GRAND-DUCHE DE LUXEMBOURG COUR ADMINISTRATIVE Numéro du rôle : 45705C Inscrit le 26 février 2021
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Audience publique du 17 juin 2021 Appel formé par Monsieur (A), … (France), contre un jugement du tribunal administratif du 20 janvier 2021 (n° 43044 du rôle) en matière d’impôts - appel en garantie
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Vu la requête d’appel, inscrite sous le numéro 45705C du rôle et déposée au greffe de la Cour administrative le 26 février 2021 par la société à responsabilité limitée DF LAWYERS, inscrite à la liste V du tableau de l’Ordre des avocats de Luxembourg, ayant son siège social à L-1661 Luxembourg, 47, Grand-Rue, représentée par Maître Virginie HEIB, avocat à la Cour, inscrite au tableau de l’Ordre des avocats de Luxembourg, au nom de Monsieur (A), demeurant à F-…, dirigée contre un jugement rendu par le tribunal administratif le 20 janvier 2021 (n° 43044 du rôle), par lequel ledit tribunal, après s’être déclaré incompétent pour connaître de son recours en ce qu’il est dirigé contre une contrainte de paiement du 28 septembre 2018, rendue exécutoire le 29 octobre 2018, et un commandement de payer du 7 novembre 2018, et après avoir déclaré le recours irrecevable en ce qu’il est dirigé directement contre le bulletin d’appel en garantie émis à l’encontre du demandeur le 13 avril 2018, a rejeté comme non fondé son recours principal en réformation, sinon en annulation, dirigé contre la décision prise par le directeur de l’administration des Contributions directes le 4 mars 2019 par laquelle il a rejeté sa réclamation introduite le 16 juillet 2018 à l’encontre du susdit bulletin d’appel en garantie du 13 avril 2018;
Vu le mémoire en réponse déposé au greffe de la Cour administrative le 17 mars 2021 par le délégué du gouvernement;
Vu le mémoire en réplique déposé au greffe de la Cour administrative le 16 avril 2021 en nom et pour le compte de l’appelant;
Vu l’accord des mandataires des parties de voir prendre l’affaire en délibéré sur base des mémoires produits en cause et sans autres formalités;
Vu les pièces versées en cause et notamment le jugement entrepris;
Sur le rapport du magistrat rapporteur, l’affaire a été prise en délibéré sans autres formalités à l’audience publique du 20 mai 2021.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------
Le 13 avril 2018, le bureau d’imposition RTS Luxembourg 1 de l’administration des Contributions directes, désigné ci-après par le « bureau d’imposition », émit un bulletin d’appel en garantie (« Haftungsbescheid ») en vertu du paragraphe 118 de la loi générale des impôts du 22 mai 1931, appelée « Abgabenordnung », en abrégé « AO », à l’égard de Monsieur (A), en sa qualité d’administrateur de la société anonyme (AA) SA, dénommée ci-
après la « société (AA) », déclarée en faillite, ledit bulletin déclarant Monsieur (A) codébiteur solidaire d’un montant total de … €, en principal et intérêts, résultant de retenues d’impôt sur les traitements et salaires non réalisées pour les années 2007 à 2010.
Ledit bulletin est libellé comme suit :
« (…) Il est dû à l’Etat du Grand-Duché de Luxembourg par la société (AA) en faillite ayant eu siège à L-…, immatriculée sous le numéro fiscal … et enregistrée au Registre de Commerce et des Sociétés sous le numéro B … à titre de l’impôt sur les traitements et salaires :
Année principal Intérêts Total 2007 2008 2009 2010 2011 Total … … …€ Il résulte du dépôt au Registre de Commerce et des Sociétés sous la référence … du 17.08.2007 que vous avez été nommé administrateur de la société (AA) en faillite.
En cette qualité vous avez le pouvoir d’engager la société sous signature conjointe du 05.07.2007 au 25.10.2010 (jour de votre démission).
En votre qualité d’administrateur vous êtes en charge de la gestion de la société (AA) en faillite.
Par conséquent et conformément aux termes des §§ 108 et § 103 AO, vous êtes personnellement tenu à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société (AA) en faillite, dont notamment le paiement des impôts dus par la société (AA) en faillite à l’aide des fonds administrés.
En vertu de l’article 136 alinéa 2 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, l’employeur est tenu de retenir l’impôt qui est dû sur les traitements et salaires de son personnel.
En vertu de l’article 136 alinéa 6 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, l’employeur est tenu à déclarer et à verser l’impôt retenu à l’Administration des contributions directes.
En vertu de l’article 136 alinéa 6 de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu et du règlement grand-ducal modifié du 27 décembre 1974 concernant la procédure de la retenue d’impôt sur les salaires et les pensions, l’employeur est tenu de présenter au bureau RTS compétent les comptes de salaires ainsi que tous autres documents comptables.
Dans le cas d’une société, conformément aux termes du § 103 AO, ces obligations incombant aux employeurs sont transmises à celui qui a le pouvoir de représenter la société à l’égard des tiers.
En votre qualité de représentant de la société (AA) en faillite il vous appartient de déclarer et de verser/de veiller à la retenue, à la déclaration et au versement de la retenue d’impôt due sur les traitements et les salaires du personnel.
Or pour les années 2007 à 2011 le paiement des salaires a été fait sans que les montants à retenir aient été continués entièrement au receveur.
L’omission de retenir, de déclarer et de payer les sommes dues à titre de retenue d’impôt est à qualifier d’inexécution fautive de vos obligations en tant que représentant de la société (AA) en faillite.
L’omission de payer sur les fonds disponibles de la société (AA) en faillite les retenues échues avant votre entrée en fonction est à qualifier d’inexécution de vos obligations.
Suite à l’inexécution fautive de vos obligations, le receveur de l’Administration des contributions directes n’a pas perçu les retenues d’impôt d’un montant de … €.
Ce montant de … € se compose comme suit :
Année principal Intérêts Total … … … 2007 2008 2009 2010 Total … … … € En vertu du § 110 AO votre responsabilité pour les actes accomplis pendant la période de vos fonctions survit à l’extinction de votre pouvoir de représentation.
Considérant qu’en vertu du § 103 AO vous êtes tenu de remplir les obligations fiscales incombant à la société (AA) en faillite.
Considérant que l’inexécution de ces obligations est à qualifier de fautive.
Considérant que l’inexécution fautive de vos obligations a empêché la perception d’impôt sur les traitements et salaires d’un montant de … €.
Considérant que dans la mesure où, par l’inexécution fautive de vos obligations, vous avez empêché la perception de l’impôt légalement dû, vous êtes constitué codébiteur solidaire de ce montant conformément au § 109 AO.
Considérant que le § 118 AO m’autorise à engager votre responsabilité.
Considérant le fait qu’en votre qualité de représentant vous êtes chargé de la gestion de la société (AA) en faillite j’engage votre responsabilité, l’appel en garantie s’élève au montant de … €, sans préjudice des intérêts de retard ultérieurs. (…) Des bulletins d’appel en garantie ont aussi été adressés aux codébiteurs solidaires suivants:
Madame (B) [Monsieur] (C) (…) ».
Par courrier recommandé avec accusé de réception de son mandataire, réceptionné le 16 juillet 2018, Monsieur (A) fit introduire une réclamation auprès du directeur de l’administration des Contributions directes, dénommé ci-après le « directeur », à l’encontre dudit bulletin d’appel en garantie.
Par décision du 4 mars 2019, référencée sous le numéro C 25113 du rôle, le directeur refusa de faire droit à la réclamation telle qu’introduite par Monsieur (A), sur base des considérations suivantes :
« (…) Vu la requête introduite le 16 juillet 2018 par Me Virginie Heib, au nom du sieur (A), demeurant à F-…, pour réclamer contre le bulletin d’appel en garantie émis en vertu du § 118 de la loi générale des impôts (AO) par le bureau d’imposition RTS 1 en date du 13 avril 2018 ;
Vu le dossier fiscal ;
Vu le § 119, alinéa 1er AO, ensemble les §§ 228 et 301 AO ;
Considérant que la réclamation a été introduite par qui de droit (§ 238 AO) dans les forme (§ 249 AO) et délai (§ 245 AO) de la loi, qu’elle est partant recevable ;
Considérant que le bulletin attaqué a déclaré le réclamant codébiteur solidaire de l’impôt sur les traitements et salaires des années 2007, 2008, 2009 et partiellement 2010 au motif qu’il aurait, en sa qualité de représentant légal de la société anonyme (AA), en faillite, commis une faute en ne veillant pas à ce que soient payées au receveur des Contributions, sur les fonds administrés, les sommes qui ont été retenues ou qui auraient dû être retenues à titre d’impôt sur les salaires, et dont la société était et est toujours redevable ;
Considérant, à titre liminaire tout comme en matière de principe, que le représentant d’une personne morale est responsable du paiement des dettes d’impôt de la personne morale qu’il représente dans les conditions prévues aux §§ 103 et 109 AO ; qu’aux termes du § 103 AO il est tenu de remplir les obligations fiscales incombant à la société, notamment de remettre les déclarations fiscales dans les délais légaux et de payer sur les fonds qu’il gère les impôts dont la société est redevable (CE du 20 octobre 1981, n° 6902) ;
Considérant dès lors que dans la mesure où le représentant, par l’inexécution fautive de ces obligations, a empêché la perception de l’impôt légalement dû, il est, en principe, constitué codébiteur solidaire des arriérés d’impôt de la société, conformément au § 109 AO ;
que la responsabilité du représentant est à qualifier de fautive du moment que les impôts échus, même avant son entrée en fonction, ne sont pas payés sur les fonds disponibles de la société à l’administration ;
Considérant qu’il s’avère nécessaire dans ce contexte de mettre en exergue qu’en matière de responsabilité du fait personnel (article 1382 du code civil), l’auteur du dommage ne peut pas s’exonérer en invoquant une prétendue faute d’un tiers, lequel n’entrera en ligne de compte qu’au stade du recours entre les coresponsables ; que le représentant responsable sur le fondement du § 109 AO ne peut s’opposer à une poursuite au motif qu’elle n’a pas été engagée contre l’autre, quod non en l’espèce, étant donné que deux autres bulletins d’appel en garantie ont été émis à l’encontre du sieur (C) ainsi qu’à l’encontre de la dame (B), les rendant ainsi codébiteurs solidaires au sens du § 7 de la loi d’adaptation fiscale (StAnpG) ;
