductions en question ne peuvent
être
cumulées en faveur de la même personne mais s'excluent l'une l'autre,
comme
cela ressort d'ailleurs expressément de l'art. 35 al. 1 lettre b in
fine
LIFD.

3.3 Dans le cadre des déductions générales, la déduction pour les
primes
d'assurances et intérêts de capitaux d'épargne prévue à l'art. 33 al.
1
lettre g LIFD (en relation avec l'art. 3 de l'ordonnance du 4 mars
1996
précitée) s'élève, selon les cas, à 2'800 fr., respectivement à 4'200
fr.,
montants qui sont majorés de 600 fr. pour chaque enfant ou personne
nécessiteuse pour lesquels le contribuable peut faire valoir la
déduction
prévue à l'art. 35 al. 1 lettre a ou b LIFD.

A partir du moment où les recourants peuvent prétendre à la déduction
sociale
au sens de l'art. 35 al. 1 lettre a LIFD pour Z.________, ils ont
droit à une
majoration de 600 fr. pour cette dernière. Selon le texte clair de
l'art. 33
al.1 lettre g in fine LIFD, il suffit que la déduction pour enfants
soit
accordée pour que la déduction supplémentaire pour les primes
d'assurances le
soit également, pour autant que le contribuable pourvoie à leur
entretien
jusqu'à concurrence du montant global en cause. Comme la taxation de
Z.________ n'est pas litigieuse

ici, il ne se justifie pas d'examiner dans quelle mesure elle-même
n'est pas
déchue du droit à cette même déduction.

4.
Vu ce qui précède, le présent recours doit être partiellement admis
dans la
mesure où il est recevable et la décision attaquée annulée, l'affaire
étant
renvoyée à l'autorité qui a statué en première instance pour nouvelle
décision dans le sens des considérants (art. 114 al. 2 OJ).

Compte tenu de l'ensemble des circonstances, il convient de statuer
sans
frais, ni dépens. La requête d'assistance judiciaire présentée par les
recourants devient ainsi sans objet.

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est partiellement admis dans la mesure où il est recevable
et la
décision attaquée est annulée. L'affaire est renvoyée au Service des
contributions du canton Jura pour nouvelle décision dans le sens des
considérants.

2.
Il n'est pas prélevé d'émolument judiciaire, ni alloué de dépens.

3.
Le présent arrêt est communiqué en copie aux recourants, au Service
des
contributions et à la Commission cantonale des recours en matière
d'impôts du
canton du Jura, ainsi qu'à l'Administration fédérale des
contributions.

Lausanne, le 29 mai 2002

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse


Le président: Le greffier: