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20/01/2021 | LUXEMBOURG | N°43044

Luxembourg | Luxembourg, Tribunal administratif, 20 janvier 2021, 43044


Tribunal administratif Numéro 43044 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg Inscrit le 31 mai 2019 3e chambre Audience publique du 20 janvier 2021 Recours formé par Monsieur …, … (France), contre une décision du directeur de l’administration des Contributions directes en matière d’appel en garantie

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JUGEMENT

Vu la requête inscrite sous le numéro 43044 du rôle et déposée au greffe du tribunal administratif le 31 mai 2019 par la société à responsabilité limitée DF LAWYERS, in

scrite au tableau de l’Ordre des avocats de Luxembourg, ayant son siège social au L-1661 Lux...

Tribunal administratif Numéro 43044 du rôle du Grand-Duché de Luxembourg Inscrit le 31 mai 2019 3e chambre Audience publique du 20 janvier 2021 Recours formé par Monsieur …, … (France), contre une décision du directeur de l’administration des Contributions directes en matière d’appel en garantie

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JUGEMENT

Vu la requête inscrite sous le numéro 43044 du rôle et déposée au greffe du tribunal administratif le 31 mai 2019 par la société à responsabilité limitée DF LAWYERS, inscrite au tableau de l’Ordre des avocats de Luxembourg, ayant son siège social au L-1661 Luxembourg, 47, Grand-Rue, représentée par Maître Virginie HEIB, avocat à la Cour, inscrite au tableau de l’Ordre des avocats de Luxembourg, au nom de Monsieur …, demeurant à F-…, ayant élu domicile en l’étude de son litismandataire sise à L-1661 Luxembourg, 47, Grand-Rue, tenant principalement à la réformation et subsidiairement à l’annulation :

1) du bulletin d’appel en garantie émis par le bureau d’imposition … de l’administration des Contributions directes en date du 13 avril 2018 ;

2) de la décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 4 mars 2019 portant rejet de sa réclamation introduite en date du 16 juillet 2018 à l’encontre du bulletin d’appel en garantie émis en date du 13 avril 2018 ;

3) de la contrainte émise en date du 28 septembre 2018 par le bureau de recette de Luxembourg de l’administration des Contributions directes ;

4) du commandement de payer émis en date du 7 novembre 2018 par le bureau de recette de Luxembourg de l’administration des Contributions directes ;

Vu le mémoire en réponse du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 24 septembre 2019 ;

Vu le mémoire en réplique déposé au greffe du tribunal administratif en date du 23 octobre 2019 par la société à responsabilité limitée DF LAWYERS, préqualifiée, représentée par Maître Virginie HEIB, préqualifiée, au nom et pour le compte de Monsieur …, préqualifié ;

Vu le mémoire en duplique du délégué du gouvernement déposé au greffe du tribunal administratif le 13 novembre 2019 ;

Vu la circulaire du président du tribunal administratif du 22 mai 2020 portant notamment sur la présence physique des représentants des parties au cours des plaidoiries relatives à des affaires régies par des procédures écrites ;

1 Vu la communication de Maître Virginie HEIB du 12 octobre 2020 suivant laquelle elle marque son accord à ce que l’affaire soit prise en délibéré sans sa présence ;

Vu les pièces versées en cause et notamment la décision et actes déférés ;

Le juge-rapporteur entendu en son rapport et Monsieur le délégué du gouvernement Steve COLLART en sa plaidoirie à l’audience publique du 21 octobre 2020.

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En date du 13 avril 2018, le bureau d’imposition … de l’administration des Contributions directes, désigné ci-après par le « bureau d’imposition », émit un bulletin d’appel en garantie (« Haftungsbescheid ») en vertu du paragraphe 118 de la loi générale des impôts du 22 mai 1931, appelée « Abgabenordnung », en abrégé « AO », à l’égard de Monsieur … en sa qualité d’administrateur de la société anonyme … SA, dénommée ci-après la « société … », déclarée en faillite, ledit bulletin déclarant Monsieur … codébiteur solidaire d’un montant total de ….-€, en principal et intérêts, résultant de retenues d’impôt sur les traitements et salaires non réalisées pour les années 2007 à 2010.

Ledit bulletin est libellé comme suit :

« […] Il est dû à l’Etat du Grand-Duché de Luxembourg par la société … en faillite ayant eu siège à L-…, immatriculée sous le numéro fiscal … et enregistrée au Registre de Commerce et des Sociétés sous le numéro … à titre de l’impôt sur les traitements et salaires :

Année principal Intérêts Total 2007 … € … € … € 2008 … € … € … € 2009 … € … € … € 2010 … € … € … € 2011 … € … € … € Total … € … € … € Il résulte du dépôt au Registre de Commerce et des Sociétés sous la référence … du …2007 que vous avez été nommé administrateur de la société … en faillite.

En cette qualité vous avez le pouvoir d’engager la société sous signature conjointe du 05.07.2007 au 25.10.2010 (jour de votre démission).

En votre qualité d’administrateur vous êtes en charge de la gestion de la société … en faillite.

Par conséquent et conformément aux termes des §§ 108 et § 103 AO, vous êtes personnellement tenu à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société … en faillite, dont notamment le paiement des impôts dus par la société … en faillite à l’aide des fonds administrés.

2 En vertu de l’article 136 alinéa 2 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, l’employeur est tenu de retenir l’impôt qui est dû sur les traitements et salaires de son personnel.

En vertu de l’article 136 alinéa 6 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, l’employeur est tenu à déclarer et à verser l’impôt retenu à l’Administration des contributions directes.

En vertu de l’article 136 alinéa 6 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu et du règlement grand-ducal modifié du 27 décembre 1974 concernant la procédure de la retenue d’impôt sur les salaires et les pensions, l’employeur est tenu de présenter au bureau RTS compétent les comptes de salaires ainsi que tous autres documents comptables.

Dans le cas d’une société, conformément aux termes du § 103 AO, ces obligations incombant aux employeurs sont transmises à celui qui a le pouvoir de représenter la société à l’égard des tiers.

En votre qualité de représentant de la société … en faillite il vous appartient de déclarer et de verser/de veiller à la retenue, à la déclaration et au versement de la retenue d’impôt due sur les traitements et les salaires du personnel.

Or pour les années 2007 à 2011 le paiement des salaires a été fait sans que les montants à retenir aient été continués entièrement au receveur.

L’omission de retenir, de déclarer et de payer les sommes dues à titre de retenue d’impôt est à qualifier d’inexécution fautive de vos obligations en tant que représentant de la société … en faillite.

L’omission de payer sur les fonds disponibles de la société … en faillite les retenues échues avant votre entrée en fonction est à qualifier d’inexécution de vos obligations.

Suite à l’inexécution fautive de vos obligations, le receveur de l’Administration des contributions directes n’a pas perçu les retenues d’impôt d’un montant de … €.

Ce montant de … € se compose comme suit :

Année principal Intérêts Total 2007 … € … € … € 2008 … € … € … € 2009 … € … € … € 2010 … € … € … € Total … € … € … € En vertu du § 110 AO votre responsabilité pour les actes accomplis pendant la période de vos fonctions survit à l’extinction de votre pouvoir de représentation.

