| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 5ème chambre - formation à 3, 26 janvier 2012, 11LY01582

Vu la requête, enregistrée le 22 juin 2011 au greffe de la Cour, sous le n° 11LY01582, présentée pour M. Dominique A, domicilié ...), par Me Naïm, avocat ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0902602 du 12 avril 2011 par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2004 résultant de la taxation d'une plus-value de cession de parts sociales en date du 14 avril 2004 ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens ainsi qu'une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

M. A soutient que :

- le jugement déduit de sa seule qualité de gérant dans la société Mil Smiles qu'il exerçait une activité professionnelle au sein de cette société au sens de l'article 151 nonies du code général des impôts alors que la jurisprudence ne retient qu'une simple présomption ;

- la doctrine, qui rajoute à la loi fiscale, subordonne celle-ci à une activité effective du gérant telle que la présence sur le lieu de travail ou la réception de la clientèle ;

- il n'exerce pas son activité professionnelle au sein de l'EURL Mil Smiles, étant chirurgien-dentiste à plein temps ;

- il est en droit de se prévaloir de la doctrine issue de l'instruction 5 B-7-91 du 11 mars 1991 reprise dans la documentation administrative 5 B-672 mise à jour au 1er août 2001 pour demander à ce que soit écartée, en l'espèce, la construction jurisprudentielle des décisions Quémener et Baradé et à ce que la plus-value imposable soit limitée à 95 000 euros et soit taxée au taux applicable pour les plus-values privées ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré au greffe le 13 octobre 2011, par lequel le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat conclut au rejet de la requête ; il fait valoir que le requérant doit être regardé, eu égard à sa situation d'associé gérant unique, comme ayant exercé une activité professionnelle même si son activité principale est celle de chirurgien-dentiste ; que la doctrine ministérielle évoquée n'ajoute pas à la loi fiscale ; que, dès lors que M. A a réalisé une plus-value professionnelle, il a été procédé à juste titre au calcul du montant de la plus-value taxable en faisant application de la jurisprudence Quémener ; que le requérant ne peut se prévaloir d'une instruction fiscale relative au régime de droit commun d'imposition des gains en capital réalisés par les particuliers dans la gestion non professionnelle d'un portefeuille de titres dès lors qu'il n'est pas dans cette situation ; qu'il en va de même de la jurisprudence fondée sur la même doctrine ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 5 janvier 2012 :

- le rapport de M. Duchon-Doris, président ;

- et les conclusions de M. Monnier, rapporteur public ;

Considérant que M. A, chirurgien-dentiste, associé et gérant unique de l'EURL Mil Smiles ayant pour activité la fabrication de prothèses dentaires, a cédé le 14 avril 2004 à la SA Laboratoires Bertin l'intégralité des parts sociales qu'il détenait dans cette EURL pour un montant total de 102 480 euros ; que l'administration a imposé ladite plus-value selon le régime des plus-values professionnelles ; que, pour demander l'annulation du jugement du Tribunal administratif de Dijon qui a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti, en conséquence, au titre de l'année 2004, M. A soutient, d'une part, que cette plus-value ne revêt pas un caractère professionnel mais privé, d'autre part, que, par application de la doctrine administrative, elle doit être limitée à un montant de 95 000 euros ;

Sur le caractère professionnel ou privé de la plus-value en litige :

Considérant qu'aux termes de l'article 151 nonies du code général des impôts : " I. Lorsqu'un contribuable exerce son activité professionnelle dans le cadre d'une société dont les bénéfices sont, en application des articles 8 et 8 ter, soumis en son nom à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles réels, des bénéfices industriels ou commerciaux ou des bénéfices non commerciaux, ses droits ou parts dans la société sont considérés notamment pour l'application des articles 38, 72 et 93, comme des éléments d'actif affectés à l'exercice de la profession (...) " ;

Considérant, en premier lieu, qu'il résulte de l'instruction qu'à la date de la cession en litige, le 14 avril 2004, M. A était le gérant et l'associé unique de l'EURL Mil Smiles ; qu'en cette qualité, il avait seul le pouvoir de diriger l'EURL, de l'engager envers les tiers et de la représenter ; qu'il doit par suite être regardé comme ayant exercé, au sein de l'EURL, une activité professionnelle au sens de l'article 151 nonies précité, sans que puisse y faire obstacle la circonstance, à la supposer établie, qu'il ne participait pas directement aux activités de la société ; qu'ainsi, les parts qu'il détenait dans cette société constituaient des éléments d'actif affectés à l'exercice d'une activité professionnelle, de nature commerciale, passibles, en cas de cession, de l'imposition des plus-values sur le fondement de l'article 151 nonies du code général des impôts ;

Considérant, en second lieu, que la doctrine contenue dans la réponse ministérielle à M. Dumont et publiée au Journal Officiel le 28 janvier 1991, qui énumère des exemples de participation directe et personnelle à l'exercice d'une activité professionnelle dans le cadre de l'article 151 nonies du code général des impôts, n'ajoute rien à la loi fiscale ; que M. A n'est dès lors pas fondé à s'en prévaloir ;

Sur le montant de la plus-value imposable :

En ce qui concerne la loi fiscale :

