| France, Cour administrative d'appel de Lyon, 2ème chambre - formation à 3, 13 décembre 2011, 09LY02216

Vu la requête, enregistrée le 18 septembre 2009, présentée pour Mme Evelyne A, domiciliée 8 quai des Docks, Le Neptune 213 à Nice (06239) ;

Mme A demande à la Cour :

1°) d'annuler l'article 4 du jugement n° 0504152 du 8 juillet 2009 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels elle a été assujettie au titre des années 1998 et 1999 et des pénalités y afférentes ;

2°) de prononcer la décharge des impositions contestées et des pénalités y afférentes ;

3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

Elle soutient qu'elle n'a eu avec le vérificateur aucun dialogue contradictoire pendant l'examen de sa situation fiscale personnelle, sans que cela lui soit imputable, les propositions de rendez-vous du vérificateur ne lui ayant jamais donné la possibilité de le rencontrer, en raison notamment de son déménagement à Nice et de son éloignement ; que les dépenses effectuées dans les boutiques de vêtements et de chaussures n'étaient pas des avantages occultes mais étaient destinées au personnel de la société Captain Pub dont l'activité de cabaret consistait à organiser des soirées à thème impliquant le déguisement et le maquillage du personnel ainsi que la gratification des gagnants des concours alors organisés ; que les dépenses de produits pharmaceutiques étaient nécessaires à la maintenance d'une pharmacie de secours obligatoire compte tenu du nombre de salariés ; que l'origine des sommes créditées par chèques ou en espèces au compte courant de M. B est établie, des régularisations comptables ayant été effectuées, s'agissant de sommes concernant la société Lauganne, et l'origine du crédit de 350 000 francs du 31 octobre 1998 ayant été admise par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires ; que les pénalités pour mauvaise foi ne sont ni suffisamment motivées, au regard notamment de la doctrine administrative, ni justifiées ;

Vu le jugement attaqué ;

Vu le mémoire, enregistré le 21 décembre 2009, présenté par le ministre du budget, des comptes publics, de la fonction publique et de la réforme de l'Etat tendant au rejet de la requête ;

Il soutient que le contribuable a systématiquement évité le dialogue contradictoire que le vérificateur a cherché à engager notamment par lettre du 29 décembre 2000 adressée à sa seule adresse connue à Talloires mais retournée au service, faute de boîte postale, avant même le changement d'adresse indiqué à la Poste le 5 janvier 2001, par lettre du 15 janvier 2001, qui a été reçue, proposant un rendez-vous le 23 janvier, par lettre du 5 avril 2001 adressée à la nouvelle adresse niçoise du contribuable pour un rendez-vous à Annecy le 17 avril, enfin, à la demande du contribuable, par lettre du 17 avril 2001 reportant, au 27 avril, le rendez-vous qui n'a toujours pas été honoré par le contribuable au motif non valable que des documents bancaires demandés dès le 18 novembre 2000 n'étaient toujours pas en sa possession ; que les dépenses faites par la société Captain Pub dont la déduction n'a pas été admise, à concurrence de 23 341 francs en 1998 et 3 352 francs en 1999, correspondent à des factures dont l'absence de détail dans le libellé du fournisseur ne permettait pas d'appréhender la nature des dépenses réalisées, seules ayant été réintégrées les factures de pharmacie dont le taux de taxe sur la valeur ajoutée n'était pas celui appliqué aux produits pharmaceutiques de première nécessité constituant une trousse de pharmacie indispensable à l'activité ; que ces dépenses ont donc été exposées non dans l'intérêt de la société mais dans celui de M. B qui a ainsi bénéficié d'avantages occultes ; que le contribuable taxé d'office n'apporte pas la preuve qui lui incombe de l'origine des sommes créditées par chèques ou espèces sur ses différents comptes bancaires ou courants dans les sociétés Lauganne et Captain Pub, les régularisations comptables dont il fait état n'étant pas suffisamment probantes, s'agissant notamment du chèque de 15 652,20 francs dont le crédit, le 18 août 1998, au compte courant ouvert à la SARL Lauganne, n'a pu être régularisé au titre de l'exercice 1999 dont les comptes n'étaient encore fin 2002 ni arrêtés ni approuvés et déposés par l'administrateur judiciaire, d'un crédit de 1 900 francs du 3 février 1999 qui n'a pu être régularisé le 31 octobre 1999 pour un montant de 2 008 francs, enfin de remises de chèques de 36 180 francs, le 31 octobre 1999, et de 350 000 francs, le 31 octobre 1998, qui, ayant été crédités chacun deux fois, n'ont été régularisés que par une seule écriture de débit dont il a été tenu compte ; qu'à supposer déterminée l'origine de ces revenus, ils seraient alors imposables sur le fondement du 2° 1 de l'article 109 du code général des impôts, la procédure contradictoire ayant en fait été suivie ; que la mauvaise foi du contribuable est justifiée et suffisamment établie par le fait qu'il a, en toute connaissance de cause, comptabilisé en charges dans les écritures de l'entreprise qu'il dirigeait des sommes qu'il savait être des dépenses personnelles et en raison de la fréquence et de l'importance des crédits bancaires demeurés injustifiés ;