3 Considérant qu’en vertu du § 103 AO vous êtes tenu de remplir les obligations fiscales incombant à la société … en faillite.

Considérant que l’inexécution de ces obligations est à qualifier de fautive.

Considérant que l’inexécution fautive de vos obligations a empêché la perception d’impôt sur les traitements et salaires d’un montant de … €.

Considérant que dans la mesure où, par l’inexécution fautive de vos obligations, vous avez empêché la perception de l’impôt légalement dû, vous êtes constitué codébiteur solidaire de ce montant conformément au § 109 AO.

Considérant que le § 118 AO m’autorise à engager votre responsabilité.

Considérant le fait qu’en votre qualité de représentant vous êtes chargé de la gestion de la société … en faillite j’engage votre responsabilité, l’appel en garantie s’élève au montant de … €, sans préjudice des intérêts de retard ultérieurs. […] Des bulletins d’appel en garantie ont aussi été adressés aux codébiteurs solidaires suivants:

Madame … Madame … ».

Par courrier recommandé avec accusé de réception de son litismandataire, réceptionné le 16 juillet 2018, Monsieur … fit introduire une réclamation auprès du directeur de l’administration des Contributions directes, désigné ci-après par « le directeur », à l’encontre dudit bulletin d’appel en garantie.

Par décision du 4 mars 2019, référencée sous le numéro … du rôle, le directeur refusa de faire droit à la réclamation telle qu’introduite par Monsieur …, sur base des considérations suivantes :

« […] Vu la requête introduite le 16 juillet 2018 par Me Virginie Heib, au nom du sieur …, demeurant à F-…, pour réclamer contre le bulletin d’appel en garantie émis en vertu du § 118 de la loi générale des impôts (AO) par le bureau d’imposition … en date du 13 avril 2018 ;

Vu le dossier fiscal ;

Vu le § 119, alinéa 1er AO, ensemble les §§ 228 et 301 AO ;

Considérant que la réclamation a été introduite par qui de droit (§ 238 AO) dans les forme (§ 249 AO) et délai (§ 245 AO) de la loi, qu’elle est partant recevable ;

Considérant que le bulletin attaqué a déclaré le réclamant codébiteur solidaire de l’impôt sur les traitements et salaires des années 2007, 2008, 2009 et partiellement 2010 au motif qu’il aurait, en sa qualité de représentant légal de la société anonyme …, en faillite, 4 commis une faute en ne veillant pas à ce que soient payées au receveur des Contributions, sur les fonds administrés, les sommes qui ont été retenues ou qui auraient dû être retenues à titre d’impôt sur les salaires, et dont la société était et est toujours redevable ;

Considérant, à titre liminaire tout comme en matière de principe, que le représentant d’une personne morale est responsable du paiement des dettes d’impôt de la personne morale qu’il représente dans les conditions prévues aux §§ 103 et 109 AO ; qu’aux termes du § 103 AO il est tenu de remplir les obligations fiscales incombant à la société, notamment de remettre les déclarations fiscales dans les délais légaux et de payer sur les fonds qu’il gère les impôts dont la société est redevable (CE du 20 octobre 1981, n° 6902) ;

Considérant dès lors que dans la mesure où le représentant, par l’inexécution fautive de ces obligations, a empêché la perception de l’impôt légalement dû, il est, en principe, constitué codébiteur solidaire des arriérés d’impôt de la société, conformément au § 109 AO ; que la responsabilité du représentant est à qualifier de fautive du moment que les impôts échus, même avant son entrée en fonction, ne sont pas payés sur les fonds disponibles de la société à l’administration ;

Considérant qu’il s’avère nécessaire dans ce contexte de mettre en exergue qu’en matière de responsabilité du fait personnel (article 1382 du code civil), l’auteur du dommage ne peut pas s’exonérer en invoquant une prétendue faute d’un tiers, lequel n’entrera en ligne de compte qu’au stade du recours entre les coresponsables ; que le représentant responsable sur le fondement du § 109 AO ne peut s’opposer à une poursuite au motif qu’elle n’a pas été engagée contre l’autre, quod non en l’espèce, étant donné que deux autres bulletins d’appel en garantie ont été émis à l’encontre du sieur … ainsi qu’à l’encontre de la dame …, les rendant ainsi codébiteurs solidaires au sens du § 7 de la loi d’adaptation fiscale (StAnpG) ;

Considérant, matériellement, qu’en vertu de l’article 136, alinéa 4 de la loi concernant l’impôt sur le revenu (L.I.R.) l’employeur est tenu de retenir, de déclarer et de verser l’impôt qui est dû sur les traitements et salaires de son personnel ; que dans le cas d’une société, cette obligation incombant aux employeurs est transmise à celui qui a le pouvoir de représenter la société à l’égard des tiers (§ 103 AO) ; que la responsabilité de l’administrateur, voire du gérant, selon le cas, est à qualifier de fautive du moment que des paiements de salaires sont effectués sans retenue d’impôt et sans continuation des montants à retenir à l’administration (Cour administrative du 6 mai 2003, n° 15989C du rôle) ; qu’il en est de même en ce qui concerne les retenues échues avant son entrée en fonction, si, par sa faute, elles ne sont pas payées sur les fonds disponibles de la société ;

Considérant que sous l’empire du § 118 AO la poursuite du tiers responsable, à la différence de l’imposition du contribuable, est toujours discrétionnaire et exige de ce fait et en vertu du § 2 de la loi d’adaptation fiscale (StAnpG) une appréciation effective et explicite des circonstances qui justifient la décision en raison et en équité (BFH du 19 février 1965 StRK § 44 EStG R.13 ; jurisprudence constante pour RTS, notamment BFH du 24 novembre 1961, BStBI. 1962.37 ; 3 février 1981, BStBI. 1981 II 493 ; cf Becker-Riewald-Koch § 2 StAnpG Anm. 5 Abs. 3) ; que l’exercice de ce pouvoir discrétionnaire implique une motivation quant au principe même de la mise en œuvre de la responsabilité d’un ou de plusieurs représentants, quant à la désignation du représentant dont la responsabilité est engagée et quant au quantum de sa responsabilité ;

5 Considérant qu’un manquement à une obligation fiscale découlant du § 103 AO dans le chef du représentant (« Vertreter ») d’une société n’est pas suffisant pour engager sa responsabilité en application du § 109, alinéa 1er AO et pour voir émettre à son encontre un bulletin d’appel en garantie, le législateur ayant posé à cet égard l’exigence supplémentaire d’une inexécution fautive - « schuldhafte Verletzung » - des obligations du représentant de la société envers le fisc (Cour administrative du 22 février 2000, n° 11694C du rôle) ;

Considérant que la responsabilité du représentant est cependant à qualifier de fautive du moment qu’il n’accomplit pas ses obligations fiscales, dont notamment celle de veiller à ce que les impôts dus soient payés, même ceux datant d’avant son entrée en fonction, à l’aide des fonds administrés ; que cette dernière prémisse l’emporte, le cas échéant, ainsi de plein droit sur la situation telle qu’elle s’est présentée durant les années antérieures ;