Considérant, matériellement, qu’en vertu de l’article 136, alinéa 4 de la loi concernant l’impôt sur le revenu (L.I.R.) l’employeur est tenu de retenir, de déclarer et de verser l’impôt qui est dû sur les traitements et salaires de son personnel ; que dans le cas d’une société, cette obligation incombant aux employeurs est transmise à celui qui a le pouvoir de représenter la société à l’égard des tiers (§ 103 AO) ; que la responsabilité de l’administrateur, voire du gérant, selon le cas, est à qualifier de fautive du moment que des paiements de salaires sont effectués sans retenue d’impôt et sans continuation des montants à retenir à l’administration (Cour administrative du 6 mai 2003, n° 15989C du rôle) ; qu’il en est de même en ce qui concerne les retenues échues avant son entrée en fonction, si, par sa faute, elles ne sont pas payées sur les fonds disponibles de la société ;
Considérant que sous l’empire du § 118 AO la poursuite du tiers responsable, à la différence de l’imposition du contribuable, est toujours discrétionnaire et exige de ce fait et en vertu du § 2 de la loi d’adaptation fiscale (StAnpG) une appréciation effective et explicite des circonstances qui justifient la décision en raison et en équité (BFH du 19 février 1965 StRK § 44 EStG R.13 ; jurisprudence constante pour RTS, notamment BFH du 24 novembre 1961, BStBl. 1962.37 ; 3 février 1981, BStBl. 1981 II 493 ; cf Becker-Riewald-Koch § 2 StAnpG Anm. 5 Abs. 3) ; que l’exercice de ce pouvoir discrétionnaire implique une motivation quant au principe même de la mise en œuvre de la responsabilité d’un ou de plusieurs représentants, quant à la désignation du représentant dont la responsabilité est engagée et quant au quantum de sa responsabilité ;
Considérant qu’un manquement à une obligation fiscale découlant du § 103 AO dans le chef du représentant (« Vertreter ») d’une société n’est pas suffisant pour engager sa responsabilité en application du § 109, alinéa 1er AO et pour voir émettre à son encontre un bulletin d’appel en garantie, le législateur ayant posé à cet égard l’exigence supplémentaire d’une inexécution fautive - « schuldhafte Verletzung » - des obligations du représentant de la société envers le fisc (Cour administrative du 22 février 2000, n° 11694C du rôle) ;
Considérant que la responsabilité du représentant est cependant à qualifier de fautive du moment qu’il n’accomplit pas ses obligations fiscales, dont notamment celle de veiller à ce que les impôts dus soient payés, même ceux datant d’avant son entrée en fonction, à l’aide des fonds administrés ; que cette dernière prémisse l’emporte, le cas échéant, ainsi de plein droit sur la situation telle qu’elle s’est présentée durant les années antérieures ;
Considérant dans ce contexte, et notamment d’après une jurisprudence constante, que le paiement de salaires sans retenue d’impôt et sans continuation des montants à retenir à l’administration des contributions directes est à qualifier de fautif per se (Cour administrative du 6 mai 2003, n° 15989C du rôle ; Cour administrative du 6 janvier 2011, n° 27126C du rôle ; Tribunal administratif du 15 janvier 2009, n° 24145 du rôle) ;
Considérant encore qu’en ce qui concerne la notion de l’inexécution fautive, à savoir de la « schuldhafte Verletzung seiner steuerlichen Pflichten durch den Vertreter des Steuerpflichtigen » au sens du § 109, alinéa 1er AO, que la Cour administrative a consigné que :
1) « Dans la mesure où il n’est pas contesté que les bilans pour les années litigieuses n’ont pas été déposés dans les délais au RCS et que les déclarations fiscales n’ont pas non plus été déposées, ce qui a contraint le bureau d’imposition à procéder par la voie de la taxation d’office pour les années 2008 à 2010 et par la fixation d’avances pour les années 2012 à 2014, le bureau d’imposition a en principe valablement pu retenir une inexécution fautive dans le chef de l’appelant, étant donné qu’en sa qualité de gérant unique, il était conformément au paragraphe 103 AO personnellement tenu à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société (…), de sorte qu’il était tenu de veiller au dépôt des déclarations fiscales et au paiement des créances d’impôt et que l’omission de ce faire est à qualifier de comportement fautif. (…) Or, le fait pour l’appelant de ne pas avoir veillé, en tant que gérant unique de la société (…), à ce que les déclarations d’impôt soient déposées en temps utile auprès de l’administration des Contributions directes, est à qualifier d’inexécution fautive des obligations du représentant d’une société envers les autorités fiscales, de sorte que les conditions pour la mise en œuvre de sa responsabilité personnelle à l’égard des créances d’impôt visées dans le bulletin d’appel en garantie litigieux se trouvent réunies en cause.
