Vu la procédure suivante :
La société Belart a demandé au tribunal administratif de Paris de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2011 et 2012 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2011 au 31 mai 2013, des pénalités correspondantes ainsi que de l'amende mise à sa charge en application de l'article 1732 du code général des impôts au titre des exercices clos en 2011, 2012 et 2013. Par un jugement n° 1512428 du 7 décembre 2017, le tribunal administratif de Paris a rejeté sa demande.
Par un arrêt n° 18PA00440 du 5 décembre 2018, la cour administrative d'appel de Paris a rejeté l'appel formé par la société Belart contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un nouveau mémoire, enregistrés les 5 février et 6 mai 2019 et le 28 octobre 2020 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la société Belart demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2013-1117 du 6 décembre 2013 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Nicolas Agnoux, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Emilie Bokdam-Tognetti, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Spinosi, Sureau, avocat de la société Belart ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société Belart, qui exploite un restaurant à Paris, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle elle a été assujettie à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos en 2011 et 2012, à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2011 au 31 mai 2013 et à une majoration de 100 % en application de l'article 1732 du code général des impôts. Par un jugement du 7 décembre 2017, le tribunal administratif de Paris a rejeté la demande de la société Belart tendant à la décharge de ces impositions. La société demande l'annulation de l'arrêt du 5 décembre 2018 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté son appel contre ce jugement.
2. Aux termes du deuxième alinéa de l'article L. 13 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le code général des impôts ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements ". Aux termes de l'article L. 47 du même livre dans sa rédaction applicable au litige : " (...) une vérification de comptabilité ne peut être engagée sans que le contribuable en ait été informé par l'envoi ou la remise d'un avis de vérification. / Cet avis doit préciser les années soumises à vérification et mentionner expressément, sous peine de nullité de la procédure, que le contribuable a la faculté de se faire assister par un conseil de son choix. (...) / En cas de contrôle inopiné tendant à la constatation matérielle des éléments physiques de l'exploitation ou de l'existence et de l'état des documents comptables, l'avis de vérification de comptabilité est remis au début des opérations de constatation matérielle ". Aux termes du II de l'article L. 47 A du même livre dans sa rédaction applicable au litige : " En présence d'une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés et lorsqu'ils envisagent des traitements informatiques, les agents de l'administration fiscale indiquent par écrit au contribuable la nature des investigations souhaitées. Le contribuable formalise par écrit son choix parmi l'une des options suivantes : / a) Les agents de l'administration peuvent effectuer la vérification sur le matériel utilisé par le contribuable ; / b) Celui-ci peut effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Dans ce cas, l'administration précise par écrit au contribuable, ou à un mandataire désigné à cet effet, les travaux à réaliser ainsi que le délai accordé pour les effectuer. Les résultats des traitements sont alors remis sous forme dématérialisée répondant à des normes fixées par arrêté du ministre chargé du budget ; / c) Le contribuable peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise. Il met alors à la disposition de l'administration les copies des documents, données et traitements soumis à contrôle. (...). L'administration communique au contribuable, sous forme dématérialisée ou non au choix du contribuable, le résultat des traitements informatiques qui donnent lieu à des rehaussements au plus tard lors de l'envoi de la proposition de rectification mentionnée à l'article L. 57. (...) ".
3. En premier lieu, doivent être regardés comme des systèmes informatisés de tenue de comptabilité, au sens des articles L. 13 et L. 47 A du livre des procédures fiscales, dont les données sont soumises au contrôle qu'ils prévoient, les progiciels de comptabilité sur lesquels sont reportées les recettes journalières ainsi que les caisses ou équipements de nature comparable dotés de logiciels informatiques participant, même indirectement, à la centralisation des recettes journalières dès lors qu'ils concourent effectivement à l'établissement de la comptabilité. Est à cet égard sans incidence la circonstance que les données de ces caisses ou équipements ne soient pas transmises de manière informatique au progiciel de comptabilité.
4. Par suite, c'est sans erreur de droit que la cour, après avoir relevé, par une appréciation souveraine exempte de dénaturation, que la société Belart était dotée d'un système permettant de transférer les opérations enregistrées par les caisses de son établissement sur un ordinateur, lequel utilisait un logiciel centralisant les données en provenance des caisses en vue de leur transmission au cabinet comptable et concourant ainsi à la formation des résultats comptables, en a déduit que sa comptabilité devait être regardée comme tenue au moyen de systèmes informatisés au sens des articles L. 13 et L. 47 A du livre des procédures fiscales, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que la société ne disposait pas elle-même d'un logiciel comptable et que l'enregistrement des écritures comptables avait été confié à un cabinet extérieur.
5. En deuxième lieu, si les dispositions introduites au III de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales par la loi du 6 décembre 2013 relative à la lutte contre la fraude fiscale et la grande délinquance économique et financière, relatives aux copies que peut réaliser l'administration en cas de contrôle inopiné lorsque la comptabilité est tenue au moyen d'un système informatisé, n'étaient pas applicables au présent litige, il était cependant déjà loisible à l'administration, dans l'état antérieur du droit, dans le cadre d'un contrôle inopiné, de réaliser des copies des documents comptables figurant sur des fichiers informatiques, sous réserve de ne se livrer à aucun traitement de ces données. Par suite, la cour n'a pas commis d'erreur de droit en jugeant que les dispositions du livre des procédures fiscales applicables au litige n'interdisaient pas à l'administration, lorsqu'elle effectuait un contrôle inopiné d'une entreprise dont la comptabilité était tenue au moyen de systèmes informatisés, de demander au contribuable de procéder à une sauvegarde des éléments informatiques de l'exploitation à cette date. Si les motifs de l'arrêt font improprement référence aux dispositions de l'article L. 47 A et non à celles, citées au début de son arrêt, de l'article L. 47, cette erreur de plume est restée sans incidence sur le sens de sa décision. Par ailleurs, si la requérante soutient que la cour aurait commis une erreur de droit et dénaturé les pièces du dossier en jugeant que l'administration n'avait pas entaché la procédure d'irrégularité en procédant à un " marquage " des fichiers conservés sur clé USB lors du contrôle inopiné afin de prévenir ou de rendre détectable toute altération de leur contenu, elle ne conteste pas utilement les motifs de l'arrêt en se prévalant des règles relatives à la propriété intellectuelle pour justifier son refus d'autoriser le vérificateur à utiliser un logiciel autre que celui qu'elle mettait à sa disposition pour procéder à la vérification de sa comptabilité.
