Vu la requête, enregistrée le 21 janvier 2008 sous le n° 08LY00144 au greffe de la Cour, puis, après renvoi du Conseil d'Etat, sous le n° 11LY00965, présentée par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE ;
Le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE demande à la Cour :
1°) d'annuler l'article 1er du jugement n° 0304430 du 23 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. AA, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1997 ;
2°) de rétablir, en droits et pénalités, M. ou Mme AA au rôle de l'impôt sur le revenu et à celui des contributions sociales, à hauteur de la décharge prononcée, soit 682 562 euros en matière d'impôt sur le revenu et 426 601 euros en matière de contributions sociales, sur le fondement de l'abus de droit, ou, à titre subsidiaire, sur celui de la fraude à la loi, avec à titre très subsidiaire, si la Cour considérait que l'application de pénalités pour manoeuvres frauduleuses n'était pas fondée, substitution des pénalités de 40 % pour mauvaise foi aux pénalités pour manoeuvres frauduleuses ;
Il soutient que les premiers juges ont entaché leur décision d'une contrariété de motifs en faisant référence aux dispositions du b) de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales après avoir cité le c) de cet article ; qu'ils ne pouvaient pas soulever d'office la mise en oeuvre irrégulière de la procédure prévue à cet article et qu'ils ont omis d'indiquer que la charge de la preuve incombait au contribuable ; que l'administration fiscale était fondée à mettre en oeuvre la procédure de répression des abus de droit ; que l'administration fiscale demande, à titre subsidiaire, le maintien des impositions litigieuses sur le fondement de la fraude à la loi, les pénalités pour manoeuvres frauduleuses pouvant alors être substituées aux pénalités pour abus de droit ; que si la Cour retenait le fondement de la fraude à la loi, sans admettre l'existence de manoeuvres frauduleuses, les pénalités de mauvaise foi devraient être substituées aux pénalités en litige ;
Vu le jugement attaqué ;
Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 15 avril 2009 et régularisé par courrier le 17 avril 2009, présenté pour M. Olivier AA, qui conclut au rejet du recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE et à la mise à la charge de l'Etat d'une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Il soutient que l'opération d'apport de titres n'était pas constitutive d'un abus de droit au sens des dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, ces dispositions n'étant pas applicables aux apports de titres placés sous un régime de report d'imposition et les actes juridiques en cause n'étant pas purement artificiels, ainsi que le rappelle la doctrine administrative contenue dans la documentation administrative sous les références 13 L-1531 et 13 L-143 ; qu'il n' y a pas eu portage ; que la constatation d'un court délai entre l'acquisition des titres apportés et leur cession ne suffit pas à caractériser un abus de droit ; que les fonds ont été réemployés dans un projet professionnel ; que l'opération d'apport de titres n'est pas constitutive d'une fraude à la loi ; que les pénalités pour manoeuvres frauduleuses ne peuvent être appliquées ; que l'utilisation d'un dispositif fiscal conformément à la volonté du législateur ne saurait être sanctionné par l'application de pénalités de mauvaise foi ;
Vu le mémoire, enregistré par télécopie le 28 mai 2009 et régularisé par courrier le 2 juin 2009, par lequel le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE maintient ses conclusions, sans apporter d'éléments nouveaux ;
Vu l'arrêt n° 08LY00144 en date du 4 mai 2010 par lequel la Cour administrative d'appel de Lyon rejette le recours du ministre ;
Vu l'arrêt n° 340484 en date du 6 avril 2011 par lequel le Conseil d'Etat annule l'arrêt du 4 mai 2010 de la Cour administrative d'appel et renvoie l'affaire à la même Cour ;
Vu le mémoire, enregistré le 2 septembre 2011, présenté pour M. A, qui porte la demande de condamnation de l'Etat sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative à la somme de 4 000 euros et qui confirme ses précédentes écritures en faisant valoir, en outre, que la motivation adoptée par l'arrêt rendu le 4 mai 2010 qui avait amené la cour à écarter l'existence d'une fraude à la loi doit l'amener à écarter l'existence d'un abus de droit ;
Vu le mémoire, enregistré le 5 octobre 2011, par lequel le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT confirme ses précédentes écritures et demande en outre que soit annulé l'article 2 du jugement de première instance condamnant l'Etat au versement d'une somme de 1 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;
Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 16 février 2012 :
- le rapport de M. Duchon-Doris, président ;
- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;
Considérant que M. Olivier AA détenait 5 297 actions de la société anonyme (SA) Vaudoise de participation ; qu'il en a apporté 3 409 à la société civile Minos, constituée le 5 septembre 1997, en plaçant la plus-value de 14 517 870 francs réalisée lors de cet apport sous le régime du report d'imposition prévu au 4 du I ter de l'article 160 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur ; que la société civile Minos a cédé, dès le 19 septembre 1997, les actions qui lui avaient été apportées à une autre société, qui a acquis l'ensemble des actions de la SA Vaudoise de participation ; que l'administration fiscale a remis en cause le report d'imposition dont avait bénéficié M. AA en estimant, conformément à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit, que l'interposition de la société civile Minos dans la cession de certaines actions de M. AA à l'acquéreur de l'ensemble des actions de la SA Vaudoise de participation était constitutive d'un abus de droit ; que M. AA a demandé au Tribunal administratif de Grenoble la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales mises à sa charge au titre de l'année 1997 en conséquence de ce redressement ; que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE interjette appel du jugement n° 0304430 du 23 octobre 2007 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a prononcé cette décharge ; que, sur pourvoi en cassation présenté par le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT, le Conseil d'Etat, par une décision du 6 avril 2011, a annulé l'arrêt du 4 mai 2010 par lequel la Cour administrative d'appel de Lyon a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement précité du Tribunal administratif de Grenoble et a renvoyé l'affaire devant la Cour de céans ;
Sur le recours à la procédure prévue à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales :
Considérant, d'une part, qu'aux termes du 4 du I ter de l'article 160 du code général des impôts, applicable aux impositions en litige : " L'imposition de la plus-value réalisée à compter du 1er janvier 1991 en cas d'échange de droits sociaux résultant d'une opération de fusion, scission ou d'apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés peut être reportée dans les conditions prévues au II de l'article 92 B " ; qu'aux termes du II de l'article 92 B du même code, alors en vigueur : " 1. A compter du 1er janvier 1992 ou du 1er janvier 1991 pour les apports de titres à une société passible de l'impôt sur les sociétés, l'imposition de la plus-value réalisée en cas d'échange de titres résultant d'une opération d'offre publique, de fusion, de scission, d'absorption d'un fonds commun de placement par une société d'investissement à capital variable réalisée conformément à la réglementation en vigueur ou d'un apport de titres à une société soumise à l'impôt sur les sociétés, peut être reportée au moment où s'opérera la cession, le rachat, le remboursement ou l'annulation des titres reçus lors de l'échange. (...) " ;
Considérant, d'autre part, qu'aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction alors applicable : " Ne peuvent être opposés à l'administration des impôts les actes qui dissimulent la portée véritable d'un contrat ou d'une convention à l'aide de clauses : (...) b) (...) qui déguisent soit une réalisation, soit un transfert de bénéfices ou de revenus (...) L'administration est en droit de restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse. En cas de désaccord sur les redressements notifiés sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité consultatif pour la répression des abus de droit. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité dont les avis rendus font l'objet d'un rapport annuel. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé du redressement. " ; qu'il résulte de ces dispositions que, lorsque l'administration use de la faculté qu'elles lui confèrent, elle est fondée à écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, dès lors que ces actes ont un caractère fictif, ou, que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, auraient normalement supportées, eu égard à sa situation ou à ses activités réelles ;