Vu le mémoire non communiqué, enregistré le 18 novembre 2011, présenté pour Mme A et tendant aux mêmes fins que la requête par les mêmes moyens ;

Vu les autres pièces du dossier ;

Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;

Vu le code de justice administrative ;

Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ;

Après avoir entendu au cours de l'audience publique du 22 novembre 2011 :

- le rapport de M. Besson, premier conseiller ;

- et les conclusions de Mme Jourdan, rapporteur public ;

Considérant qu'à la suite d'une vérification de comptabilité de la SA Captain pub et de la SARL Lauganne que dirigeait M. B ainsi que de l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle de M. et Mme A portant sur les années 1998 et 1999, ces derniers ont été assujettis à des compléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales notifiés, s'agissant des rémunérations et avantages occultes, selon la procédure de redressement contradictoire et, s'agissant des revenus d'origine indéterminée, selon la procédure de taxation d'office ; que Mme A fait appel de l'article 4 du jugement n° 0504152 du 8 juillet 2009 par lequel le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté le surplus des conclusions de sa demande tendant à la décharge de ces impositions et des pénalités y afférentes ;

Sur la procédure d'imposition :

Considérant que si la méconnaissance par le vérificateur de l'obligation qui lui est faite, en vertu des articles L. 47 à L. 50 du livre des procédures fiscales, de rechercher un dialogue contradictoire avec le contribuable faisant l'objet d'un examen de sa situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu avant même d'avoir recours à la procédure contraignante de demande de justifications visée à l'article L. 16 du livre des procédures fiscales, a le caractère d'une irrégularité substantielle portant atteinte aux droits et garanties reconnus par la charte du contribuable vérifié, il résulte de l'instruction qu'alors même qu'un tel débat n'est pas nécessairement oral, les contribuables se sont eux-mêmes soustraits au dialogue contradictoire que le vérificateur s'est vainement efforcé d'engager avec eux, notamment par lettre du 15 janvier 2001 reçue par les contribuables et leur proposant un rendez-vous le 23 janvier, par lettre du 5 avril 2001 adressée à leur nouvelle adresse niçoise et leur donnant rendez-vous à Annecy le 17 avril, enfin, à la demande de M. et Mme A, par lettre du 17 avril 2001, reportant, au 27 avril, ce rendez-vous qu'ils n'ont pas davantage honoré en arguant, de façon dilatoire, que des documents bancaires demandés dès le 18 novembre 2000 n'étaient toujours pas en leur possession ; que Mme A n'est, par suite, pas fondée à critiquer la régularité de la procédure d'imposition ;

Sur le bien-fondé des impositions :

Quant aux revenus distribués :

Considérant qu'aux termes de l'article 54 bis du code général des impôts : Les contribuables visés à l'article 53 A (...) doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel ; qu'aux termes de l'article 111 du même code : Sont notamment considérés comme revenus distribués (...) c) les rémunérations et avantages occultes ;

Considérant que si Mme A fait valoir que les dépenses effectuées dans les boutiques de vêtements et de chaussures étaient destinées au personnel de la SA Captain Pub dont l'activité de cabaret consistait à organiser des soirées à thème impliquant le déguisement et le maquillage du personnel ainsi que la gratification des gagnants des concours alors organisés et que les dépenses de produits pharmaceutiques étaient nécessaires à la maintenance d'une pharmacie de secours obligatoire compte tenu du nombre de salariés, il résulte de l'instruction que les dépenses de cette société dont la déduction n'a pas été admise, à concurrence de 23 341 francs en 1998 et 3 352 francs en 1999, correspondent soit à des factures insuffisamment précises ne permettant pas d'appréhender la nature des dépenses réalisées, soit aux factures de pharmacie dont le taux de taxe sur la valeur ajoutée n'était pas celui appliqué aux produits pharmaceutiques de première nécessité constituant une trousse de pharmacie indispensable à l'activité ; que c'est dès lors à bon droit que l'administration a regardé ces dépenses comme des avantages occultes ayant profité à M. et Mme A ;

