Vu le recours, enregistré le 9 mai 2014, présenté par le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS ; le ministre demande à la Cour :
1° de réformer le jugement n° 1209829 du 27 janvier 2014 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a déchargé la SNC Eiffage Construction Métallique des rappels de taxe d'apprentissage, de contribution au développement de l'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction mis à sa charge au titre de l'année 2009 ;
2° de remettre à la charge de la SNC Eiffage Construction Métallique des cotisations supplémentaires, en droits et en pénalités, de taxe d'apprentissage, de contribution au développement de l'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction, au titre de l'année 2009, correspondant aux indemnités de congés payés qu'elle aurait dû verser à ses salariés, évaluées à 11,50 % des salaires bruts payés en 2008 pour la participation des employeurs à l'effort de construction et en 2009 pour la taxe d'apprentissage et la contribution au développement de l'apprentissage ;
Le ministre soutient que le montant des indemnités de congés payés communiqué par la Caisse nationale des entreprises de travaux publics, à la suite de l'usage par le service de son droit de communication, ne correspond pas aux congés acquis par les salariés chez la SNC Eiffage Construction Métallique mais à des congés qui ont pu être acquis chez plusieurs employeurs et pris chez cette société ; dès lors que ces éléments ne permettent pas d'évaluer pertinemment le montant des indemnités de congés payés que la SNC Eiffage Construction Métallique aurait versées à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse de congés payés, ce montant doit être évalué à 11,5 % des salaires, comme l'a retenu le Conseil d'Etat dans sa décision n° 350093 du 20 novembre 2013, SAS Olivo ;
..........................................................................................................
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu la Constitution, notamment son Préambule ;
Vu le code de la construction et de l'habitation ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de la sécurité sociale ;
Vu le code du travail ;
Vu la loi n° 98-546 du 2 juillet 1998 ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 27 janvier 2015 :
- le rapport de Mme Moulin-Zys, premier conseiller,
- et les conclusions de M. Coudert, rapporteur public ;
1. Considérant que la SNC Eiffage Construction Métallique, qui exerce son activité dans le secteur du bâtiment et est, à ce titre, obligatoirement affiliée à une caisse de congés payés, n'a inclus aucune indemnité de cette nature dans l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la contribution au développement de l'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction dont elle était redevable au titre de l'année 2009 ; que l'administration lui a demandé de communiquer le montant des indemnités de congés payés qu'elle aurait versées à ses salariés en l'absence d'affiliation à une caisse de congés payés, par un courrier du 18 novembre 2011 resté sans réponse ; qu'à la suite de l'exercice, par le service, de son droit de communication auprès de la Caisse nationale des entrepreneurs de travaux publics, l'administration a réintégré dans l'assiette de ces taxes et de cette participation lesdites indemnités, en retenant les montants communiqués par cette caisse ; que la SNC Eiffage Construction Métallique a saisi le Tribunal administratif de Montreuil d'une demande tendant à la décharge des rappels de taxe d'apprentissage, de contribution au développement de l'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction auxquels elle a été assujettie au titre de l'année 2009 en conséquence de cette réintégration ; que le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS fait appel du jugement du 27 janvier 2014 par lequel le Tribunal administratif de Montreuil a intégralement fait droit à cette demande ;
2. Considérant qu'aux termes de l'article 224 du code général des impôts, alors en vigueur : " 1. Il est établi une taxe, dite taxe d'apprentissage, dont le produit, net des dépenses admises en exonération en application des articles 226 bis, 227 et 227 bis, est versé au Fonds national de développement et de modernisation de l'apprentissage mentionné à l'article
L. 118-2-3 du code du travail (...) " ; qu'aux termes de l'article 225 du même code : " La taxe est assise sur les rémunérations, selon les bases et les modalités prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale ou au titre IV du livre VII du code rural pour les employeurs de salariés visés à l'article L. 722-20 dudit code (...) " ; qu'aux termes de l'article 235 bis de ce code : " 1. Conformément aux articles L. 313-1, L. 313-4 et L. 313-5 du code de la construction et de l'habitation, les employeurs qui, au 31 décembre de l'année suivant celle du paiement des rémunérations, n'ont pas procédé, dans les conditions fixées par décret en Conseil d'Etat aux investissements prévus à l'article L. 313-1 du code de la construction et de l'habitation sont, dans la mesure où ils n'ont pas procédé à ces investissements, assujettis à une cotisation de 2 % calculée sur le montant des rémunérations versées par eux au cours de l'année écoulée, évalué selon les règles prévues aux chapitres Ier et II du titre IV du livre II du code de la sécurité sociale ou au titre IV du livre VII du code rural pour les employeurs de salariés visés à l'article L. 722-20 dudit code (...) " ; qu'aux termes de l'article 1599 quinquies A dudit code : " I.