Considérant dans ce contexte, et notamment d’après une jurisprudence constante, que le paiement de salaires sans retenue d’impôt et sans continuation des montants à retenir à l’administration des contributions directes est à qualifier de fautif per se (Cour administrative du 6 mai 2003, n° 15989C du rôle ; Cour administrative du 6 janvier 2011, n° 27126C du rôle ; Tribunal administratif du 15 janvier 2009, n° 24145 du rôle) ;

Considérant encore qu’en ce qui concerne la notion de l’inexécution fautive, à savoir de la « schuldhafte Verletzung seiner steuerlichen Pflichten durch den Vertreter des Steuerpflichtigen » au sens du § 109, alinéa 1’ AO, que la Cour administrative a consigné que :

1) « Dans la mesure où il n’est pas contesté que les bilans pour les années litigieuses n’ont pas été déposés dans les délais au RCS et que les déclarations fiscales n’ont pas non plus été déposées, ce qui a contraint le bureau d’imposition à procéder par la voie de la taxation d’office pour les années 2008 à 2010 et par la fixation d’avances pour les années 2012 à 2014, le bureau d’imposition a en principe valablement pu retenir une inexécution fautive dans le chef de l’appelant, étant donné qu’en sa qualité de gérant unique, il était conformément au paragraphe 103 AO personnellement tenu à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société (…), de sorte qu’il était tenu de veiller au dépôt des déclarations fiscales et au paiement des créances d’impôt et que l’omission de ce faire est à qualifier de comportement fautif.

(…) Or, le fait pour l’appelant de ne pas avoir veillé, en tant que gérant unique de la société (…), à ce que les déclarations d’impôt soient déposées en temps utile auprès de l’administration des Contributions directes, est à qualifier d’inexécution fautive des obligations du représentant d’une société envers les autorités fiscales, de sorte que les conditions pour la mise en œuvre de sa responsabilité personnelle à l’égard des créances d’impôt visées dans le bulletin d’appel en garantie litigieux se trouvent réunies en cause.

Cette conclusion ne saurait être invalidée par l’argumentation de l’appelant selon laquelle il serait inéquitable de le poursuivre personnellement après tous les efforts entrepris pour régulariser les affaires de la société, étant donné qu’il est resté trop longtemps inactif et qu’il semblerait, d’après les éléments du dossier, qu’il n’est devenu actif que lorsque le Parquet a décidé de demander la dissolution judiciaire de la société. » (CA du 23 août 2016, n° 38378C), et que :

6 2) « Les premiers juges ont essentiellement retenu que le « § 103 AO soumet les dirigeants d’une société à l’obligation de veiller à ce que les impôts dus soient payés au trésor public », pointant de la sorte essentiellement l’obligation des représentants d’une société de veiller au paiement des impôts dus (…).

La Cour ne saurait entériner cette vision des choses.

En premier lieu, il est erroné de limiter l’analyse sur l’obligation de paiement des impôts dus, mais il convient d’avoir égard à l’ensemble des obligations incombant au contribuable en vue de la fixation et du paiement de l’impôt dû.

(…) Cette façon de procéder au cours de la procédure d’imposition est aux antipodes de l’attitude que l’on peut attendre d’une société raisonnablement prudente et diligente et elle caractérise manifestement une violation des obligations incombant aux organes d’administration de la société (…). Le manquement ainsi dépeint est encore de toute évidence grave.

(…) (…), il se dégage de l’ensemble des considérations qui précèdent que Monsieur (…) a de façon prolongée rendu impossible la détermination exacte des bases d’imposition et qu’il a singulièrement et fautivement manqué de remplir les obligations fiscales qui lui incombaient en tant que représentant de la société (…), de sorte que les conditions pour la mise en oeuvre de sa responsabilité personnelle pour les impôts visés par le bulletin d’appel en garantie litigieux se trouvent réunies en cause. » (CA du 31 janvier 2017, n° 38343C) ;

Considérant qu’il découle de ce qui précède que c’est à tort que le réclamant estime sa responsabilité personnelle ne pas devoir être engagée, de sorte que la mise à charge des arriérés de la société anonyme …, en état de faillite, au titre de la retenue d’impôt sur les traitements et salaires des années 2007, 2008, 2009 et partiellement 2010, ainsi que les intérêts de retard y relatifs, est parfaitement justifiée en ce qui le concerne ;

PAR CES MOTIFS reçoit la réclamation en la forme, la rejette comme non fondée. […] ».

En date du 28 septembre 2018, le préposé du bureau de recette Luxembourg a émis une contrainte de paiement à l’égard de Monsieur …, rendue exécutoire le 29 octobre 2018 par le directeur, et signifiée en date du 7 novembre 2018 par l’agent des poursuites de l’administration des Contributions directes à Luxembourg, lequel a fait à la même date commandement à Monsieur … de payer le montant de ….-€ de la contraire ainsi que le coût du commandement indiqué en marge dudit acte.

7 Par requête déposée au greffe du tribunal administratif en date du 31 mai 2019, Monsieur … a fait introduire un recours tendant principalement à la réformation et subsidiairement à l’annulation (i) du bulletin d’appel en garantie émis par le bureau d’imposition … de l’administration des Contributions directes en date du 13 avril 2018, (ii) de la décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 4 mars 2019 portant rejet de sa réclamation introduite en date du 16 juillet 2018 à l’encontre du bulletin d’appel en garantie émis en date du 13 avril 2018, (iii) de la contrainte émise en date du 28 septembre 2018 par le bureau de recette de Luxembourg de l’administration des Contributions directes, et (iv) du commandement de payer émis en date du 7 novembre 2018 par le bureau de recette de Luxembourg de l’administration des Contributions directes.

A l’audience publique des plaidoiries, le tribunal a soulevé d’office la question de la compétence du tribunal administratif pour connaître du recours introduit à l’encontre de la contrainte du 28 septembre 2018 du bureau de recette Luxembourg de l’administration des Contributions directes et du commandement du 7 novembre 2018.

Le délégué du gouvernement a conclu à l’incompétence du tribunal administratif pour connaître de ce volet du recours.

En l’espèce, il y a lieu de retenir que le tribunal, en tant que juridiction spéciale, ne s’est pas vu conférer de compétence pour connaître de tels actes d’exécution ni dans le cadre de la loi modifiée du 7 novembre 1996 portant organisation des juridictions de l’ordre administratif, ci-après « la loi du 7 novembre 1996 » ni dans celui d’une autre loi spéciale, de sorte qu’il y a lieu de se déclarer incompétent pour en connaître.

Toujours à l’audience publique des plaidoiries, le tribunal a encore soulevé d’office la question de la recevabilité du recours en ce qu’il est directement dirigé contre le bulletin d’appel en garantie du 13 avril 2018.

Le délégué du gouvernement a conclu à l’irrecevabilité du recours dirigé contre le bulletin d’appel en garantie et ce eu égard à la prise, en l’espèce, d’une décision par le directeur sur la réclamation du demandeur.

