| France, Cour administrative d'appel de Paris, 9ème chambre, 17 mai 2018, 16PA01724

Vu la procédure suivante :

Procédure contentieuse antérieure :

La société par actions simplifiée Territoires et Aménagement a demandé au Tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2007, 2008 et 2009 et des majorations correspondantes, ainsi que de l'amende qui lui a été infligée au titre des années 2008 et 2009 sur le fondement des dispositions de l'article 1759 du code général des impôts.

Par un jugement n° 1425079/1-1 du 23 mars 2016, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.

Procédure devant la Cour :

Par une requête enregistrée le 24 mai 2016, la société Territoires et Aménagement, représentée par MetL avocats, demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement précité n° 1425079/1-1 du 23 mars 2016 du Tribunal administratif de Paris ;

2°) de prononcer la décharge des impositions, majorations et amendes litigieuses ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ainsi que les entiers dépens de l'instance.

Elle soutient que :

- elle justifie de la somme de 4 259 euros inscrite au crédit du compte courant de son associée qui correspond à des apports en espèces ;

- elle justifie de la somme de 160 000 euros inscrite au crédit du compte courant de son associé qui correspond à un prêt à la consommation dont il a bénéficié ; subsidiairement, elle est fondée à demander la rectification d'une erreur comptable et la prise en compte d'une dette du même montant vis-à-vis du tiers prêteur, conformément à la doctrine administrative référencée 4 A-125 ; en outre aucune variation de l'actif net n'a été constatée entre l'ouverture et la clôture de l'exercice concerné ;

- les écritures de passif rejetées par l'administration sont justifiées par des opérations économiques réelles consistant en délégations, cessions et extinctions de créance effectuées afin de rationaliser les relations financières entre sociétés du même groupe informel ; subsidiairement, elle est fondée à demander la rectification d'une erreur comptable et la prise en compte des créances dont l'extinction est contestée par l'administration ;

- c'est à tort que le service a fondé ses rectifications sur le 2 de l'article 38 du code général des impôts car les écritures créditrices contestées ayant pour contrepartie des écritures débitrices symétriques, elles demeurent... ; subsidiairement, elle est fondée à demander la rectification d'une erreur comptable concernant les créances dont elle est titulaire à l'égard des sociétés Eos, SCI DDF et 4 Vallées ;

- elle justifie des frais de voyage et de déplacement rejetés par l'administration ;

- les pénalités pour manquement délibéré ne sont pas justifiées.

Par un mémoire en défense, enregistré le 17 janvier 2017, le ministre de l'économie et des finances conclut au rejet de la requête.

Il soutient que :

- les amendes ont été automatiquement remises, en raison de l'ouverture par le Tribunal de commerce de Paris le 19 mars 2015 d'une procédure de liquidation judiciaire, en application de l'article 1756-I du code général des impôts ;

- les autres moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.

Vu les autres pièces du dossier.

Vu :

- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

- le code civil ;

- le code de justice administrative.

Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience.

Ont été entendus au cours de l'audience publique :

- le rapport de Mme Stoltz-Valette,

- et les conclusions de M. Platillero, rapporteur public.

1. Considérant qu'à l'issue de la vérification de comptabilité portant sur les exercices 2007, 2008 et 2009 dont elle a fait l'objet en 2010, le service a notifié à la société Territoires et Aménagement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices 2007 à 2009, des majorations correspondantes ainsi que l'amende prévue par les dispositions de l'article 1759 du code général des impôts ; que la société Territoires et Aménagement relève régulièrement appel du jugement n° 1425079/1-1 du 23 mars 2016 par lequel le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions et pénalités ;

Sur l'étendue du litige :

2. Considérant qu'il résulte de l'instruction que, le 19 mars 2015, le Tribunal de commerce de Paris a prononcé l'ouverture d'une procédure de liquidation judiciaire à l'encontre de la SAS Territoires et Aménagement ; que le ministre fait valoir sans être contredit qu'en conséquence de cette mesure, la société requérante a bénéficié en application des dispositions du I de l'article 1756 du code général des impôts du dégrèvement de plein de droit des intérêts de retard et de l'amende prévue par l'article 1759 du code précité ; que, dans la mesure du dégrèvement ainsi intervenu, il n'y a pas lieu à statuer sur les conclusions de la requête ;

Sur les impositions litigieuses :

3. Considérant qu'aux termes du 2 de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 du même code : " Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. " ; qu'il appartient toujours au contribuable de justifier de l'exactitude des écritures portant sur des créances de tiers ;

4. Considérant que la société Territoires et Aménagement a inscrit au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de son gérant, M.A..., une somme de 160 000 euros que le service a, à l'issue des opérations de contrôle, réintégrée dans ses bénéfices imposables au titre de l'exercice clos en 2007, au motif que la dette correspondante de la société à l'égard de M. A...n'était pas justifiée ; que pour contester ce rehaussement, la société requérante soutient que la somme de 160 000 euros créditée au compte courant de son gérant constitue la contrepartie de l'engagement pris par celui-ci de rembourser, à la place de la société, les échéances d'un " prêt à la consommation " qui lui avait été personnellement accordé mais dont les fonds avaient été versés, à hauteur de 160 000 euros, à la société Territoires et Aménagement et ce pour permettre au prêteur de bénéficier d'une garantie accordée par un partenaire commercial ;

5. Considérant, toutefois, qu'il est constant que le contrat de prêt de consommation allégué n'a fait l'objet d'aucune formalisation par écrit ; que les différentes conventions produites par la société requérante requérant ne mentionnent qu'un prêt d'un montant de 300 000 euros consenti par le prêteur allégué à la société Territoires et Aménagement et non à son gérant associé ; que les relevés bancaires et les copies de chèques produits ne permettent pas d'établir la réalité des versements effectués par le mandataire du prêteur, au profit de la société Territoires et Aménagement, pour un montant de 160 000 euros ; que la société requérante ne peut utilement se prévaloir d'un courrier du 1er octobre 2008 par lequel le prêteur, par l'intermédiaire de son avocat, met en demeure le gérant de s'acquitter d'une somme globale de 220 000 euros correspondant à divers versements effectués au profit de tierces personnes en 2006 et au profit de la société Territoires et Aménagement en juin 2005 ; que dans ces conditions la société requérante n'établit pas, ainsi qu'il lui incombe, que la somme portée au crédit du compte courant d'associé correspond à une dette détenue à l'égard de M. A... ;

6. Considérant que la société Territoires et Aménagement n'est pas fondée, ainsi qu'elle le fait à titre subsidiaire, à demander la correction de l'erreur comptable ayant consisté, selon elle, à enregistrer une dette vis-à-vis de son gérant et non vis-à-vis d'une société tierce que le prêteur aurait mandatée pour effectuer les versements, dès lors que l'existence de ce mandat n'est pas établie et que n'est pas non plus établie l'existence d'une dette quelconque de la société requérante à l'égard de cette société tiers " mandataire " ; que par ailleurs elle ne peut utilement invoquer la doctrine administrative référencée 4 A-2-15 qui permet la correction d'erreurs comptables involontaires, dans les prévisions de laquelle elle n'entre pas ;

7. Considérant que la société Territoires et Aménagement a inscrit au crédit du compte courant d'associé ouvert au nom de Mme B...une somme de 4 259 euros que le service a, à l'issue des opérations de contrôle, réintégrée dans son bénéfice imposable au titre de l'exercice clos en 2007, au motif que la dette correspondante de la société à l'égard de Mme B...n'était pas justifiée ; que si la société requérante fait valoir que cette somme correspond à des versements en espèces effectués par son associée et se prévaut d'un relevé de compte bancaire où apparaissent des dépôts en espèces à des dates et pour des montants identiques aux sommes portées au crédit du compte courant de son associée, de tels justificatifs ne sont pas de nature à établir l'origine de la somme en litige ; que par conséquent, la société Territoires et Aménagement, qui ne justifie pas de sa dette vis-à-vis de son associée, n'est par suite pas fondée à contester la réintégration de ce passif injustifié dans son bénéfice imposable au titre de l'exercice 2007 ;

8. Considérant que la SAS Territoires et Aménagement a inscrit au crédit d'un compte de tiers une somme de 32 292 euros le 2 janvier 2008 que le service a, à l'issue des opérations de contrôle, réintégrée dans ses bénéfices imposables au titre de l'exercice clos en 2008, au motif que la dette correspondante de la société à l'égard de la société Assets Advisor and Associates ne serait pas justifiée ; que si la société requérante fait valoir qu'il s'agit d'une écriture de régularisation d'une erreur comptable, le montant de la dette de cette société ayant été, à l'ouverture de l'exercice, surévalué de ce montant dans ses écritures, une telle circonstance est sans incidence sur le rehaussement notifié au titre de l'exercice clos en 2008, dès lors qu'il est constant que cette écriture ne constate aucune dette de 32 292 euros devant s'imputer sur l'actif net ; qu'en tout état de cause la SAS Territoires et Aménagement ne produit aucun élément de nature à établir l'existence d'une dette ou d'une erreur comptable ; qu'elle n'est dès lors pas fondée à contester la rectification correspondante ;