Cette conclusion ne saurait être invalidée par l’argumentation de l’appelant selon laquelle il serait inéquitable de le poursuivre personnellement après tous les efforts entrepris pour régulariser les affaires de la société, étant donné qu’il est resté trop longtemps inactif et qu’il semblerait, d’après les éléments du dossier, qu’il n’est devenu actif que lorsque le Parquet a décidé de demander la dissolution judiciaire de la société. » (CA du 23 août 2016, n° 38378C), et que :
2) « Les premiers juges ont essentiellement retenu que le « § 103 AO soumet les dirigeants d’une société à l’obligation de veiller à ce que les impôts dus soient payés au trésor public », pointant de la sorte essentiellement l’obligation des représentants d’une société de veiller au paiement des impôts dus (…).
La Cour ne saurait entériner cette vision des choses.
En premier lieu, il est erroné de limiter l’analyse sur l’obligation de paiement des impôts dus, mais il convient d’avoir égard à l’ensemble des obligations incombant au contribuable en vue de la fixation et du paiement de l’impôt dû. (…) Cette façon de procéder au cours de la procédure d’imposition est aux antipodes de l’attitude que l’on peut attendre d’une société raisonnablement prudente et diligente et elle caractérise manifestement une violation des obligations incombant aux organes d’administration de la société (…). Le manquement ainsi dépeint est encore de toute évidence grave. (…) (…), il se dégage de l’ensemble des considérations qui précèdent que Monsieur (…) a de façon prolongée rendu impossible la détermination exacte des bases d’imposition et qu’il a singulièrement et fautivement manqué de remplir les obligations fiscales qui lui incombaient en tant que représentant de la société (…), de sorte que les conditions pour la mise en oeuvre de sa responsabilité personnelle pour les impôts visés par le bulletin d’appel en garantie litigieux se trouvent réunies en cause. » (CA du 31 janvier 2017, n° 38343C) ;
Considérant qu’il découle de ce qui précède que c’est à tort que le réclamant estime sa responsabilité personnelle ne pas devoir être engagée, de sorte que la mise à charge des arriérés de la société anonyme (AA), en état de faillite, au titre de la retenue d’impôt sur les traitements et salaires des années 2007, 2008, 2009 et partiellement 2010, ainsi que les intérêts de retard y relatifs, est parfaitement justifiée en ce qui le concerne ;
PAR CES MOTIFS reçoit la réclamation en la forme, la rejette comme non fondée. (…) ».
Le 28 septembre 2018, le préposé du bureau de recette Luxembourg émit une contrainte de paiement à l’égard de Monsieur (A), rendue exécutoire le 29 octobre 2018 par le directeur, et signifiée en date du 7 novembre 2018 par l’agent des poursuites de l’administration des Contributions directes à Luxembourg, lequel a fait à la même date commandement à Monsieur (A) de payer le montant de … € de la contrainte, ainsi que le coût du commandement indiqué en marge dudit acte.
Par requête déposée au greffe du tribunal administratif le 31 mai 2019, Monsieur (A) fit introduire un recours tendant principalement à la réformation et subsidiairement à l’annulation :
(i) du bulletin d’appel en garantie émis par le bureau d’imposition en date du 13 avril 2018 ;
(ii) de la décision du directeur du 4 mars 2019 portant rejet de sa réclamation introduite en date du 16 juillet 2018 à l’encontre du bulletin d’appel en garantie émis en date du 13 avril 2018 ;
(iii) de la contrainte émise le 28 septembre 2018 par le bureau de recette de Luxembourg de l’administration des Contributions directes et (iv) du commandement de payer émis le 7 novembre 2018 par le bureau de recette de Luxembourg de l’administration des Contributions directes.
Par jugement du 20 janvier 2021, le tribunal administratif, après s’être déclaré incompétent pour connaître du recours en ce qu’il est dirigé contre la contrainte de paiement du 28 septembre 2018, rendue exécutoire le 29 octobre 2018, et le commandement de payer du 7 novembre 2018 et après avoir déclaré le recours irrecevable en ce qu’il est dirigé directement contre le bulletin d’appel en garantie du 13 avril 2018, a rejeté comme non fondé le recours principal en réformation, sinon en annulation, dirigé contre la décision prise par le directeur le 4 mars 2019 par laquelle il a rejeté la réclamation du demandeur du 16 juillet 2018 à l’encontre dudit bulletin d’appel en garantie du 13 avril 2018, tout en disant qu’il n’y avait pas lieu de statuer sur le recours subsidiaire en annulation sous ce dernier rapport, en rejetant la demande en allocation d’une indemnité de procédure telle que formulée par le demandeur et en condamnant ce dernier aux frais.
Le 26 février 2021, Monsieur (A) a régulièrement interjeté appel contre le jugement du 20 janvier 2021.
Dans son exposé des faits, Monsieur (A) explique avoir travaillé en tant qu’informaticien auprès et dans les locaux de la société (BB) S.A.