6. En troisième lieu, il résulte des dispositions de l'article L. 47 A que le vérificateur qui envisage un traitement informatique sur une comptabilité tenue au moyen de systèmes informatisés est tenu d'indiquer au contribuable, au plus tard au moment où il décide de procéder au traitement, par écrit et de manière suffisamment précise, la nature des investigations qu'il souhaite effectuer, c'est-à-dire les données sur lesquelles il entend faire porter ses recherches ainsi que l'objet de ces investigations, afin de permettre au contribuable de choisir en toute connaissance de cause entre les trois options offertes par ces dispositions. Le vérificateur n'est, à cet égard et conformément aux dispositions du b du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, tenu de préciser au contribuable la description technique des travaux informatiques à réaliser en vue de la mise en oeuvre de ces investigations que si celui-ci a fait ensuite le choix d'effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que la cour aurait commis une erreur de droit en retenant que l'administration l'avait suffisamment informée sur la nature des investigations souhaitées compte tenu des termes de son courrier qui, ainsi que l'admet le pourvoi, mentionnaient avec précision l'objet des traitements et les données devant faire l'objet de ces traitements, alors même que ce courrier ne permettait pas de connaître la nature des traitements et le niveau de complexité des opérations qu'impliquaient le choix de la deuxième option.
7. En quatrième lieu, aux termes de l'article L. 74 du livre des procédures fiscales dans sa rédaction applicable au litige : " Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers. / Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues au II de l'article L. 47 A ". Lorsque le contribuable a choisi l'option mentionnée au a du II de l'article L. 47 A du même livre, cité au point 2, et que le matériel mis à la disposition du vérificateur ne permet pas de réaliser, dans des conditions normales, les traitements nécessaires au contrôle de la comptabilité, le vérificateur peut utiliser des moyens informatiques complémentaires avec l'accord du contribuable. En cas de refus, le contribuable qui, bien qu'informé de la possibilité de renoncer à l'option initiale afin de choisir l'une ou l'autre des deux autres options prévues aux b et c du même II, maintient son choix pour cette option, doit être regardé comme s'opposant à la mise en oeuvre du contrôle, au sens et pour l'application de l'article L. 74.
8. Il ressort des énonciations de l'arrêt attaqué qu'à la suite d'un contrôle inopiné effectué le 11 juillet 2013, l'administration fiscale a informé la société Belart de son intention de réaliser des traitements sur la comptabilité informatisée présentée. Après avoir décidé d'effectuer elle-même ces traitements informatiques conformément aux dispositions du b du II de l'article L. 47 A du livre des procédures fiscales, la société a finalement choisi l'option prévue au a de ce même II. Pour retenir la qualification d'opposition à contrôle fiscal justifiant la mise en oeuvre de la procédure d'évaluation d'office prévue à l'article L. 74 du même livre, la cour a relevé, sans dénaturer les faits et les pièces du dossier qui lui était soumis, d'une part, que le logiciel mis par la société à la disposition du vérificateur ne permettait pas de réaliser dans des conditions normales, compte tenu des délais manifestement excessifs que son utilisation aurait impliqués, les traitements informatiques nécessaires au contrôle de la comptabilité, d'autre part, que la société avait refusé à l'administration la possibilité d'utiliser son propre logiciel, y compris sur support externe, et enfin, que, bien qu'informée du caractère révocable des options prévues au II de l'article L. 47 A, elle avait maintenu son choix pour l'option prévue au a de ce même II. En statuant ainsi, la cour qui, au demeurant, a également relevé que la société avait altéré les fichiers figés lors du contrôle inopiné avant de les mettre à disposition du vérificateur, n'a pas commis d'erreur de droit, sans que la requérante puisse utilement invoquer la circonstance qu'elle avait mis à disposition les bandes de contrôles sur format papier et reçu le vérificateur à plusieurs reprises.
9. En cinquième lieu, la société qui se borne à faire valoir que les pièces ayant fait l'objet d'un emport lors de l'opération de contrôle au siège de la société le 16 juin 2014 comportaient des données de caisse, n'est pas fondée à soutenir que la cour aurait dénaturé les pièces du dossier en affirmant qu'il ne résultait pas de son instruction que l'administration avait procédé à un emport irrégulier de données.
10. En sixième lieu, en retenant, par une appréciation souveraine non arguée de dénaturation, que les termes de la proposition de rectification du 29 juillet 2014 lui permettaient de contester utilement les rectifications apportées pour en déduire que les droits de la défense n'avaient pas été méconnus, la cour n'a pas commis d'erreur de droit.
11. En septième et dernier lieu, la cour n'a pas dénaturé les pièces du dossier en retenant que la société n'apportait pas la preuve, qui lui incombait dans le cadre de la procédure de taxation d'office, de ce que les recettes reconstituées par l'administration seraient exagérées.
12. Il résulte de tout ce qui précède que le pourvoi de la société Belart doit être rejeté, y compris les conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de la société Belart est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société Belart et au ministre de l'économie, des finances et de la relance.