En vertu des dispositions de l’article 8, paragraphe (3) 3. de la loi du 7 novembre 1996, un bulletin d’impôt peut uniquement être directement déféré au tribunal lorsqu’une réclamation au sens du paragraphe 228 AO a été introduite et qu’aucune décision directoriale définitive n’est intervenue dans le délai de six mois à partir de la demande. Par contre, lorsque le directeur a statué sur la réclamation par une décision définitive, le recours est irrecevable pour autant qu’introduit directement contre le bulletin1.

Dans la mesure où, en l’espèce, le directeur a statué sur la réclamation du demandeur par une décision du 4 mars 2019, il y a lieu de conclure à l’irrecevabilité du recours sous analyse pour autant qu’il est dirigé directement contre le bulletin d’appel en garantie 13 avril 2018.

1 Trib. adm., 6 janvier 1999, n° 10357 du rôle, Pas. adm. 2020, V° Impôts, n° 1128 et les autres références y citées.

8 Quant à la recevabilité du recours en ce qu’il est dirigé contre la décision directoriale du 4 mars 2019, il y a lieu de rappeler que conformément aux dispositions du paragraphe 119 AO, les personnes à l’encontre desquelles un bulletin d’appel en garantie a été émis bénéficient des mêmes voies de recours que celles ouvertes au contribuable. Or, conformément aux dispositions combinées du paragraphe 228 AO et de l’article 8, paragraphe (3) 1. de la loi du 7 novembre 1996, le tribunal administratif est appelé à statuer comme juge du fond sur un recours introduit contre une décision du directeur ayant statué sur les mérites d’une réclamation contre un bulletin de l’impôt.

Il s’ensuit que le tribunal administratif est compétent pour connaître du recours principal en réformation, qui est, par ailleurs, recevable pour avoir été introduit dans les formes et délai de la loi.

Il n’y a partant pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation.

A l’appui de son recours, Monsieur … rappelle dans un premier temps les faits et rétroactes à la base de la décision déférée, en expliquant qu’au cours des années 2007 à 2008, respectivement 2010 inclus, il aurait été salarié de la société anonyme … SA, ci-après désignée par la « société … », dans les locaux de laquelle il aurait exercé quotidiennement son travail. Le demandeur explique ensuite qu’en 2006, lorsque Madame … et Monsieur … auraient décidé de constituer une société de services informatiques, ces derniers auraient été tenus à une clause de non-concurrence à l’égard de leur employeur, la société anonyme … SA, de sorte qu’ils auraient constitué la société … le … 2006 par l’intermédiaire de Messieurs … et …, lesquels auraient été nommés administrateurs de ladite société. Monsieur … aurait été nommé administrateur et administrateur délégué de la société pour laquelle, il aurait obtenu l’autorisation d’établissement en date du … 2007, tandis que Madame … et Monsieur … seraient devenus les directeurs salariés de la société. Bien que, Monsieur … et Madame … n’auraient été nommés administrateurs de la société … que par décision de l’assemblée générale du 25 juin 2008, ils auraient géré en réalité ladite société dès sa constitution, le demandeur se basant à cet égard sur l’extrait du conseil d’administration de janvier 2007, qui renseignerait que seuls les signataires de catégorie B, à savoir Monsieur … et Madame …, auraient été autorisés, dès la constitution de la société, à valider les payements d’un montant inférieur à 10.000.-€ par leur seule signature individuelle, tandis que les payements d’un montant supérieur à 10.000.-€ auraient dû être signés conjointement par un signataire de catégorie B et un signataire de catégorie A, à savoir Messieurs …, …, et/ou …. Monsieur … et Madame … auraient ainsi exercé les fonctions d’administrateurs-délégués de fait de la société ….

Lorsque Monsieur … aurait, en 2007, entendu démissionner de ses fonctions d’administrateur et d’administrateur-délégué de la société …, Madame … et Monsieur …, encore tenus par leur clause de non-concurrence jusqu’au début de l’année 2008, auraient demandé à Monsieur … d’obtenir l’autorisation d’établissement pour la société …, autorisation en vue de laquelle il aurait été officiellement déclaré administrateur-délégué. Ils auraient encore demandé à une étude d’avocats s’ils connaissaient une personne qui pourrait reprendre le mandat d’administrateur jusqu’à ce qu’ils seraient libérés de leur clause de non-

concurrence.

Ce serait ainsi que l’étude d’avocat l’aurait demandé d’accepter le mandat d’administrateur, à titre gratuit et pour un an maximum. Le demandeur continue en 9 expliquant qu’il lui aurait été certifié, d’abord oralement, puis par courriel du 1er octobre 2007, que la société … serait en bonne santé financière et économique et aurait encore obtenu par son employeur l’autorisation d’accepter ledit mandat sous condition que ledit mandat n’entraverait pas son travail chez …. Il aurait ainsi, dans le seul et unique but de rendre service, accepté le prédit mandat d’administrateur, pour une durée d’un an maximum, et aurait ainsi été nommé administrateur de la société … par décision de l’assemblée générale du 19 juillet 2007, avec effet au 5 juillet 2007, jusqu’à l’issue de l’assemblée générale annuelle statutaire de 2008, le demandeur soulignant que son mandat aurait ainsi dû prendre fin à l’issue de l’assemblée générale statutaire devant se tenir le 25 juin 2008. Durant l’intégralité de son mandat s’étant poursuivi sur la période du 5 juillet 2007 au 25 juin 2008, son rôle d’administrateur n’aurait ainsi été que purement théorique. Il souligne à cet égard qu’il aurait été inconnu du commissaire aux comptes de la société, qu’il n’aurait pas été en charge de la gestion de la société, qu’il n’aurait jamais eu un pouvoir de signature sur les comptes bancaires de la société, qu’il n’aurait aucun accès aux siège social, qu’il n’aurait pas été mis au courant de la gestion de la société, qu’il ne percevrait aucune rémunération et qu’il n’aurait pas eu de contrat de travail avec la société en question. Au contraire, la situation de la société lui aurait été volontairement cachée par les deux autres administrateurs, de sorte qu’il n’aurait pas pu savoir que la société … était redevable d’une dette à l’égard de l’administration fiscale, et qu’il n’aurait pas pu prendre une quelconque action aux fins d’en exiger le paiement durant son mandat.

Lors de l’assemblée générale de la société … du 25 juin 2008, Monsieur … et Madame … auraient été nommés administrateurs et son propre mandat n’aurait pas été renouvelé, de sorte que son mandat d’administrateur aurait pris fin à cette date. Cependant, se considérant toujours responsable de l’établissement des comptes de la société pour l’exercice 2007, il aurait sollicité, dès le mois d’août 2008, l’étude d’avocats afin d’obtenir l’approbation desdits comptes, demandes, qu’il aurait renouvelées régulièrement, de sorte qu’un avocat de ladite étude se serait adressé les 6 août 2008, 14 février 2009, 24 novembre 2009 et 12 juillet 2010 à Madame … et à Monsieur … en vue de réclamer les comptes de la société et leur dépôt. En date du 24 octobre 2010, les comptes n’auraient toujours pas été déposés malgré les promesses y afférentes de Madame … et de Monsieur …. Se croyant toujours responsable et craignant que sa responsabilité relative à son mandat se poursuivrait au-delà de la fin de celui-ci, il aurait informé sur les conseils d’un avocat Madame … et Monsieur … de sa démission de ses fonctions d’administrateur.