Parallèlement, en 2006, Madame (B) et Monsieur (C) auraient décidé de constituer une société de services informatiques. Or, restant tenus par une clause de non-concurrence à l’égard de leur employeur antérieur, la société anonyme (CC) SA, ils auraient procédé moyennant la constitution, le 21 décembre 2006, de la société (AA), par l’intermédiaire de Messieurs (D) et (E), lesquels seraient apparus comme ses administrateurs, à côté de Monsieur (F), nommé administrateur et administrateur délégué de cette société pour laquelle il aurait obtenu l’autorisation d’établissement le 6 février 2007, tandis que Madame (B) et Monsieur (C) seraient devenus les directeurs salariés de la société.
Ainsi, bien que Monsieur (C) et Madame (B) n’auraient été nommés administrateurs de la société (AA), en remplacement de Messieurs (D) et (E), qu’en date du 25 juin 2008, ils auraient effectivement géré ladite société depuis le premier jour. Il est précisé qu’ils auraient eu le pouvoir de contrôler toute dépense, leur accord ayant été requis pour valider n’importe quel paiement. Ils auraient ainsi constitué les « administrateurs-délégués de fait » de la société (AA).
L’appelant précise qu’il aurait été fait appel à lui, par l’entremise d’une étude d’avocats, en 2007, lors de la démission de Monsieur (F) de ses fonctions de la société (AA), pour assumer le troisième poste d’administrateur légalement requis.
Il ajoute que l’étude d’avocat lui aurait demandé d’accepter le mandat d’administrateur pour un an maximum et qu’il aurait été convenu qu’il n’intervienne qu’à titre gratuit. L’on lui aurait certifié que la société (AA) serait en bonne santé financière et économique, lui-même croyant qu’avec un capital social de ….- €, la société serait parfaitement en mesure de régler ses obligations.
Il aurait partant accepté le mandat d’administrateur de la société (AA) dans le seul et unique but de rendre service passagèrement, sa nomination étant intervenue par décision de l’assemblée générale du 19 juillet 2007, avec effet au 5 juillet 2007, jusqu’à l’issue de l’assemblée générale annuelle statutaire de 2008. La durée de son mandat aurait partant été limitée sur la période du 5 juillet 2007 au 25 juin 2008 et son rôle aurait été « purement théorique ». Il souligne à cet égard qu’il aurait été inconnu du commissaire aux comptes de la société, n’aurait pas été en charge de la gestion de la société, n’aurait jamais eu un pouvoir de signature sur les comptes bancaires de la société, n’aurait eu aucun accès à ses bureaux et ses dossiers, serait resté dans l’ignorance de la gestion de la société, n’aurait perçu aucune rémunération et serait resté sans contrat de travail.
Au contraire, la situation financière de la société lui aurait été cachée par les deux autres administrateurs, de sorte qu’il n’aurait pas pu prendre une quelconque action aux fins d’un quelconque paiement.
L’appelant insiste sur le fait que son mandat serait venu à échéance lors de l’assemblée générale de la société (AA) qui s’est tenue le 25 juin 2008 et lors de laquelle son mandat d’administrateur n’aurait pas été renouvelé.
Malgré la fin de son mandat sociétaire, il se serait senti responsable de l’établissement des comptes de la société pour l’exercice 2007, ce pourquoi il aurait sollicité, dès le mois d’août 2008, l’étude d’avocats de voir approuver les comptes sociaux, demande qu’il aurait renouvelée régulièrement en 2008, 2009 et 2010. Il expose encore que comme le 24 octobre 2010, les comptes de la société (AA) n’auraient toujours pas été déposés, malgré les promesses afférentes de Madame (B) et de Monsieur (C), il aurait, sur le conseil d’un avocat, démissionné officiellement de ses fonctions d’administrateur.
Dans la mesure où les comptes publiés finalement en date du 22 avril 2011, soit un mois avant la faillite de la société (AA) feraient état de bénéfices pour chacune des années 2007, 2008 et 2009, même s’il les avait obtenus en temps utile, lesdits comptes ne lui auraient en tout état de cause pas permis de déceler l’existence de la dette fiscale existant pour les années 2007 et 2008.
En droit, l’appelant reproche en premier lieu aux premiers juges de l’avoir considéré responsable pour des dettes sociétaires échues après la fin de son mandat d’administrateur, i.e. les impôts sur salaire échus pendant la période du 26 juin 2008 au 25 octobre 2010.
En effet, faute d’avoir été renouvelé lors de l'assemblée générale des actionnaires de la société (AA) du 25 juin 2008, son mandat d'administrateur aurait pris fin à cette date et il ne saurait être considéré comme constituant un des représentants légaux de ladite société. Ce serait à tort que les premiers juges auraient étendu sa compétence d'administrateur postérieurement à la fin de son mandat, la loi fiscale ne visant que la seule responsabilité des représentants légaux de personnes morales en fonction.
Au-delà, il n’aurait disposé d'aucune information sur la gestion et les comptes de la société (AA) et d’aucun pouvoir d’action.
Il ne saurait partant être question de la moindre responsabilité personnelle dans son chef au-delà de la date du 25 juin 2008, date d’expiration de son mandat.