Considérant qu'aux termes de l'article 39 duodecies du même code : " 1. Par dérogation aux dispositions de l'article 38, les plus-values provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé sont soumises à des régimes distincts suivant qu'elles sont réalisées à court ou à long terme. 2. Le régime des plus-values à court terme est applicable : a. Aux plus-values provenant de la cession d'éléments acquis ou créés depuis moins de deux ans. Le cas échéant, ces plus-values sont majorées du montant des amortissements expressément exclus des charges déductibles ainsi que de ceux qui ont été différés en méconnaissance des dispositions de l'article 39 B (...) " ;

Considérant que, pour l'application de ces dispositions, dans le cas où une société, une entreprise ou une personne soumise à l'impôt à raison des bénéfices qu'elle tire de son activité professionnelle, cède les parts inscrites à l'actif de son bilan qu'elle détient dans une société ou dans un groupement relevant ou ayant relevé du régime prévu aux articles 8, 8 ter, 239 quater B ou 239 quater C du code général des impôts ou, lorsqu'elle ne dresse pas de bilan, les parts de même nature qu'elle a affectées à l'exercice de sa profession, le résultat de cette opération, imposable dans les conditions prévues à l'article 39 duodecies précité et aux articles suivants du même code, doit être calculé, pour assurer la neutralité de l'application de la loi fiscale compte tenu du régime spécifique des sociétés et groupements susmentionnés, en retenant comme prix de revient de ces parts leur valeur d'acquisition, majorée en premier lieu, d'une part de la quote part des bénéfices de cette société ou de ce groupement revenant à l'associé qui a été ajoutée aux résultats imposés de celui-ci, antérieurement à la cession et pendant la période d'application du régime visé ci-dessus, et d'autre part des pertes afférentes à des entreprises exploitées par la société ou le groupement en France et ayant donné lieu de la part de l'associé à un versement en vue de les combler, puis minorée en second lieu, d'une part, des déficits que l'associé a déduits pendant cette même période, à l'exclusion de ceux qui trouvent leur origine dans une disposition par laquelle le législateur a entendu conférer aux contribuables un avantage fiscal définitif, et, d'autre part, des bénéfices afférents à des entreprises exploitées en France par la société ou le groupement et ayant donné lieu à répartition au profit de l'associé ; qu'en outre, lorsque les parts de la société de personnes faisant l'objet de la cession ont été acquises ou souscrites à des dates différentes, le prix de revient des parts acquises ou souscrites à la même date est calculé distinctement suivant les modalités susmentionnées ;

Considérant que, dès lors qu'ainsi qu'il a été dit, M. A a réalisé une plus-value professionnelle, c'est à bon droit que l'administration a procédé au calcul de la plus-value taxable en faisant application des principes évoqués ci-dessus pour aboutir à une somme de 238 247 euros ;

En ce qui concerne la doctrine :

Considérant que, pour soutenir que les principes ci-dessus évoqués doivent être écartés et la plus-value imposable limitée à la différence entre le prix de vente de 102.500 euros et le prix d'achat des actions de 7500 euros, soit à la somme de 95 000 euros, M. A se prévaut, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable à l'année d'imposition en litige, de l'interprétation de l'article 92 K du code général des impôts contenue dans l'instruction 5 B-7-91 du 11 mars 1991 reprise dans la documentation administrative 5 B 672 mise à jour au 1er août 2001, selon laquelle " le prix d'acquisition à prendre en compte pour la détermination du gain net imposable correspond au montant de la contrepartie que le titulaire des droits sociaux a dû fournir pour acquérir la propriété de ces droits. En cas d'acquisition à titre onéreux, le prix est celui qui a été convenu entre les parties augmenté, le cas échéant, de toutes charges et indemnités stipulées au profit du cédant ainsi que des frais supportés à cette occasion. " ; qu'il se prévaut également de l'instruction 5 C-1-01 du 3 juillet 2001 ; que, toutefois, ainsi qu'il a été dit ci-dessus, il ne lui a pas été fait application des dispositions de l'article 92 K mais de l'article 39 duodecies du code général des impôts ; que la doctrine qu'il invoque ne traite pas des modalités de calcul des plus-values réalisées par des personnes physiques exerçant leur activité professionnelle au sein d'une société de personnes dotées de la transparence fiscale ; que, par ailleurs, le requérant qui n'a pas déclaré la plus-value litigieuse n'est pas fondé, sur le terrain de l'article L. 80 A, à se prévaloir de modalités de calcul qu'il n'a pas lui-même appliquées ; que, par suite, son argumentation sur ce point ne peut être, en toute hypothèse, qu'écartée ;

Considérant qu'il résulte de l'ensemble de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à demander l'annulation du jugement par lequel le Tribunal administratif de Dijon a rejeté sa demande en décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2004 résultant de la taxation d'une plus-value de cession de parts sociales en date du 14 avril 2004 ;

Sur la demande tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative :

Considérant qu'aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. " ;

Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas dans la présente instance la partie perdante, la somme demandée par M. A au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;

DECIDE :

Article 1er : La requête présentée par M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Dominique A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 5 janvier 2012, à laquelle siégeaient :

M. Duchon-Doris, président de chambre,

M. Montsec, président-assesseur,

Mme Chevalier-Aubert, premier conseiller.

Lu en audience publique, le 26 janvier 2012.

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