| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 10 avril 2012, 11LY00413

Vu la requête, enregistrée le 14 février 2011, présentée pour M. et Mme A domiciliés ...;

M. et Mme A demandent à la Cour :

1°) d'annuler le jugement nos 1000121-1000251-1000460 du 28 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels ils ont été assujettis au titre des années 1998 à 2005 et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge de ces impositions et pénalités ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Ils soutiennent que l'administration ayant eu connaissance de l'exercice de l'activité occulte de détournement de fonds à laquelle se livrait Mme A dans le cadre de ses fonctions de gérante de tutelle non rémunérée, avant le début de l'examen contradictoire de leur situation fiscale personnelle, par l'exercice de son droit de communication auprès du parquet, elle ne peut être regardée comme ayant découvert cette activité dans le cadre de cet examen, au sens de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales, et devait donc leur adresser un avis de vérification de comptabilité, s'agissant de bénéfices non commerciaux ; que la vérificatrice n'a engagé aucun débat contradictoire, concernant notamment les pièces saisies par l'autorité judiciaire, avant l'envoi de la proposition de rectification ; que les opérations de contrôle ayant débuté en fait avant l'envoi de l'avis d'examen de leur situation fiscale, dès la consultation des pièces du dossier pénal, la durée globale de la procédure a dépassé le délai maximum d'un an prévu par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales ; que la méthode de reconstitution est radicalement viciée, les sommes mises à disposition des protégés ou exposées pour eux n'ayant pas été déduites, si bien qu'ont été prises en compte à la fois les sommes retrouvées au crédit de leurs comptes bancaires et les dépenses supplémentaires constatées sur les comptes bancaires des protégés ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire, enregistré le 25 juillet 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête ;

Il soutient que l'exercice du droit de communication auprès de l'autorité judiciaire étant indépendant de la vérification du contribuable, le délai maximum d'un an prévu par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales a été respecté ; que la vérification de comptabilité n'était pas nécessaire, Mme A n'exerçant pas une activité professionnelle et l'administration s'étant seulement fondée sur les procès-verbaux d'audition et de synthèse communiqués par l'autorité judiciaire ; que l'administration n'avait pas, préalablement à l'examen de leur situation fiscale personnelle, à associer les contribuables à la consultation de pièces auprès de l'autorité judiciaire ; que l'administration n'est pas tenue, au cours de l'examen de la situation fiscale personnelle, d'engager un débat contradictoire sur les renseignements recueillis dans l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire antérieurement à la mise en oeuvre de l'examen ; que le débat oral et contradictoire n'est pas exigé à peine d'irrégularité de la procédure en matière d'examen de la situation fiscale personnelle ; que les contribuables ont du reste été reçus à quatre reprises par la vérificatrice ; que les sommes rappelées tiennent compte des chèques encaissés sur les comptes de M. et Mme A, le montant global n'étant retenu que dans le cas où l'ensemble des prélèvements du couple - chèques encaissés plus frais personnels du couple payés avec les comptes des protégés - était supérieur aux chèques encaissés sur les comptes de M. et Mme A et les remboursements effectués aux protégés ayant été retenus dès lors qu'ils étaient justifiés ; que l'expertise produite par les requérants repose sur des données partielles et erronées ; que la Cour d'appel de Riom a, le 8 octobre 2008, reconnu Mme A coupable de détournement de fonds pour un montant global d'au moins 217 916,97 euros ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 20 mars 2012 :

- le rapport de M. Besson, premier conseiller ;

- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;

Considérant qu'après l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire saisie d'une affaire de détournement de fonds commis par Mme A dans le cadre de ses fonctions de gérante de tutelle non rémunérée et l'examen contradictoire de la situation fiscale de M. et Mme A, des rectifications leur ont été proposées en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 1998 à 2005 ; que M. et Mme A font appel du jugement nos 1000121-1000251-1000460 du 28 décembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Clermont-Ferrand a rejeté leurs demandes tendant à la décharge de ces compléments d'imposition et des pénalités y afférentes ;

Sur la procédure d'imposition :