-Il est institué une contribution au développement de l'apprentissage dont le produit est reversé aux fonds régionaux de l'apprentissage et de la formation professionnelle continue mentionnés à l'article L. 4332-1 du code général des collectivités territoriales / Cette contribution est due par les personnes ou entreprises redevables de la taxe d'apprentissage en application de l'article 224. / Elle est assise sur les rémunérations retenues pour l'assiette de la taxe d'apprentissage en application des articles 225 et 225 A (...) " ; qu'enfin, aux termes de l'article L. 242-1 du code de la sécurité sociale : " Pour le calcul des cotisations des assurances sociales, des accidents du travail et des allocations familiales, sont considérées comme rémunérations toutes les sommes versées aux travailleurs en contrepartie ou à l'occasion du travail, notamment les salaires ou gains, les indemnités de congés payés, le montant des retenues pour cotisations ouvrières, les indemnités, primes, gratifications et tous autres avantages en argent, les avantages en nature, ainsi que les sommes perçues directement ou par l'entremise d'un tiers à titre de pourboire. La compensation salariale d'une perte de rémunération induite par une mesure de réduction du temps de travail est également considérée comme une rémunération, qu'elle prenne la forme, notamment, d'un complément différentiel de salaire ou d'une hausse du taux de salaire horaire (...) " ;
3. Considérant, par ailleurs, d'une part, que, selon l'article L. 223-11 du code du travail, devenu l'article L. 3141-22, l'indemnité afférente au congé annuel est égale au dixième de la rémunération brute totale perçue par le salarié au cours d'une période de référence définie par décret ; que cet article prévoit le calcul de la rémunération brute totale en fonction du salaire gagné dû pour la période précédant le congé et de la durée du travail effectif de l'établissement, en précisant qu'il est tenu compte de l'indemnité de congé de l'année précédente ; que toutefois, selon l'article L. 223-6 du même code, devenu l'article L. 3141-10, ces dispositions ne portent pas atteinte aux stipulations des conventions ou accords collectifs de travail ou des contrats de travail ni aux usages qui assurent des congés payés de plus longue durée ;
4. Considérant, d'autre part, que, si l'article L. 223-16 du code du travail, devenu l'article L. 3141-30 de ce code, prévoit l'affiliation obligatoire de certains employeurs à une caisse de congés payés, notamment lorsque les salariés ne sont pas habituellement occupés de façon continue chez un même employeur au cours de la période reconnue pour l'appréciation du droit au congé, ce qui est notamment le cas, en vertu de l'article D 732-1 du code du travail, devenu l'article D 3141-12 de ce code, dans les entreprises relevant du secteur du bâtiment et des travaux publics, l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la contribution au développement de l'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction est constituée par l'ensemble des rémunérations dues en contrepartie ou à l'occasion du travail, y compris les indemnités de congés payés, quand bien même le service de ces indemnités est assuré pour le compte de cet employeur par la caisse de congés payés à laquelle il est obligatoirement affilié ;
5. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le montant des indemnités de congés payés à prendre en compte dans l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la contribution au développement de l'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction correspond à celui que l'employeur aurait versé à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse, en application des dispositions du code du travail et des conventions collectives ou accords applicables à la profession ; que ce montant ne saurait donc être évalué en retenant les cotisations versées par l'employeur à la caisse de congés payés dès lors que ces cotisations, qui ne constituent pas des rémunérations au sens des dispositions précitées, couvrent par ailleurs des charges autres que les indemnités versées aux salariés, notamment les frais de fonctionnement des caisses ; que le montant à prendre en compte ne saurait davantage être fixé à partir des indemnités versées par les différentes caisses aux salariés au titre d'une période retenue pour l'appréciation du droit au congé, dès lors que les sommes versées par les caisses à un salarié peuvent correspondre aux droits à congés payés qu'un salarié a acquis auprès de plusieurs employeurs, qui sont seuls redevables de la taxe d'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction ;