Considérant que le placement en report d'imposition d'une plus-value réalisée par un contribuable, lors de l'apport de titres à une société qu'il contrôle, et qui a été suivi de leur cession par cette société, est constitutif d'un abus de droit s'il s'agit d'un montage ayant pour seule finalité de permettre au contribuable, en interposant une société, de disposer effectivement des liquidités obtenues lors de la cession de ces titres, tout en restant détenteur des titres de la société reçus en échange lors de l'apport ; qu'il n'a en revanche pas ce caractère s'il ressort de l'ensemble de l'opération que cette société a, conformément à son objet, effectivement réinvesti le produit de ces cessions dans une activité économique ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, que M. Olivier AA a apporté 3 409 des 5 297 actions qu'il possédait de la SA Vaudoise de participation à la société civile Minos, constituée le 5 septembre 1997, en plaçant la plus-value de 14 517 870 francs réalisée lors de cet apport sous le régime du report d'imposition prévu au 4 du I ter de l'article 160 du code général des impôts, dans sa rédaction alors en vigueur ; que la société civile Minos a cédé, dès le 19 septembre 1997, à la société Industrielle et Financière de Lorraine les actions qui lui avaient été apportées alors que, le même jour, M. A cédait à la même société l'ensemble des actions de la SA Vaudoise de participation qu'il détenait encore ; que l'administration a remis en cause, sur le fondement de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales, comme procédant d'un abus de droit, le report de l'imposition de la plus-value ;
Considérant que, saisi du litige par l'administration, le comité consultatif pour la répression des abus de droit a émis dans sa séance du 6 décembre 2002 un avis favorable à la position de l'administration en relevant que la création de la société civile Minos n'avait eu d'autre but que de permettre à M. A de se placer abusivement dans le champ d'application de l'article 160 I ter 4 du code général des impôts ; que, par suite, en application du dernier alinéa de l'article L. 64 précité du livre des procédures fiscales, le requérant supporte la charge de la preuve que cette opération ne poursuivait pas un but exclusivement fiscal et notamment que la société civile Minos a, conformément à son objet, effectivement réinvesti le produit des cessions dans une activité économique ;
Considérant que M. AA fait valoir que la cession de ses actions et la constitution de la société civile Minos s'inscrivent dans un projet personnel de reconversion, à l'âge de 47 ans, dans le domaine de la viniculture et de la viticulture ; qu'il résulte de l'instruction que, par l'intermédiaire de la société Minos dont il est le gérant, M. A a acquis en avril 1999, à hauteur de 10 859 000 francs, d'une part, 86,2 % des parts de la société Foncière Petite Bellane SARL, propriétaire d'un domaine de 44 hectares de vignes situé à Valreas dans le Vaucluse, d'autre part, 85,5 % des parts de la société Nouvelle Petite Bellane SARL, locataire du même domaine en charge de l'exploitation ; qu'il a assuré, à partir de cette date, la gestion administrative, financière et commerciale du Domaine Petite Bellane ; qu'ainsi, M. A justifie que les 2/3 de la plus-value litigieuse ont été réinvestis dans une activité économique permettant sa reconversion ; que, si l'administration souligne que la cession des actions est intervenue en septembre 1997 et le réinvestissement en avril 1999 et qu'ainsi aucun investissement n'avait été réalisé l'année de la réalisation de l'apport et l'année suivante, un tel délai apparaît justifié eu égard à l'importance des investissements réalisés et à la difficulté de trouver une propriété correspondant au projet particulier de M. A, alors que, par ailleurs, celui-ci justifie avoir suivi des cours à l'Université du vin de Suze-la-Rousse dès le mois de janvier 1998 et s'être installé à Grignan dans la Drôme, après avoir vainement recherché un domaine en Champagne ; que, par suite, M. A établit que la société civile Minos a effectivement réinvesti une part significative du produit de la cession dans une activité économique et qu'en conséquence l'opération litigieuse ne poursuivait pas un but exclusivement fiscal ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que le MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS, DE LA FONCTION PUBLIQUE ET DE LA REFORME DE L'ETAT n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a déchargé M. AA, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 1997 ;
Sur l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de condamner l'Etat, partie perdante, à verser à M. Olivier AA, une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
DECIDE :
Article 1er : Le recours du MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA FONCTION PUBLIQUE est rejeté.
Article 2 : L'Etat versera à M. Olivier AA une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : Le présent arrêt sera notifié au MINISTRE DU BUDGET, DES COMPTES PUBLICS ET DE LA REFORME DE L'ETAT et à M. Olivier AA.
Délibéré après l'audience du 16 février 2012 à laquelle siégeaient :
M. Duchon-Doris, président de chambre,
M. Montsec, président-assesseur,
Mme Besson-Ledey, premier conseiller.
Lu en audience publique, le 15 mars 2012.
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