Dans la mesure où les comptes publiés finalement en date du … 2011, soit un mois avant la faillite de la société … feraient état d’un bénéfice de ….-€ pour l’année 2007, de ….-

€ pour l’année 2008 et de ….-€ pour l’année 2009, de sorte que même s’il avait obtenu lesdites comptes en temps utile, lesdits comptes ne lui auraient en tout état de cause pas permis de déceler l’existence de la dette fiscale pour les années 2007 et 2008 mais auraient, au contraire que conforté tout administrateur agissant en bon père de famille dans l’idée que les dettes de la société … auraient été honorées.

En droit, et en ce qui concerne les impôts sur salaire pour la période du 26 juin 2008 au 25 octobre 2010, le demandeur fait valoir qu’il n’aurait été administrateur de la société … que pour la période du 5 juillet 2007 au 25 juin 2008, et que lors de l’assemblée générale du 25 juin 2008, son mandat n’aurait pas été renouvelé, de sorte qu’il aurait pris fin à cette date.

Aucune responsabilité ne saurait dès lors lui être attribuée du fait du non-paiement des impôts sur les salaires dus par la société … pour la période postérieure à la fin de son mandat.

10 En ce qui concerne les impôts sur salaire pour la période du 5 juillet 2007 au 25 juin 2008, le demandeur, après avoir rappelé les dispositions légales applicables en l’espèce, estime qu’aucune inexécution fautive ne saurait lui être reprochée au regard de son rôle d’administrateur purement théorique au sein de la société …. Il rappelle ne pas avoir eu de pouvoir de signature individuelle, de visibilité sur les comptes de la société ni de pouvoir de procéder directement au règlement des dettes de la société alors que les rênes de la société … auraient été exclusivement tenues par Madame … et Monsieur …, tant au niveau de l’orientation de la politique d’activité que de la gestion journalière de celle-ci.

Il insiste sur le fait qu’il aurait été tenu volontairement à l’écart de l’administration de la société par les deux autres administrateurs qui lui auraient caché sciemment et en toute connaissance de cause la situation de cette même société. Il ajoute que Monsieur … et Madame … auraient pris leurs décisions d’administration de la société en question sans en respecter les statuts, en évitant de convoquer des conseils d’administration. Il n’aurait, dès lors, à aucun moment pu entreprendre les démarches nécessaires en vue d’exiger le règlement de la dette à l’égard de l’administration des Contributions directes.

En se basant sur le paragraphe 2 de la loi d’adaptation fiscale du 16 octobre 1934, le demandeur souligne que l’administration serait investie d’un pouvoir d’appréciation et devrait procéder selon des considérations d’équité et d’opportunité et partant se livrer à une appréciation effective et explicite des circonstances particulières susceptibles en raison et en équité de fonder sa décision, de sorte qu’au vu des éléments qui précèdent, son choix de le poursuivre et d’engager sa responsabilité personnelle ne serait pas fondé.

La décision du directeur du 4 mars 2019 devrait dès lors être réformée.

Dans son mémoire en réplique, et concernant les impôts sur salaires pour la période du 26 juin 2008 au 25 octobre 2010, Monsieur … conteste qu’il serait de jurisprudence2 qu’un administrateur resterait aussi longtemps en fonction tant qu’il n’a pas été pourvu à son remplacement, soulignant, par ailleurs, qu’il n’aurait pas fait état d’une volonté de ne plus assumer ses fonctions d’administration. Il se base encore sur un arrêt de la Cour administrative du 17 octobre 2017, n°39481C du rôle, pour soutenir que suite à la fin de son mandat, un représentant sociétaire ne serait plus tenu de veiller à la gestion de la société qu’il administrait.

En rappelant que la nomination d’un administrateur relèverait du seul pouvoir de l’assemblée générale des actionnaires d’une société, il estime qu’il aurait ainsi appartenu à Monsieur … et à Madame …, seuls actionnaires de la société … de procéder à son remplacement ou à la cooptation d’un administrateur aux fins de combler le poste vacant conformément à l’article 51, alinéa 5 de la loi du 10 août 1915, ce qu’ils n’auraient cependant pas fait.

Concernant les impôts sur salaire pour la période du 5 juillet 2007 au 25 juin 2008, le demandeur, après avoir rappelé qu’à compter du … 2008, Monsieur … aurait détenu l’autorisation d’établissement pour la société …, ajoute que suivant la doctrine, il reviendrait en principe à l’administrateur-gérant d’une société de payer les dettes fiscales, de sorte qu’un simple administrateur ne devrait pas voir sa responsabilité jouer vis-à-vis du fisc, la détermination du représentant responsable d’un comportement fautif s’apprécierait encore en 2 Cour adm., 18 juin 2018, nos 41334, 41335 et 43116 du rôle.

11 fonction de la répartition des tâches concernant la gestion de la société, le demandeur s’appuyant à cet égard sur un jugement du tribunal administratif du 26 mai 2011, n° 26986 du rôle ainsi que sur un arrêt de la Cour administrative du 4 avril 2017, n° 38118C du rôle.

L’administration des Contributions directes ne saurait partant se reposer, de manière purement théorique, sur les dispositions de l’article 109 AO sans prendre en considération les spécificités de l’espèce, telles qu’exposées à travers le présent recours, de sorte que la décision directoriale devrait être réformée.

Le délégué du gouvernement, quant à lui, conclut au rejet du recours sous analyse, tout en contestant la version des faits telle que présentée par le demandeur.

En ce qui concerne le bien-fondé de la décision directoriale litigieuse, il convient de rappeler qu’en vertu des dispositions de l’article 136, paragraphe (4) de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, ci-après désignée par « LIR », l’employeur est tenu de retenir et de verser l’impôt qui est dû sur les salaires et traitements de son personnel. Dans le cas d’une société, cette obligation incombant aux employeurs est transmise aux représentants de celle-ci, conformément au paragraphe 103 AO, qui dispose que « die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen und solcher Personen, die geschäftsunfähig oder in der Geschäftsfähigkeit beschränkt sind, haben alle Pflichten zu erfüllen, die den Personen, die sie vertreten, obliegen ; insbesondere haben sie dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln die sie verwalten, entrichtet werden. Für Zwangsgeldstrafen und Sicherungsgelder, die gegen sie erkannt, und für Kosten von Zwangsmitteln, die gegen sie festgesetzt werden, haften neben ihnen die von ihnen vertretenen Personen ».

Dès lors, le représentant d’une société commerciale est tenu de remplir les obligations fiscales incombant à la société et notamment de payer sur les fonds qu’il gère les impôts dont la société est redevable directement, respectivement ceux dont elle est redevable pour compte d’autrui.

En l’espèce, force est de constater qu’il n’est pas contesté en cause pour encore résulter d’une publication au Mémorial C, n° … du … 2007, que lors de l’assemblée générale des actionnaires du 17 juillet 2007, le demandeur a été nommé aux fonctions d’administrateur de la société ….