6. Considérant qu'à défaut de pouvoir établir exactement les sommes que l'employeur aurait versées à ses salariés au titre des indemnités de congés payés, en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse, il y a lieu de retenir, compte tenu à la fois du taux prévu par l'article L. 233-1 du code du travail, devenu l'article L. 3141-22, de l'indemnité de congé payé qui aurait, le cas échéant, été versée par l'employeur au titre de l'année précédente et des indemnités prévues par les conventions collectives, un montant évalué à 11,5 % des rémunérations brutes versées au cours de l'année d'imposition ;
7. Considérant que, pour prononcer la décharge des impositions litigieuses, le tribunal administratif s'est fondé sur le motif qu'en retenant le montant des indemnités de congés payés versées, pour l'année de référence, aux salariés de l'entreprise par la caisse nationale des entrepreneurs de travaux publics, qui lui avait été communiqué par cette caisse, l'administration avait pris en compte des éléments relatifs aux congés pris chez la SNC Eiffage Construction Métallique mais qui avaient pu être acquis chez d'autres employeurs et qui, ainsi, ne correspondaient pas seulement aux droits à congés payés acquis auprès de cette société ;
8. Considérant, toutefois, que, s'il résulte de ce qui a été dit au point 5 que le tribunal administratif a estimé à bon droit que les éléments retenus par l'administration, qui ne correspondaient pas seulement aux droits à congés payés que les salariés avaient acquis auprès de la SNC Eiffage Construction Métallique, ne permettaient pas d'évaluer pertinemment le montant des indemnités de congés payés que celle-ci aurait versées à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à cette caisse, il résulte de ce qui a été dit au point 6 que, dès lors qu'il n'était pas possible d'établir exactement les sommes que la société aurait versées à ses salariés au titre des indemnités de congés payés, en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse, il y avait lieu de retenir un montant évalué à 11,5 % des rémunérations brutes versées au cours de l'année concernée ; qu'il suit de là que le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS est fondé à soutenir que c'est à tort que le tribunal administratif s'est fondé sur le motif précité pour prononcer la décharge totale des impositions litigieuses ;
9. Considérant qu'il y a lieu pour la Cour d'examiner, par l'effet dévolutif de l'appel, les autres moyens soulevés par la SNC Eiffage Construction Métallique tant devant le tribunal administratif que devant elle ;
Sur les droits :
10. Considérant, en premier lieu, que contrairement à ce que soutient la SNC Eiffage Construction Métallique, l'administration a régulièrement pu demander à la caisse nationale des entrepreneurs de travaux publics, en application des articles L. 81 et L. 87 du livre des procédures fiscales, de lui communiquer le montant des indemnités de congés payés versées aux salariés de cette société au titre des années 2008 et 2009, dès lors qu'il résulte de ces dispositions que le droit de communication permet, notamment, à l'administration fiscale, pour l'établissement et le contrôle de l'imposition d'un contribuable, de demander à un tiers, sur place ou par correspondance, des renseignements disponibles qui se rapportent à l'activité professionnelle de la personne auprès de laquelle ce droit est exercé et pouvant justifier le montant des recettes et dépenses ; qu'il suit de là que le moyen tiré de ce que l'administration aurait fait un usage irrégulier de son droit de communication doit être écarté ;
11. Considérant, en deuxième lieu, qu'il résulte de l'instruction, et en particulier des mentions de la proposition de rectification du 20 février 2012, que la SNC Eiffage Construction Métallique n'a pas apporté, à la suite d'une demande en ce sens de l'administration fiscale du 18 novembre 2011, les éléments permettant de procéder à la reconstitution des montants des indemnités de congés payés qu'elle aurait versées, au cours des années en litige, à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse de congés payés ; que, par suite, faute de pouvoir établir exactement le montant des indemnités en cause, le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS est fondé à soutenir qu'il y a lieu de retenir un montant évalué à 11,5 % des rémunérations brutes versées au cours de l'année concernée ; qu'il en résulte que doivent être écartés les moyens tirés de ce que la contribuable ne disposait pas des éléments pour calculer le montant des indemnités de congés payés en raison notamment de la complexité des paramètres à retenir, du caractère illégal de l'application d'un taux d'évaluation forfaitaire et de ce que l'administration ne peut fonder les impositions sur sa propre doctrine ;
12. Considérant, en troisième lieu, que la circonstance que l'administration fiscale a retenu, dans un premier temps, les montants communiqués par la Caisse nationale des entrepreneurs de travaux publics puis qu'elle demande désormais, au stade de l'appel, que les indemnités de congés payés en litige soient évaluées par application du taux de 11,5 %, n'est pas de nature à caractériser un manquement à son devoir de loyauté ; qu'en outre, la société requérante ne saurait utilement faire valoir, en invoquant le principe de sécurité juridique, que l'administration aurait retenu des taux différents pour d'autres entreprises du bâtiment dès lors que la situation d'autres contribuables est, par elle-même, sans incidence sur sa propre imposition laquelle est légalement établie ;