Considérant, en premier lieu, qu'aux termes du I de l'article 86 de la loi de finances pour 1998 du 30 décembre 1997, repris à l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales : " Lorsque, au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, sont découvertes des activités occultes ou mises en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité d'un contribuable, l'administration n'est pas tenue d'engager une vérification de comptabilité pour régulariser la situation fiscale du contribuable au regard de cette activité " ; qu'aux termes du II du même article : " Sous réserve des décisions de justice passées en force de chose jugée, les rappels notifiés selon les règles prévues au I avant le 1er janvier 1998 sont réputés réguliers en tant qu'ils seraient contestés par le moyen tiré du défaut d'engagement d'une vérification de comptabilité " ; que les dispositions de l'article L. 47 C du livre des procédures fiscales ont pour seul objet de dispenser l'administration de l'obligation d'engager une vérification de comptabilité dans l'hypothèse où la découverte des activités occultes ou la mise en évidence des conditions d'exercice non déclarées de l'activité interviennent au cours d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle du contribuable ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que si l'administration, qui a mis en évidence l'activité occulte de détournement de fonds à laquelle se livrait Mme A, avant le début, par avis du 2 mai 2007, de l'examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, en exerçant, dès le 20 mars 2007, son droit de communication auprès du parquet, ne peut être regardée comme ayant découvert cette activité au cours de cet examen, elle n'était cependant pas tenue d'engager une vérification de comptabilité, en l'absence de toute comptabilité tenue par Mme A qui exerçait seulement une activité de gérante de tutelle non rémunérée ;

Considérant, en deuxième lieu, qu'aux termes de l'article L. 12 du livre des procédures fiscales : " (...) Sous peine de nullité de l'imposition, un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ne peut s'étendre sur une période supérieure à un an à compter de la réception de l'avis de vérification (...) " ; qu'aux termes de l'article L. 47 du même livre : " Un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle d'une personne physique au regard de l'impôt sur le revenu ou une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) " ;

Considérant que les dispositions précitées de l'article L. 47 du livre des procédures fiscales, qui imposent l'envoi d'un avis de vérification avant le début d'un examen contradictoire de situation fiscale personnelle, n'ont ni pour objet ni pour effet de limiter la possibilité qu'a l'administration fiscale d'exercer son droit de communication auprès de tiers avant de procéder à un tel examen ; que, dès lors, le moyen tiré de ce que l'examen contradictoire de la situation fiscale de M. et Mme A ayant commencé dès l'exercice, par l'administration, de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, la durée globale de cet examen contradictoire aurait excédé le délai maximum imparti par l'article L. 12 du livre des procédures fiscales, doit être écarté ;

Considérant, en troisième lieu, que si la méconnaissance par le vérificateur de l'obligation qui lui est faite, en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales, de rechercher un dialogue contradictoire avec le contribuable faisant l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu avant même d'avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications visée à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, a le caractère d'une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte du contribuable vérifié, il résulte de l'instruction qu'alors même qu'un tel débat n'est pas nécessairement oral, les contribuables, qui ont été reçus pour quatre entretiens les 22 mai et 6 septembre 2007 et 23 janvier et 27 février 2008, n'établissent pas que le vérificateur se serait refusé à tout dialogue ;

Sur le bien-fondé des impositions :

Considérant qu'aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus (... ) " ;

Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour déterminer le montant des sommes détournées par Mme A, le service a tenu compte des chèques encaissés sur ses comptes, le montant global n'étant retenu qu'au cas où l'ensemble des prélèvements de M. et Mme A excédait le montant des chèques encaissés sur leurs comptes et les remboursements effectués aux personnes protégées ayant été retenus dès lors qu'ils étaient justifiés ; que si les requérants reprochent à cette méthode d'être " radicalement viciée ", ils ne la critiquent pas sérieusement au moyen d'une expertise reposant sur des données lacunaires et partiellement erronées ; qu'au demeurant, la Cour d'appel de Riom a, le 8 octobre 2008, reconnu Mme A coupable de détournement de fonds pour un montant global d'au moins 217 916,97 euros ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif Clermont-Ferrand a rejeté leurs demandes tendant à la décharge des impositions litigieuses ; que doivent être rejetées, en conséquence, leurs conclusions tendant au bénéfice des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 20 mars 2012 à laquelle siégeaient :

M. Chanel, président de chambre,

MM. Besson et Lévy Ben Cheton, premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 10 avril 2012.

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