Quant aux revenus d'origine indéterminée :

Considérant que si Mme A soutient que des crédits sur les comptes courants ouverts au nom de son mari dans les sociétés Lauganne et Captain Pub résulteraient d'erreurs d'écritures ensuite corrigées, elle ne l'établit pas, les régularisations comptables dont elle fait état étant insuffisantes, s'agissant notamment d'un chèque de 15 652,20 francs dont le crédit, le 18 août 1998, au compte courant ouvert à la SARL Lauganne, n'a pu être régularisé au titre de l'exercice 1999 dont l'arrêt ainsi que l'approbation et le dépôt des comptes par l'administrateur judiciaire ne sont toujours pas établis, d'un crédit de 1 900 francs du 3 février 1999 qui n'a pu être régularisé le 31 octobre 1999 pour un montant différent de 2 008 francs et s'agissant enfin des remises de chèques de 36 180 francs, le 31 octobre 1999, et de 350 000 francs, le 31 octobre 1998, qui, ayant été crédités chacun deux fois, n'ont été régularisés que par une seule écriture de débit dont il a été tenu compte ;

Considérant que ces sommes provenant de deux sociétés dont son mari était associé, constituent cependant pour lui des revenus distribués, au sens des dispositions du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts selon lesquelles Toutes sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices , imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers et ne pouvant, dès lors, recevoir la qualification de revenus d'origine indéterminée ;

Mais considérant que l'administration, qui ne peut renoncer au bénéfice de la loi fiscale, est en droit, à tout moment de la procédure, en vue de justifier devant le juge de l'impôt du bien-fondé des impositions contestées, de leur donner une nouvelle base légale qui les justifie ; que le ministre demande en appel que, par voie de substitution de base légale, l'imposition contestée soit maintenue dans la catégorie des revenus des capitaux mobiliers sur le fondement des dispositions précitées du 2° du 1. de l'article 109 du code général des impôts ; qu'il y a lieu de maintenir l'imposition de ces sommes sur le fondement de la nouvelle base légale invoquée par le ministre, dès lors que ce changement de base légale ne prive Mme A d'aucune des garanties de procédure auxquelles elle pouvait prétendre, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires s'étant notamment prononcée sur la question des versements opérés au crédit des comptes courants de son mari ;

Sur les pénalités pour mauvaise foi :

Considérant qu'aux termes de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction alors en vigueur : 1. Lorsque la déclaration ou l'acte mentionnés à l'article 1728 font apparaître une base d'imposition ou des éléments servant à la liquidation de l'impôt insuffisants, inexacts ou incomplets, le montant des droits mis à la charge du contribuable est assorti de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 et d'une majoration de 40 p.100 si la mauvaise foi de l'intéressé est établie ou de 80 p.100 s'il s'est rendu coupable de manoeuvres frauduleuses ou d'abus de droit au sens de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales ;

Considérant que pour justifier l'infliction des pénalités pour mauvaise foi, la notification de redressements du 3 août 2001 mentionne, d'une part, que les frais rejetés avaient sciemment été passés en charge, alors qu'une mise en garde avait déjà été faite sur ce point lors d'un contrôle de l'URSSAF, d'autre part que les crédits injustifiés, par leur fréquence comme par leur montant, démontraient une volonté manifeste de dissimuler des revenus non déclarés ; que par cette motivation, qui est suffisamment précise tant au regard de la loi fiscale que de la doctrine administrative exprimée dans les instructions 13 L-1-80 du 6 février 1980 et 13 L-16-1 nos 1 et 2 du 1er avril 1995, l'administration établit l'intention du contribuable d'éluder l'impôt justifiant l'application des pénalités pour mauvaise foi ;

Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que Mme A n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par l'article 4 du jugement attaqué, le Tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions restant en litige ; que doivent être rejetées, en conséquence, les conclusions qu'elle présente au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;

DECIDE :

Article 1er : La requête de Mme A est rejetée.

Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme Evelyne A et au ministre du budget, des comptes publics et de la réforme de l'Etat.

Délibéré après l'audience du 22 novembre 2011 à laquelle siégeaient :

M. Chanel, président de chambre,

MM. Besson et Segado, premiers conseillers.

Lu en audience publique, le 13 décembre 2011.

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