Les parties sont cependant en désaccord sur la question relative à la fin du mandat social du demandeur, ce dernier estimant que son mandat d’administrateur au sein de la société … aurait pris fin le 25 juin 2008 pour ne pas avoir été renouvelé lors de l’assemblée générale du même jour, tandis que la partie étatique estime que ledit mandat social aurait pris fin suite à la démission officielle par le demandeur de ses fonctions le 25 octobre 2010.

A cet égard, force est au tribunal de constater qu’il ressort des statuts publiés lors de sa constitution le … 2006, que Messieurs …, … et … ont été nommés administrateurs de la société ….

Il ressort ensuite de la publication précitée au Mémorial C, n° … du … 2007, que lors de l’assemblée générale des actionnaires du 17 juillet 2007, le demandeur a été nommé aux 12 fonctions d’administrateur de la société … avec effet au 5 juillet 2007 jusqu’à l’issue de l’assemblée générale annuelle statutaire de 2008 et ceci, en remplacement de Monsieur ….

Le conseil d’administration de la société …, était, suite à l’assemblée générale des actionnaires du 17 juillet 2007 composé de Messieurs …, … et du demandeur.

Il résulte ensuite d’une publication au Mémorial C, n° … du … 2008, que lors de l’assemblée générale des actionnaires du 25 juin 2008, Monsieur … et Madame … ont été nommés aux fonctions d’administrateur de la société …, en remplacement de Messieurs …, ….

S’il est dès lors vrai, que suivant la résolution afférente de l’assemblée générale du 17 juillet 2007, le mandat d’administrateur du demandeur devait prendre fin lors de l’assemblée générale des actionnaires du 25 juin 2008, il n’en demeure pas moins que lors de cette dernière assemblée générale aucune décision quant à un éventuel renouvellement du mandat du demandeur, voire quant à son remplacement au conseil d’administration de la société … n’a été prise.

Si le mandat d’administrateur du demandeur n’a dès lors pas été explicitement reconduit à la date initialement prévue, le tribunal ne saurait toutefois suivre les développements de Monsieur … selon lesquels il n’aurait plus représenté la société … à partir du 25 juin 2008 et que sa responsabilité en tant qu’administrateur ne pouvait plus être engagée à partir de cette date.

En effet, premièrement, il échet de constater que suivant l’article à l’article 441-23 de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales, les administrateurs doivent être au nombre de trois au moins, disposition reprise par l’article 6 des statuts de la société …, suivant lequel elle est administrée par un conseil d’administration composé de trois membres au moins. Si cet article 6 des statuts de la société … prévoit, par ailleurs, qu’en cas de vacance d’une place d’administrateur, les administrateurs restants élus ont le droit d’y pourvoir provisoirement jusqu’à la prochaine assemblée générale où il sera procédé à une élection définitive, force est cependant de constater qu’en l’espèce, le mandat du demandeur n’a jamais été remplacé. A cet égard, il convient de relever qu’un administrateur sortant, que ce soit par expiration de la durée de son mandat ou par démission, continue provisoirement à s’occuper de la gestion de la société jusqu’à la prochaine assemblée nommant son remplaçant. Cette compétence s’étend également aux pouvoirs de représentation de la société vis-à-vis des tiers, les nécessités d’un bon fonctionnement et de la continuité d’une société commandant cette solution dérogatoire au droit commun4.

Deuxièmement, il échet de constater qu’il ressort d’une publication au Mémorial C, n° … du … 2011, que Monsieur … a formellement démissionné de sa fonction d’administrateur de la société … avec effet au 25 octobre 2010, de sorte à laisser conclure, qu’il a, jusqu’au 25 octobre 2010 exercé son mandat d’administrateur au sein de la société en question.

Le tribunal en déduit qu’à défaut de démission formelle jusqu’au 25 octobre 2010 et dans la mesure où il n’avait pas été pourvu à son remplacement, le demandeur avait gardé la 3 Version coordonnée annexée au règlement grand-ducal du 5 décembre 2017 portant coordination de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales.

4 A. Steichen, Précis de droit des sociétés, 2017, page 627.

13 qualité de représentant légal de la société … jusqu’au jour de sa démission formelle de ses fonctions et ceci nonobstant l’arrivée à terme de son mandat d’administrateur lors de l’assemblée générale des actionnaires du 25 juin 2008, Monsieur … étant ainsi à considérer comme dirigeant de fait.

Cette constatation n’est pas énervée par l’arrêt de la Cour administrative 17 octobre 2017, n° 39481C du rôle, tel que cité par le demandeur, suivant lequel un représentant sociétaire n’est plus tenu de veiller à la gestion de la société qu’il administre, suite à la fin de son mandat, étant donné que dans le cas ayant donné lieu à l’arrêt en question, la Cour a justement constaté la fin du mandat social de la personne intéressée suite à sa démission officielle, démission officielle qui, en l’espèce, n’est intervenue que le 25 octobre 2010 et n’a été publiée au Mémorial C, n° … qu’en date du … 2011.

En tant que personne étant de jure et de facto en charge de l’administration de la société …, Monsieur …, conformément au paragraphe 103 AO, précité, était en effet personnellement tenu, pendant l’exercice de cette fonction, à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société pendant cette période, de sorte qu’il était obligé de retenir, lors du paiement des salaires, l’impôt sur les salaires, ainsi que de le continuer au Trésor Public.

Il n’en demeure cependant pas moins que le dirigeant d’une société ne peut être tenu personnellement responsable du non-paiement de ces impôts que dans les conditions plus particulièrement prévues au paragraphe 109 AO qui dispose, dans son alinéa 1er, que : « die Vertreter und die übrigen in den §§ 103 bis 108 bezeichneten Personen haften insoweit persönlich neben dem Steuerpflichtigen, als durch schuldhafte Verletzung der ihnen in den §§ 103 bis 108 auferlegten Pflichten Steueransprüche verkürzt oder Erstattungen oder Vergütungen zu Unrecht gewährt worden sind ».

Ces dispositions légales mettent ainsi une obligation personnelle à charge des représentants légaux de la société et a fortiori à charge de l’administrateur d’une société anonyme.

Il se dégage encore de ces dispositions légales que le simple constat d’un manquement à une obligation fiscale découlant du paragraphe 103 AO précité n’est pas suffisant pour engager la responsabilité personnelle des dirigeants d’une société en application du paragraphe 109 (1) AO et pour voir émettre à leur encontre un bulletin d’appel en garantie, le législateur ayant en effet posé à cet égard l’exigence supplémentaire d’une inexécution fautive (« schuldhafte Verletzung ») des obligations du représentant de la société envers le fisc.

Le paragraphe 7, alinéa (3) de la loi d’adaptation fiscale modifiée du 16 octobre 1934, maintenue en vigueur par l’arrêté grand-ducal du 26 octobre 1944, appelée « Steueranpassungsgesetz », en abrégé StAnpG, disposant par ailleurs que « Jeder Gesamtschuldner schuldet die ganze Leistung. Dem Finanzamt steht es frei an welchen Gesamtschuldner es sich halten will. Es kann die geschuldete Leistung von jedem Gesamtschuldner ganz oder zu einem Teil fordern », le pouvoir du bureau d’imposition d’engager une poursuite contre un tiers responsable, et, plus particulièrement, contre le représentant d’une société, ne relève pas d’une compétence liée, mais constitue un pouvoir d’appréciation dans son chef et ce à un double titre, d’abord en ce qui concerne l’appréciation 14 du degré fautif du comportement de la personne visée, et, ensuite, en ce qui concerne le choix du ou des codébiteurs contre lesquels l’émission d’un bulletin d’appel en garantie est décidée, chaque fois compte tenu des circonstances particulières de l’espèce.