Il est ajouté qu’après cette date, il aurait appartenu aux actionnaires de la société de pourvoir à son remplacement et il ne saurait être question de responsabilité dans son propre chef pour ne pas avoir pourvu à son remplacement.
Concernant les impôts sur salaires échus au cours de la période du 5 juillet 2007 au 25 juin 2008, seul l’administrateur-délégué de la société aurait été en charge et serait partant responsable du paiement des dettes fiscales et un simple administrateur, pour le surplus celui ne disposant ni d’un pouvoir de signature sur les comptes, ni d’un pouvoir de gestion, ni même de la moindre information, ne devrait pas voir sa responsabilité jouer vis-à-vis de l’administration fiscale.
Il aurait tout entrepris pour agir sur les véritables dirigeants sociétaires pour obtenir la communication des comptes annuels de la société (AA), notamment en dates des 6 août 2008, 14 février 2009, 24 novembre 2009, 12 juillet 2010 et 24 octobre 2010, sans succès, les administrateurs (C) et (B) agissant à leur guise et à son insu.
Son action ne serait pas empreinte de faute grave et il ne serait point personnellement responsable du non-paiement des dettes lui actuellement réclamées.
Il serait au contraire inéquitable et non justifié de le poursuivre et d'engager sa responsabilité personnelle en raison d'un prétendu comportement fautif dans son chef.
L’appelant demande donc à voir réformer le jugement a quo en conséquence et demande la condamnation de « l'Administration des Contributions Directes » au paiement d’une indemnité de procédure de ….- € sur base de l'article 33 de la loi modifiée du 21 juin 1999 portant règlement de procédure devant les juridictions administratives.
En termes de réplique, l’appelant conteste être un tiers complice des associés de la société (AA), étant donné qu’il ne les aurait en rien aidés dans leurs manœuvres.
Avec deux directeurs, il n’y aurait pas eu besoin d’un autre gestionnaire, de sorte qu’il n’aurait pas été appelé à agir et aucune faute ne lui serait imputable pour ne pas s’être chargé de la gestion journalière de la société.
Il insiste encore sur le fait que la formalisation de sa démission en date du 25 octobre 2010, n’aurait pas été faite « alors que le dépôt des comptes était toujours en souffrance à cette date » et le simple fait qu’il continuait de réclamer la publication des comptes sociaux ne signifierait en aucune manière qu'il gérait la société (AA).
Enfin, au lieu de s’en prendre à lui tardivement en date du 13 avril 2018, l’administration des Contributions directes aurait dû veiller à agir plus rapidement contre la société (AA), étant précisé qu’aucune sommation, contrainte ou commandement ne lui aurait été adressée « respectivement n'a été porté à la connaissance de Monsieur (A) ».
Ce serait partant l’administration des Contributions directes elle-même qui serait fautive en ayant omis d’agir en temps utile contre le débiteur principal.
Or, de la sorte l’administration l’aurait privé « de la possibilité de pouvoir régulariser la situation de la société », il y aurait lieu de retenir une absence de responsabilité dans son chef.
Le délégué du gouvernement conclut au rejet de l’appel et à voir confirmer le jugement entrepris.
Le litige a trait à la responsabilité personnelle d’un représentant légal d’une société anonyme du fait de son prétendu non-respect des dispositions légales découlant notamment des paragraphes 103 et 109 AO.
Le paragraphe 103 AO dispose comme suit :
« Die gesetzlichen Vertreter juristischer Personen und solcher Personen, die geschäftsunfähig oder in der Geschäftsfähigkeit beschränkt sind, haben alle Pflichten zu erfüllen, die denen Personen, die sie vertreten, obliegen ; insbesondere haben sie dafür zu sorgen, dass die Steuern aus den Mitteln die sie verwalten, entrichtet werden. Für Zwangsgeldstrafen und Sicherungsgelder die gegen sie erkannt, und für Kosten von Zwangsmitteln die gegen sie festgesetzt werden, haften neben ihnen die von ihnen vertretenen Personen ».
Ledit paragraphe 103 AO appelle les représentants légaux d’une société à remplir les obligations fiscales incombant à la société qu’ils gèrent, d’une part, et que s’ils sont plus particulièrement appelés à remettre les déclarations fiscales dans les délais légaux et à payer sur les fonds qu’ils gèrent les impôts dont la société est redevable, le champ de leurs obligations n’est pas limité à la seule obligation de paiement des impôts dus, mais il s’étend à l’ensemble des obligations incombant au contribuable en vue de la fixation et du paiement de l’impôt dû (cf. Cour adm., 31 janvier 2017, n° 38343C du rôle, Pas. adm. 2020, V° Impôts, n° 493), d’autre part.