9. Considérant qu'aux termes de l'article 1690 du code civil : " Le cessionnaire n'est saisi à l'égard des tiers que par la signification du transport faite au débiteur. Néanmoins, le cessionnaire peut être également saisi par l'acceptation du transport faite par le débiteur dans un acte authentique " ; que, dans le cas où ces formalités n'ont pas été accomplies, le contribuable peut cependant démontrer, par tout moyen de preuve, la réalité du transfert de créance ;

10. Considérant que lors des opérations de contrôle le service a constaté qu'au cours de l'exercice clos en 2008 la société Territoires et Aménagement a inscrit une somme de 46 500 euros au crédit d'un compte de tiers ouvert au nom de la société Assets Advisor and Associates ainsi qu'une somme de 70 893,69 euros au crédit d'un compte de tiers ouvert au nom de la société GEC Europe, placée à la tête du groupe informel dont elle fait partie ; que le service a regardé les sommes litigieuses comme des passifs injustifiés qui avaient eu pour effet de diminuer d'autant l'actif net de la société Territoires et Aménagement et de réduire son résultat imposable ; qu'il a en conséquence, sur le fondement du 2 de l'article 38 du code général des impôts, réintégré dans le résultat imposable de cet exercice les sommes litigieuses ;

11. Considérant que la société Territoires et Aménagement soutient que l'inscription de la somme de 46 500 euros au crédit du compte de tiers ouvert dans sa comptabilité au nom de la société Assets Advisor and Associates résulte de la cession de la créance de même montant que détenait la société Assets Advisor and Associates sur la SCI DDF, membre du groupe informel auquel elle appartenait ; que, cependant, il est constant que la cession de créance alléguée, qui n'a pas été formalisée par écrit, n'a pas fait l'objet des formalités prévues à l'article 1690 du code civil ; que la seule symétrie des écritures comptables dont la société requérante se prévaut ne suffit pas, par ailleurs, à démontrer l'existence du transfert de créance allégué ; qu'en tout état de cause, comme le fait observer le ministre de l'action et des comptes publics, les écritures litigieuses traduisent non pas la cession d'une créance par la société Assets Advisor and Associates à la société Territoires et Aménagement mais le transfert de la dette qu'avait la SCI DDF à l'égard de la société Assets Advisor and Associates à la société Territoires et Aménagement ; que la société requérante n'est dès lors pas fondée à contester la réintégration, dans son bénéfice imposable au titre de l'exercice 2008, d'une somme de 46 500 euros ;

12. Considérant que la société Territoires et Aménagement soutient que l'inscription d'une somme de 70 893,69 euros au crédit du compte de tiers ouvert dans sa comptabilité au nom de la société GEC Europe résulte d'une opération de délégation parfaite de créance réalisée conformément aux dispositions des articles 1275 et suivants du code civil, par laquelle la société Assets Advisor and Associates aurait transféré à la société GEC Europe la créance qu'elle détenait à son encontre ; que toutefois il est également constant que cette délégation de créance alléguée n'a fait l'objet d'aucune formalisation par écrit et que la créance litigieuse est constituée, d'une part, d'avances d'un montant de 24 393 euros consenties par la société Assets Advisor and Associates à la société DDF 52 à la date du 10 septembre 2008, d'autre part, de la somme de 46 500 euros mentionnée au point 11 qui précède ; qu'il résulte de l'instruction que cette somme de 46 500 euros correspond à une avance consentie par la société Assets Advisor and Associates à la société SCI DDF, et non à la société Territoires et Aménagement, laquelle ne peut donc être regardée comme débitrice, à hauteur de la somme de 46 500 euros, de la société Assets Advisor and Associates ; que la société requérante ne démontre par conséquent ni la réalité de la créance alléguée ni celle de la délégation dont elle aurait fait l'objet au profit de la société GEC Europe ; qu'il s'ensuit que l'administration était fondée à réintégrer la somme de 70 893,69 euros dans le résultat imposable de l'exercice 2008 de la société Territoires et Aménagement ;

13. Considérant que lors des opérations de contrôle le service a constaté qu'au cours de l'exercice clos en 2008 la société Territoires et Aménagement a inscrit une somme de 151 048,92 euros au crédit du compte de tiers ouvert dans sa comptabilité au nom de sa filiale Eos ; que pour justifier cette écriture la société requérant soutient qu'elle correspond à l'extinction d'une créance qu'elle détenait sur sa filiale et que ladite créance aurait fait l'objet d'une délégation parfaite au profit de la société GEC Europe en vue de permettre la prise de contrôle par celle-ci de la société Eos ; que toutefois il est constant que cette délégation de créance alléguée n'a fait l'objet d'aucune formalisation par écrit ; que la seule symétrie des écritures comptables dont la société requérante se prévaut ne suffit pas à démontrer l'existence du transfert de créance allégué ; que par suite la société requérante n'est pas fondée à contester la réintégration, dans son bénéfice imposable au titre de l'exercice 2008, d'une somme de 151 048,92 euros ;