En cas de pluralité de responsables, la possibilité de poursuivre simultanément tous les responsables résulte implicitement du paragraphe 7 StAnpG qui dispose que ceux qui sont poursuivis en qualité de responsables sont tenus solidairement. Le bureau d’imposition n’est, par contre, pas obligé de poursuivre tous les co-responsables et peut limiter son recours contre un ou plusieurs d’entre eux. En toute hypothèse, il appartient au bureau d’imposition de relever les circonstances particulières qui ont déterminé son choix5.

Conformément au paragraphe 2 StAnpG disposant que « Entscheidungen, die die Behörden nach ihrem Ermessen zu treffen haben (Ermessens-Entscheidungen) müssen sich in den Grenzen halten, die das Gesetz dem Ermessen zieht. (2) Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessens-Entscheidungen nach Billigkeit und Zweckmässigkeit zu treffen », l’administration investie d’un pouvoir d’appréciation doit procéder selon des considérations d’équité et d’opportunité et partant se livrer à une appréciation effective et explicite des circonstances particulières susceptibles, en raison et en équité, de fonder sa décision.

En l’espèce, Monsieur … entend s’exonérer de toute responsabilité éventuelle, en excipant du fait qu’il n’aurait eu aucun pouvoir décisionnel au sein de la société …, alors que la société en question aurait été exclusivement gérée par Madame … et Monsieur …, lesquels auraient dès lors été chargés, à l’exclusion de toute autre personne, de veiller au respect des obligations dont la violation lui est actuellement personnellement reprochée, le demandeur insistant plus particulièrement sur la circonstance qu’il aurait ainsi, dans le seul et unique but de rendre service, accepté son mandat d’administrateur et que son rôle d’administrateur n’aurait été que purement théorique.

Or, il convient de relever qu’une telle restriction de pouvoir ne ressort d’aucun élément soumis au tribunal, tel que les statuts de la société en question, mais, qu’il ressort, au contraire, du dossier fiscal, que Monsieur … avait un droit de signature conjoint avec un autre administrateur, l’article 12 des statuts de la société … stipulant à cet égard que celle-ci est engagée vis-à-vis des tiers par les signatures conjointes de deux administrateurs ou par la signature individuelle d’un délégué du conseil d’administration dans les limites de son pouvoir.

Par ailleurs, et dans la mesure où d’après l’article 441-56 de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales « Les limitations apportées aux pouvoirs que les alinéas précédents attribuent au conseil d’administration [d’une société anonyme] et qui résultent soit des statuts, soit d’une décision des organes compétents, sont inopposables aux tiers, même si elles sont publiées », même les restrictions statutaires éventuelles aux pouvoirs des administrateurs sont inopposables aux tiers, le demandeur ne saurait, en tout état de cause, s’exonérer en se contentant d’affirmer qu’il n’aurait jamais été en charge de l’administration de la société …, étant encore relevé que les obligations légales d’un représentant d’une société telles que visées au paragraphe 103 AO relevant du droit public, ne 5 Trib. adm., 14 juin 2010 n° 26277 du rôle, confirmé par Cour adm., 6 janvier 2011, n° 27126C du rôle, Pas.

adm. 2020, V° Impôts, n° 497 et les autres références y citées.

6 Version coordonnée annexée au règlement grand-ducal du 5 décembre 2017 portant coordination de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales.

15 sauraient être tenues en échec par des restrictions - parfaitement valables dans les rapports internes - découlant de l’acte de société ou, comme soutenu en l’espèce, de délibérations internes, ni même par des dispositions du droit privé.

Il y a dès lors lieu de conclure que Monsieur … était responsable, ensemble avec les deux autres administrateurs, de la retenue des impôts sur salaires et traitements pour les années litigieuses, étant relevé que l’arrêt de la Cour administrative du 4 avril 2017, n° 38118C du rôle, cité par le demandeur n’est pas transposable en l’espèce, étant donné que la Cour administrative s’y est référée à un « exposé très détaillé relativement à une réalité des choses tout à fait singulière au niveau de l’organisation et du fonctionnement de la société » en question, la preuve d’une telle réalité des choses tout à fait singulière faisant défaut en l’espèce.

S’agissant de l’appréciation de la faute commise du fait du défaut de paiement, plus spécifiquement des impôts sur traitements et salaires, il est vrai, tel que cela a été retenu ci-avant, que le seul non-respect d’une obligation fiscale n’est pas suffisant pour engager la responsabilité personnelle des dirigeants d’une société en application du paragraphe 109 (1) AO, mais qu’il faut qu’une inexécution fautive soit vérifiée. Or, l’administrateur, en tant que représentant d’une société, agissant en lieu et place de celle-ci, doit veiller à l’exécution des obligations fiscales de celui qu’il représente. Une de ces obligations consiste ainsi pour le représentant légal d’une société à opérer, déclarer et verser les retenues d’impôt et, de manière générale, à payer sur les fonds qu’il gère les impôts dont la société est redevable.

Il convient dès lors de retenir que le représentant qui a accepté sa fonction ne peut pas se contenter de contester son pouvoir. En effet, en n’exécutant pas les obligations légales de la société, il manque à son premier devoir, celui d’administrer7. Il est en effet admis que les administrateurs sont nommés parce que l’on attend d’eux la compétence nécessaire pour l’accomplissement de leurs fonctions, de sorte qu’actifs et non-actifs répondent de leurs actes de la même façon. Si le demandeur déclare avoir eu un rôle purement théorique dans la société …, et n’avoir ainsi pas été en charge de la gestion de la société, ne jamais avoir eu un pouvoir de signature, ne jamais avoir eu accès aux siège social de ladite société et ne jamais avoir été mis au courant de la gestion de la société, un tel état de faits, loin de l’exonérer de sa responsabilité, est de nature à confirmer la négligence lui reprochée par l’administration des Contributions directes. En effet, à défaut d’autres éléments susceptibles de confirmer qu’il ait, le cas échéant, tout mis en œuvre pour assumer ses responsabilités, le demandeur ne saurait être considéré comme une victime échappant à sa responsabilité, étant souligné que la circonstance d’avoir solier, à plusieurs reprises, la communication des comptes annuels de la société … est, à elle seule, insuffisante. Aussi, l’allégation du demandeur que la situation de la société lui aurait été volontairement cachée par Monsieur … et Madame … et qu’il aurait été tenu volontairement à l’écart de l’administration de la société par lesdits administrateurs, outre que cette situation ne résulte d’aucun élément probant soumis à l’appréciation du tribunal, n’est pas de nature à considérer le demandeur comme une victime échappant à sa responsabilité.

7 F. Rosen, Obligations et responsabilité des dirigeants de société en matière de contributions directes, Livre Jubilaire de l’IFA Luxembourg, Bruylant, p. 199.

