| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 24 janvier 2012, 10LY02565

Vu la requête, enregistrée au greffe de la Cour le 16 novembre 2010, présentée pour M. Hervé A, demeurant ... ;

M. A demande à la Cour :

1°) d'annuler le jugement n° 0605747 du 14 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales, ainsi que des pénalités y afférentes, auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2000 à raison de la taxation d'une plus-value de cession de titres de la société EDG ;

2°) de prononcer la décharge demandée ;

3°) de condamner l'Etat à lui verser une somme de 3 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

M. A soutient que :

- le prix de cession des titres doit être diminué des honoraires, s'élevant à 41 964 euros, conformément à l'article 150-0 D du code général des impôts dès lors qu'ils ont été supportés à l'occasion de la mise en oeuvre par les acquéreurs de la clause de réduction du prix prévue au protocole, et non au titre de la garantie d'actifs et passifs comme le tribunal l'a jugé de manière erronée, que ces dépenses ont eu ainsi pour objet de déterminer le prix définitif de cession et ont la nature de frais supportés par le cédant au sens de cet article du code général des impôts, et que l'administration a d'ailleurs admis certaines factures en déduction ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire en défense, enregistré le 15 avril 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat, qui conclut au rejet de la requête ;

Il soutient que :

- les frais d'honoraires ne peuvent venir en déduction du prix d'acquisition dès lors que la vente était parfaite à la date de cession qui était le 27 janvier 2000, que le litige a bien porté sur la mise en oeuvre de la garantie de passif ou d'actif, que les dispositions de l'article 150-0 A ne prévoient pas que les frais engagés pour exécuter la clause de garantie de passif soient déductibles de la plus-value, que ces frais ne sont pas liés directement à la cession effective des titres du 27 janvier 2000 ;

- le requérant ne peut prétendre au surplus à la déduction des frais d'expertise pour lesquels il a été dédommagé selon l'article 2 de la transaction ;

Vu le mémoire, enregistré le 18 mai 2011, présenté pour M. A, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ;

Il soutient en outre que les frais supportés à l'occasion du litige ayant donné lieu à une sentence arbitrale doivent être pris en compte pour la détermination de la plus-value dès lors que l'article 2 du protocole de cession et la sentence arbitrale établissent que le litige entre les acquéreurs et les vendeurs avait pour objectif unique la fixation définitive du prix, que ces frais ont contribué à la détermination du prix de cession des actions de la société EDG, et qu'ils n'ont pas bénéficié du remboursement desdits frais ;

Vu le mémoire, enregistré le 30 juin 2011, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ;

Il soutient en outre que la clause contenue dans l'article 2 constitue une clause de garantie de passif, la notion juridique de capitaux propres se substituant à celle d'actif net dans les différents textes du droit des sociétés ; que la circonstance que ces frais d'expertise n'ont été remboursés que partiellement n'ouvre pas droit pour autant à déduction du solde non remboursé par les acquéreurs d'autant que les frais ne se rapportent pas directement à la cession d'actions ;

Vu le mémoire, enregistré le 12 juillet 2011, présenté pour M. A, qui conclut aux mêmes fins que précédemment, par les mêmes moyens ;

Il soutient en outre que la mise en oeuvre de la garantie d'actifs et de passifs est liée directement à la fixation du prix de cession définitif dès lors que c'est le prix de cession payé par l'acquéreur qui est corrigé de la réduction de la valeur ;

Vu l'ordonnance en date du 18 juillet 2011 fixant la clôture d'instruction au 18 août 2011, en application des articles R. 613-1 et R. 613-3 du code de justice administrative ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code civil ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 3 janvier 2012 :

- le rapport de M. Segado, premier conseiller ;

- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;

Considérant, que, par acte de donation-partage en date du 26 janvier 2000, M. Louis B a donné, avec réserve d'usufruit, à ses deux enfants, M. Hervé A et sa soeur Bénédicte, la nue-propriété de 2 700 actions qu'il possédait de la société Etablissement B Gervex (EDG), dont 1 415 titres au requérant ; que cette donation stipulait pour les donataires une interdiction d'aliéner et de nantir les titres sans le consentement des donateurs usufruitiers ; que M. Hervé A, ses parents et sa soeur, ont ensuite cédé la totalité des 5 000 titres de cette société, ainsi que ceux qu'ils détenaient dans une autre société dénommée Andraud B Gervex (ADG) à la société Continental Corporate Opportunities Ltd ; que les fonds provenant de cette cession ont été apportés pour la constitution, le 10 février 2000, d'une société civile de gestion familiale dénommée B Patrimoine ; que M. A a déposé une déclaration de plus-value comprenant notamment la cession de ces 1 415 actions détenues en nue-propriété ; qu'il a été imposé, conformément à cette déclaration, au titre de l'année 2000 à l'impôt sur le revenu à hauteur de 44 034,14 euros et aux contributions sociales à hauteur de 28 025,01 euros, ces impositions initiales ayant été mises en recouvrement respectivement les 31 juillet et 18 octobre 2001 ; qu'à la suite d'un contrôle sur pièces, l'administration fiscale a constaté que cette plus-value avait été calculée en déduisant du prix de cession des actions de la société EDG figurant dans l'acte de vente d'un montant de 3 498 050 euros, une somme de 500 000 euros retenue par l'acquéreur ainsi qu'une somme de 288 050 euros dont l'acquéreur sollicitait le reversement ; qu'elle a alors estimé que le montant de la plus-value taxable devait être déterminé en fonction du seul prix stipulé dans l'acte de vente sans qu'il soit tenu compte de ce que ce prix était contesté par l'acquéreur et a notifié, le 18 novembre 2002, aux contribuables un redressement d'un montant de 257 220 euros en base en matière d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ; que le contribuable a été ensuite assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre de l'année 2000 à raison de ce redressement, pour des montants, en droits, respectivement de 41 155 euros et 25 722 euros, mises en recouvrement les 31 mars et 15 juin 2003 ; que, par une réclamation du 14 décembre 2005, M. A a contesté ces impositions supplémentaires mises à sa charge ; que, par une décision en date du 9 octobre 2006, l'administration a fait partiellement droit à sa demande en prononçant en faveur de M. A un dégrèvement pour des montants s'élevant, respectivement, à 25 192 euros pour l'impôt sur le revenu et 15 745 euros pour les contributions sociales ; que M. A relève appel du jugement du 14 septembre 2010 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il reste assujetti au titre de l'année 2000 à raison de la taxation d'une plus-value de cession de titres de la société EDG ;