14. Considérant que la société Territoires et Aménagement a inscrit au crédit de comptes ouverts au nom de sociétés du groupe informel auquel elle appartient des sommes d'un montant respectif de 34 971 euros le 30 novembre 2008 et 29 900 euros, 81 328 euros et 18 984,50 euros le 31 décembre 2008 ; que pour justifier ces écritures la société requérante soutient qu'elles correspondent à la constatation de l'extinction de créances qu'elle détenait sur des filiales du groupe informel auquel elle appartient, celles-ci étant devenues irrécouvrables en raison de l'abandon du projet immobilier pour la réalisation duquel ces filiales avaient été créées ; que si la société produit des avoirs émis par elle, au nom de ces sociétés, qui justifieraient de sa dette à leur égard constatée par les écritures en litige, elle ne se prévaut d'aucune circonstance susceptible de justifier de l'extinction définitive des créances qu'elle détenait sur ces sociétés, leur caractère définitivement irrécouvrable à la date de la clôture de l'exercice 2008 n'étant pas établi ; que la société Territoires et Aménagement n'est dès lors pas fondée à contester la réintégration dans son bénéfice imposable au titre de l'exercice 2008 des sommes correspondantes ; qu'elle n'est par ailleurs pas fondée à demander la rectification de l'erreur comptable qui aurait consisté à comptabiliser les créances litigieuses, dès lors qu'il n'est pas établi que lesdites créances auraient été éteintes ; qu'elle ne peut utilement invoquer la doctrine administrative référencée 4 A-2-15 qui permet la correction d'erreurs comptables involontaires dans les prévisions de laquelle elle n'entre pas ;

15. Considérant qu'aux termes de l'article 39 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 de ce code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (...) " ; qu'il incombe toujours au contribuable de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité ;

16. Considérant qu'à l'issue des opérations de contrôle, le service a remis en cause le caractère déductible de certaines dépenses comptabilisées en charges par la société Territoires et Aménagement et notamment les frais de voyage et de déplacement comptabilisés au titre de l'exercice clos en 2009 ; que la société Territoires et Aménagement, à qui il incombe de justifier des charges litigieuses, produit des courriers électroniques relatifs à des réunions, dont beaucoup datent de l'année 2007, un relevé " S'Miles " établi au nom du gérant et deux réservations de billets d'avion ; que ces documents sont insuffisants pour établir la réalité des déplacement litigieux et leur caractère utile à l'entreprise ; que par suite la société requérante n'est pas fondée à contester le rehaussement litigieux ;

Sur les pénalités :

17. Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré (...) " ;

18. Considérant que pour appliquer la majoration de 40 % prévue par les dispositions précitées aux redressements litigieux, l'administration s'est fondée sur la circonstance que la société ne pouvait ignorer que certaines écritures d'opérations diverses constituaient des passifs injustifiés présentant une image fausse du bilan et sur ce que certaines charges n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de l'exploitation ; que l'administration apporte ainsi la preuve qui lui incombe de l'existence des manquements délibérés ;

19. Considérant qu'il résulte de ce qui précède que la société Territoires et Aménagement n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande ; que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ne peuvent qu'être rejetées ; que la présente instance n'ayant occasionné aucun des frais prévus par l'article R. 761-1 du code de justice administrative, les conclusions présentées par la société requérante tendant à ce que soient mis à la charge de l'Etat les dépens de l'instance doivent, en tout état de cause, être rejetées ;

DÉCIDE :

Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur la requête de la société Territoires et Aménagement à concurrence du dégrèvement prononcé en cours d'instance.

Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Territoires et Aménagement est rejeté.

Article 3 : Le présent arrêt sera notifié à la société Territoires et Aménagement et au ministre de l'action et des comptes publics.

Copie en sera adressée à la direction nationale des vérifications de situations fiscales (division du contentieux).

Délibéré après l'audience du 3 mai 2018, à laquelle siégeaient :

- M. Dalle, président,

- Mme Stoltz-Valette, premier conseiller,

-Mme Notarianni, premier conseiller

Lu en audience publique, le 17 mai 2018.

Le rapporteur,

A. STOLTZ-VALETTELe président,

D. DALLE

Le greffier,

C. BUOT

La République mande et ordonne au ministre de l'action et des comptes publics en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.

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N° 16PA01724