16 En effet, le fait de ne pas exercer ses fonctions dans la société, constitue en soi une faute de gestion8, étant rappelé que la faute n’implique pas de la part de l’administrateur un agissement actif. La responsabilité de l’administrateur peut être engagée par son attitude passive, sa négligence, son incurie9. Aussi, le comportement du demandeur, consistant en une légèreté ou une insouciance impardonnable doit être considéré comme faute grave, à savoir une faute qu’un dirigeant raisonnablement diligent et prudent n’aurait pas commise et qui heurte les normes essentielles de la vie en société, ou du moins les normes importantes10.

Le comportement de Monsieur … en sa qualité d’administrateur de la société …, relève dès lors de la faute caractérisée, respectivement de la faute grave et doit être considéré comme fautif au sens du paragraphe 109 AO, la négligence flagrante et inexcusable affichée par le demandeur en ce qui concerne le respect des obligations légales et statutaires d’administrateur constituant en effet une « schuldhafte Verletzung ».

La faute ainsi commise est d’autant plus reprochable que, d’un côté, le défaut de paiement des retenues d’impôt s’est étendu sur plusieurs années, à savoir de 2007 à 2010, et, de l’autre côté, qu’en arrangeant ainsi à la société … un crédit en omettant de payer des sommes qui sont dues au fisc, il a permis un détournement des sommes retenues pour compte des salariés à d’autres fins, étant relevé qu’il s’agit de sommes d’argent qui, dès le versement du salaire, ne doivent pas recevoir une affectation autre que le seul paiement de l’impôt dû par le salarié.

Il est ensuite encore constant en cause que le montant réclamé par le bulletin d’appel en garantie n’a pas été réglé par le contribuable, la société …. Dans ce contexte, le recours contre le tiers responsable n’exige ni que le débiteur de l’impôt soit insolvable, ni que le recouvrement forcé contre le débiteur de l’impôt ait été infructueux11, le défaut de l’administration des Contributions directes de procéder au recouvrement forcé de la créance fiscale auprès du contribuable n’exonérant en tout état de cause pas le tiers responsable12.

Si le tribunal vient de retenir dans le chef de Monsieur … un comportement fautif et de constater l’existence d’un dommage consistant en une insuffisance d’impôt (« Verkürzung der auferlegten Steueransprüche »), résultant du défaut de paiement de l’impôt fixé à l’échéance, il y a encore lieu de retenir que ce dommage se trouve dans un lien de causalité direct avec les agissements fautifs du demandeur. En effet, il ne saurait être conclu à l’absence d’un lien de causalité que si le dommage était survenu alors même que le représentant aurait eu un comportement conforme aux lois ou à ses obligations13. Or, en l’espèce, il convient de rappeler que la responsabilité personnelle du demandeur a été mise en cause pour ne pas avoir accompli, respectivement veillé à l’accomplissement des obligations incombant au contribuable, la société …. Or, si le demandeur, comme développé ci-avant, avait respecté ses obligations, en les accomplissant personnellement et solidairement en sa 8 D. Matray, Observations sur la responsabilité dans la constitution et la gestion des sociétés, note n° 214.

9 P. Thielen et J. Delvaux, La responsabilité civile des administrateurs de sociétés anonymes en droit luxembourgeois - situation actuelle et tendance future, Bulletin Droit et banque, 4/1948, p.6, et N. Schaeffer, Réflexions sur la responsabilité des administrateurs et dirigeants de sociétés commerciales de capitaux, Bulletin de la Conférence St Yves, n° 77, novembre 1990, p.18.

10 D. Matray, op.cit., notes n° 67, 68, 69 et 70.

11 F. Rosen, op.cit., p.212.

12 Becker, Riewald, Koch, Reichsabgabenordnung, Kommentar, Band I, 1963, p.335.

13 F. Rosen, op.cit., p. 212.

17 qualité d’administrateur, la non-perception des impôts redûs aurait été évitée, de sorte que la violation des obligations incombant à Monsieur … a engendré le résultat dommageable.

Il s’ensuit qu’il y a lieu d’admettre que Monsieur …, en sa qualité d’administrateur, a activement contribué par sa négligence coupable à ne pas avoir procédé aux retenues d’impôts et à ne pas les avoir continuées.

S’agissant de l’appréciation du choix d’engager la responsabilité du demandeur, le tribunal constate que le bureau d’imposition a émis un appel en garantie tant contre le demandeur, que contre Madame … et Monsieur …, c’est-à-dire contre les deux autres administrateurs, les trois administrateurs ayant eu un pouvoir de signature conjoint, de sorte à avoir eu une position clé dans la société …. Au regard de ces éléments, le tribunal est amené à retenir que le choix du bureau d’imposition d’engager la responsabilité du demandeur n’est pas critiquable.

Le tribunal est dès lors amené à retenir que les explications fournies en l’espèce par la partie étatique permettent à suffisance, au regard des exigences posées par le paragraphe 109 AO et par le paragraphe 2 StAnpG, de justifier le constat d’un comportement fautif dans le chef du demandeur. C’est dès lors à bon droit que le bureau d’imposition a retenu une faute caractérisée à charge de Monsieur ….

Il suit de l’ensemble des considérations qui précèdent que c’est à juste titre que le directeur a rejeté la réclamation introduite par le demandeur, de sorte qu’à défaut d’autres moyens, le recours est à rejeter comme non fondé.

Au vu de l’issue du litige, il y a encore lieu de rejeter la demande du demandeur en allocation d’une indemnité de procédure d’un montant de 2.000.-€ sur base de l’article 33 de la loi modifiée du 21 juin 1999 portant règlement de procédure devant les juridictions administratives.

Par ces motifs, le tribunal administratif, troisième chambre, statuant contradictoirement ;

se déclare incompétent pour connaitre du recours en ce qu’il est dirigé contre la contrainte de paiement du 28 septembre 2018, rendue exécutoire le 29 octobre 2018 et le commandement de payer du 7 novembre 2018 ;

déclare le recours irrecevable en ce qu’il est dirigé directement contre le bulletin d’appel en garantie du 13 avril 2018 ;

reçoit le recours principal en réformation dirigé contre la décision du directeur de l’administration des Contributions directes du 4 mars 2019 en la forme ;

au fond le déclare non justifié et en déboute ;

dit qu’il n’y a pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation ;

18 rejette la demande en allocation d’une indemnité de procédure sollicitée par le demandeur ;

condamne le demandeur aux frais et dépens.

Ainsi jugé et prononcé à l’audience publique du 20 janvier 2021 par :

Thessy Kuborn, vice-président, Géraldine Anelli, juge, Marc Frantz, juge, en présence du greffier Judith Tagliaferri.

s. Judith Tagliaferri s. Thessy Kuborn Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 20 janvier 2021 Le greffier du tribunal administratif 19



Références :

Origine de la décision
Formation : Troisième chambre
Date de la décision : 20/01/2021
Date de l'import : 22/01/2021

Numérotation
Numéro d'arrêt : 43044
Identifiant URN:LEX : urn:lex;lu;tribunal.administratif;arret;2021-01-20;43044 ?

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