Considérant qu'aux termes de l'article 150-0 A du code général des impôts dans sa rédaction alors applicable: I. - 1. Sous réserve des dispositions propres aux bénéfices industriels et commerciaux, aux bénéfices non commerciaux et aux bénéfices agricoles ainsi que de l'article 150 A bis, les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement ou par personne interposée, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu lorsque le montant de ces cessions excède, par foyer fiscal, 50 000 F par an. (...) ; qu'aux termes de l'article 150-0 D dudit code: 1. Les gains nets mentionnés au I de l'article 150-0 A sont constitués par la différence entre le prix effectif de cession des titres ou droits, net des frais et taxes acquittés par le cédant, et leur prix effectif d'acquisition par celui-ci ou, en cas d'acquisition à titre gratuit, leur valeur retenue pour la détermination des droits de mutation (...) / 14. Par voie de réclamation présentée dans le délai prévu au livre des procédures fiscales en matière d'impôt sur le revenu, le prix de cession des titres ou des droits retenu pour la détermination des gains nets mentionnés au 1 du I de l'article 150-0 A est diminué du montant du versement effectué par le cédant en exécution de la clause du contrat de cession par laquelle le cédant s'engage à reverser au cessionnaire tout ou partie du prix de cession en cas de révélation, dans les comptes de la société dont les titres sont l'objet du contrat, d'une dette ayant son origine antérieurement à la cession ou d'une surestimation de valeurs d'actif figurant au bilan de cette même société à la date de la cession. Le montant des sommes reçues en exécution d'une telle clause de garantie de passif ou d'actif net diminue le prix d'acquisition des valeurs mobilières ou des droits sociaux à retenir par le cessionnaire pour la détermination du gain net de cession des titres concernés.. ; que, d'une part, en application du 1° de l'article 150-0 D, le prix de cession des droits litigieux servant de premier terme à l'évaluation du gain net obtenu pour déterminer le montant d'une plus-value de cession de droits sociaux est fixé après déduction des frais acquittés par le cédant pour parvenir à ladite cession qui doit être regardée comme réalisée à la date à laquelle s'opère pour les parties, le transfert des titres ou des parts ; que, d'autre part, il résulte des dispositions précitées du 14 dudit article 150-0 D que seules les sommes versées par le cédant au cessionnaire dans le cadre d'une convention de garantie de passif, dont l'objet tend exclusivement à compenser une dette ayant son origine antérieurement à la cession ou une surestimation de valeurs d'actif figurant au bilan de la société dont les actions sont cédées à la date de la cession, peuvent venir en déduction du prix de cession dont s'agit ;

Considérant que le requérant demande que soit déduits de la plus-value en litige l'ensemble des frais qu'il déclare avoir supportés à la suite du litige portant sur le prix de cession à l'occasion de la mise en oeuvre d'une clause, figurant à l'article 2 du contrat de vente du 28 janvier 2000, qui prévoit que le prix de vente, qui avait été déterminé en retenant le total des capitaux propres des deux sociétés cédées tel qu'il résultait des bilans au 30 septembre 1999, devait être confirmé en fonction de la situation patrimoniale qui devrait être ensuite constatée au 31 janvier 2000 ; que toutefois, alors que l'administration a admis en déduction des factures de l'année 2000 portant sur des frais d'audit et de travaux relatifs à la cession des actions, les frais dont le requérant demande la déduction constituent des frais accessoires à la mise en oeuvre de cette convention qui ont été engagés dans le cadre d'un litige opposant les vendeurs aux acquéreurs concernant la valeur des capitaux propres de la société EDG et portent sur des honoraires d'huissier de justice et d'avocat, ainsi que sur des frais d'audit afférents aux années 2001 et 2002 ; que les frais ainsi invoqués ne sont pas liés à une révision effective du prix de cession, ni à une augmentation du montant des charges imposées au cédant et composant ce prix tel qu'il était convenu entre les parties et, au surplus, n'ont pas été exposés pour quatre des cinq factures en cause, au titre de l'année 2000 ; que ces frais ne constituent ni des frais de cession au sens du 1 de l'article 150-0 D du code général des impôts, ni des sommes comprises dans le versement effectué par le cédant en exécution d'une convention de garantie de passif ou d'actif net au sens du 14 du même article ; que, par suite, c'est par une exacte application de la loi fiscale que l'administration a refusé de déduire les frais accessoires liés à l'application de la clause de garantie contenue à l'article 2 du contrat de cession, de la plus-value imposable de cession réalisée par le requérant ;

Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande ; que ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent être rejetées par voie de conséquence ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de M. A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. Hervé A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 3 janvier 2012 à laquelle siégeaient :

M. Chanel, président de chambre,

MM. Besson et Segado, premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 24 janvier 2012

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