13. Considérant, enfin, qu'il n'appartient pas au juge administratif d'apprécier si une loi est entachée d'incompétence négative et, par suite, méconnaît la Constitution ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que le législateur n'aurait, pour la définition de l'assiette des taxes en litige, pas épuisé la compétence qu'il tient à cette fin des dispositions de l'article 34 de la Constitution est inopérant ;
Sur les pénalités :
14. Considérant qu'aux termes de l'article 228 bis du code général des impôts, alors applicable : " A défaut de versement ou en cas de versement insuffisant de la taxe d'apprentissage aux organismes collecteurs habilités en application des articles L. 6242-1 et L. 6242-2 du code du travail avant le 1er mars de l'année suivant celle du versement des salaires, le montant de la taxe, acquitté selon les modalités définies au III de l'article
1678 quinquies, est majoré de l'insuffisance constatée " ; qu'aux termes de l'article
1599 quinquies A du même code, relatif à la contribution au développement de l'apprentissage, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " (...) Le montant de la contribution est versé au comptable public compétent avant le 1er mars de l'année suivant celle du versement des salaires. (...) A défaut de versement ou en cas de versement insuffisant au plus tard à la date précitée, le montant de la contribution est versé (...) majoré de l'insuffisance constatée. (...) " ;
15. Considérant que la SNC Eiffage Construction Métallique soutient que l'administration ne pouvait, sans méconnaître le principe de nécessité et de proportionnalité des peines tel qu'il résulte de l'article 8 de la Déclaration des droits de l'homme et du citoyen, lui infliger les majorations prévues par ces dispositions, dès lors qu'elle était dans l'impossibilité d'appliquer la solution dégagée par l'avis du Conseil d'Etat n° 328015 du 30 octobre 2009 Vignola et qu'elle n'avait pas connaissance, lors de la souscription de ses déclarations, de la faculté d'évaluer les indemnités de congés payés à intégrer dans l'assiette des taxes en litige en retenant un montant fixé à 11,5 % des rémunérations brutes versées au cours de l'année concernée ;
16. Considérant, toutefois, que, d'une part, il est constant que, contrairement aux dispositions applicables qui prévoient, ainsi qu'il a été dit au point 4, que l'assiette des taxes en litige est constituée par l'ensemble des rémunérations dues en contrepartie ou à l'occasion du travail, y compris les indemnités de congés payés, quand bien même le service de ces indemnités est assuré pour le compte de l'employeur par la caisse de congés payés à laquelle il est obligatoirement affilié, la SNC Eiffage Construction Métallique n'a inclus aucune indemnité de cette nature dans l'assiette des taxes dont elle était redevable au titre de l'année 2009 ; qu'il résulte, d'autre part, de ce qui vient d'être dit la SNC Eiffage Construction Métallique, qui ne justifie pas qu'elle était dans l'impossibilité d'évaluer " au réel " les indemnités qu'elle aurait versées à ses salariés en l'absence d'affiliation obligatoire à une caisse, n'établit pas davantage que ce montant aurait été inférieur à 11,5 % des rémunérations brutes versées au cours de l'année concernée ; que, dans ces conditions, elle n'est pas fondée à soutenir que l'administration ne pouvait lui infliger les pénalités en litige ;
17. Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que le MINISTRE DES FINANCES ET DES COMPTES PUBLICS est fondé à demander la réformation du jugement attaqué ;
Sur les conclusions de la SNC Eiffage Construction Métallique :
18. Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que la SNC Eiffage Construction Métallique demande au titre des frais exposés par elle et non compris dans les dépens ; que, de même et en tout état de cause, il y a lieu de rejeter les conclusions tendant à la condamnation de l'Etat aux dépens ;
DECIDE :
Article 1er : Le montant des indemnités de congés payés à inclure dans l'assiette de la taxe d'apprentissage, de la contribution au développement de l'apprentissage et de la participation des employeurs à l'effort de construction dues par la SNC Eiffage Construction Métallique au titre de l'année 2009 sera évalué à 11,5 % des rémunérations brutes versées au cours de l'année concernée.
Article 2 : Les cotisations supplémentaires de taxe d'apprentissage, de contribution au développement de l'apprentissage et de participation des employeurs à l'effort de construction, auxquelles la SNC Eiffage Construction Métallique a été assujettie au titre de l'année 2009, ainsi que les pénalités correspondantes, sont remises à sa charge à concurrence de la base d'imposition définie à l'article 1er ci-dessus.
Article 3 : Le jugement n° 1209829 du Tribunal administratif de Montreuil du 27 janvier 2014 est réformé en ce qu'il a de contraire au présent arrêt.
Article 4 : Les conclusions de la SNC Eiffage Construction Métallique présentées au titre des articles L. 761-1 et R. 761-1 du code de justice administrative sont rejetées.
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N° 14VE01400