Le paragraphe 109 (1) AO précise que « die Vertreter und die übrigen in den Paragraphen 103 - 108 bezeichneten Personen haften insoweit persönlich neben dem Steuerpflichtigen, als durch schuldhafte Verletzung der ihnen in den Paragraphen 103 - 108 auferlegten Pflichten Steueransprüche verkürzt oder Erstattung oder Vergütung zu Unrecht gewährt worden sind », soumettant la mise en œuvre de la garantie à la triple condition de l'existence d'une faute (« schuldhafte Verletzung ») commise dans une qualité visée aux paragraphes 103 à 108 AO, d'un dommage subi par l’Etat et d'un lien de causalité entre le dommage et la faute.
Le cadrage légal du litige sous examen est complété par les dispositions de l’article 136, paragraphe (4), de la loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu, ci-après désignée par « LIR », en vertu duquel l’employeur est tenu de retenir et de verser l’impôt qui est dû sur les salaires et traitements de son personnel.
Il s’ensuit que dans le cas d’une société, cette obligation incombant aux employeurs est transmise aux représentants de celle-ci, en vertu du paragraphe 103 AO prévisé.
En l’espèce, il est constant en cause que Monsieur (A) a été nommé administrateur de la société (AA) avec effet au 5 juillet 2007, la décision afférente ayant été prise par l’assemblée générale des actionnaires de ladite société réunie le 17 juillet 2007 et d’ailleurs publiée au Mémorial C, n° 2049 du 20 septembre 2007.
Ce qui oppose fondamentalement les parties est la question de la fin du mandat de Monsieur (A), le concerné mettant en avant la terminaison de ce mandat en date du 25 juin 2008 pour ne pas avoir été renouvelé lors de l’assemblée générale du même jour, le délégué du gouvernement ne voyant sa fin qu’en date du 25 octobre 2010, suite à la démission officielle de Monsieur (A).
La thèse de l’appelant se trouve appuyée par le fait que la décision de nomination du 17 juillet 2007 prévoit que son mandat d’administrateur devait prendre fin lors de l’assemblée générale des actionnaires du 25 juin 2008 et qu’à l’occasion de l’assemblée générale des actionnaires de la société (AA) du 25 juin 2008, son mandat d’administrateur n’a pas été renouvelé.
En y regardant de plus près, il appert que le 25 juin 2008, les actionnaires de la société (AA) ont remplacé ses deux administrateurs Messieurs (D) et (E) par Monsieur (C) et Madame (B) et il n’y est pas question du troisième administrateur, Monsieur (A), ni en termes de renouvellement de son mandat, ni cependant non plus en termes de remplacement.
Malgré ledit non-renouvellement explicite du mandat de Monsieur (A), l’apparence reste celle d’une reconduction implicite de son mandat.
En effet, les premiers juges ont rappelé à bon escient le fait qu’en vertu de l’article 441-2 de la loi modifiée du 10 août 1915 concernant les sociétés commerciales, le nombre minimum des administrateurs d’une société anonyme est de trois et que cette disposition a été expressément reprise par l’article 6 des statuts de la société (AA), lequel précise qu’en cas de vacance d’une place d’administrateur, les administrateurs nommés peuvent continuer à pourvoir provisoirement à cette fonction jusqu’à la prochaine assemblée générale où il sera procédé à une élection définitive.
En l’espèce, à l’issue de l’assemblée générale des actionnaires de la société (AA) du 25 juin 2008, l’apparence est partant celle d’une société gérée par trois administrateurs, en l’occurrence Monsieur (C) et Madame (B), nouvellement nommés, et Monsieur (A). Si ce dernier n’a pas été renouvelé dans ses fonctions, il appert pour le moins continuer à agir comme administrateur sortant s’occupant de la gestion de la société jusqu’à son remplacement.
Ce constat se trouve conforté par le fait, ressortant d’une publication au Mémorial C, n° 556 du 24 mars 2011, que Monsieur (A) n’a seulement formellement démissionné de sa fonction d’administrateur de la société (AA) qu’avec effet au 25 octobre 2010.
Ce constat est encore confirmé par le fait qu’au cours des années postérieures à 2008, Monsieur (A) continuait d’intervenir en vue de l’établissement et de l’adoption des comptes sociaux, d’ailleurs non seulement de ceux relatifs à l’année 2007, mais aussi pour les exercices suivants.
Il est ensuite significatif que dans un des courriers de relance, adressés par le mandataire de l’époque de l’appelant, Maître E. R., notamment à l’administrateur (B) de la société (AA), en l’occurrence une télécopie du 6 août 2008, l’émetteur évoque clairement la responsabilité des « trois » administrateurs, confirmant le fait que le troisième poste d’administrateur n’était point vacant, mais restait confié à Monsieur (A). Une autre télécopie adressée le 12 juillet 2010 par ledit conseiller juridique cette fois à l’administrateur (C) évoque à nouveau généralement la souffrance des comptes annuels et insiste sur le fait qu’« il en va de votre responsabilité pénale ainsi que de celle d’(A) (…) ». Par ailleurs, par télécopie du 24 octobre 2010, ledit avocat s’adressa aux deux administrateurs (C) et (B) de la société (AA) dans les termes clairs suivants : « Comme les comptes ne son tjs [sic] pas approuvés (A) a décidé de démissionner de ses fonctions d’administrateur. Il vous transmettra sa lettre de démission. Avez-vous qqu’un pour le remplacer ? ».
L’explication de l’appelant déclarant que ses messages de relance ne seraient à comprendre que comme le simple fruit des soucis d’un ancien administrateur qui s’inquiète du passé n’est donc non seulement guère plausible, mais elle ne résiste point à la teneur incontestable des susdits écrits. D’ailleurs, s’il ne s’estimait plus administrateur et s’inquiétait de voir engager sa responsabilité, l’on ne comprend pas pourquoi, bien qu’étant assisté par un conseil juridique, il n’a pas insisté à se voir remplacer suite à l’assemblée générale des actionnaires de la société (AA) du 25 juin 2008 et à recevoir décharge.
A l’instar des premiers juges, la Cour arrive partant à la conclusion que Monsieur (A) doit, de façon patente, être considéré comme ayant gardé la qualité de représentant légal de la société (AA) au moins jusqu’au jour de sa démission formelle de ses fonctions en date du 25 octobre 2010.
Ceci dit, c’est à bon droit que les premiers juges ont ensuite conclu qu’en tant que personne étant de jure et de facto en charge de l’administration de la société (AA), Monsieur (A), conformément au paragraphe 103 AO, était personnellement tenu, pendant l’exercice de cette fonction, à l’accomplissement de toutes les obligations fiscales incombant à la société pendant cette période, de sorte qu’il était obligé de retenir, lors du paiement des salaires, l’impôt sur les salaires, ainsi que de le continuer au Trésor Public.
Si sa responsabilité personnelle de dirigeant d’une société ne saurait être dégagée du simple constat d’un manquement à une obligation fiscale découlant du paragraphe 103 AO, le législateur ayant en effet posé à cet égard l’exigence supplémentaire d’une inexécution fautive (« schuldhafte Verletzung ») des obligations du représentant de la société envers le fisc, force est de constater en l’espèce, que l’appelant, constant à invoquer son simple « rôle théorique » dans la gestion de la société (AA), admet ne jamais avoir eu l’intention d’exercer concrètement les obligations légales attachées à la fonction d’administrateur de société.
De la sorte, il a cruellement manqué à son premier devoir, celui d’administrer.
L’ensemble des considérations par lui mises en balance sont bien loin de l’exonérer de sa responsabilité, mais confirment une insouciance blâmable et une négligence grave dans le chef de l’appelant. Le simple fait d’avoir réclamé itérativement l’établissement des comptes sociaux ne suffit manifestement pas aux exigences légales d’un administrateur de société.
Il n’est partant point à entrevoir comme la simple victime crédule, méritant clémence et exonération de toute responsabilité, qu’il tente de dépeindre.
Au contraire, Monsieur (A) a contribué, certes pas activement, mais par omission ou négligence coupables, à l’accumulation d’une dette d’impôts considérable au niveau de la société (AA), constituée par les retenues d’impôts sur salaires non payées sur plusieurs années, et a ainsi contribué au détournement des sommes afférentes à d’autres fins.
Pareil comportement, surtout prolongé, doit être considéré comme éminemment fautif au sens du paragraphe 109 AO.
C’est à tort que l’appelant tente encore d’invoquer son exonération par l’inaction prolongée de l’administration des Contributions directes, étant donné que le recours contre les tiers responsables n’exige ni que le débiteur de l’impôt soit insolvable, ni que le recouvrement forcé contre le débiteur de l’impôt ait été infructueux, de sorte qu’un éventuel défaut de l’administration des Contributions directes de procéder utilement au recouvrement forcé de la créance fiscale auprès du contribuable n’exonère en tout état de cause pas les tiers responsables.
Il découle de l’ensemble des considérations qui précèdent que les exigences posées par le paragraphe 109 AO et par le paragraphe 2 StAnpG se trouvent vérifiées dans le chef de Monsieur (A) et tant le bureau d’imposition que le directeur ont pu conclure à l’engagement de sa responsabilité personnelle pour ce qui concerne les impôts visés dans le bulletin d’appel en garantie litigieux.
Il suit de l’ensemble des considérations qui précèdent que l’appel laisse d’être fondé et qu’il y a lieu de confirmer le jugement entrepris.
Au vu de l’issue du litige, il y a encore lieu de rejeter la demande de l’appelant en allocation d’une indemnité de procédure d’un montant de ….- €.
Par ces motifs, la Cour administrative, statuant à l’égard de toutes les parties en cause;
reçoit l’appel en la forme;
le dit non fondé et en déboute;
partant, confirme le jugement entrepris;
rejette la demande en allocation d’une indemnité de procédure de l’appelant;
condamne l’appelant aux frais de l’instance d’appel.
Ainsi délibéré et jugé par :
Henri CAMPILL, vice-président, Lynn SPIELMANN, conseiller, Martine GILLARDIN, conseiller, et lu par le vice-président en l’audience publique à Luxembourg au local ordinaire des audiences de la Cour à la date indiquée en tête, en présence du greffier de la Cour ….
s. … s. CAMPILL Reproduction certifiée conforme à l’original Luxembourg, le 21 juin 2021 Le greffier de la Cour administrative 14
